張軒橙 郭靜

一、“營改增”概述

（一）“營改增”含義

“營改增”，即營業(yè)稅改征增值稅。即以前繳納營業(yè)稅的應稅項目改成繳納增值稅。增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。營業(yè)稅是對在中國境內提供應稅勞動，轉讓無形資產或銷售不動產的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。

（二）“營改增”出臺背景

1.兩稅的起源和發(fā)展

增值稅：美國耶魯大學經濟學教授亞當斯（T S Adams）于1917年首先提出了對增值額征稅的概念。增值稅在1954 年問世于法國，目前已有170多個國家和地區(qū)開征了增值稅，征稅范圍大多覆蓋所有貨物和勞務。

營業(yè)稅：1791年產生于法國，只有少數發(fā)展中國家開征。我國1979年引入增值稅，又于1984年設立營業(yè)稅。1994年，我國通過分稅制改革，確立了增值稅和營業(yè)稅兩稅并存的貨物和勞務稅稅制格局。

2.兩稅并存的弊端：（1）兩稅并存，貨物銷售和勞務提供實際都存在重復征;（2）對服務業(yè)原則上按營業(yè)額全額征收，使服務業(yè)稅負過重，而且重復征稅的弊端容易阻礙新興服務業(yè)如現代物流業(yè)等的發(fā)展;（3）重復征稅，不利于對貨物和勞務的出口實行零稅率，制約了中國產品和勞務參與國際公平競爭，削弱了中國產品和勞務在國際市場的競爭力。

二、“營改增”政策的意義

（一）“營改增”的稅制完善意義，在于它將基本結束由1994年稅制改革后形成的雙軌制的貨勞稅狀態(tài)，向統一、規(guī)范和稅負公平的現代增值稅制度邁進。1、有助于優(yōu)化增值稅制度，完善增值稅抵扣鏈條;2、有助于深化產業(yè)分工;3、有助于促進國民經濟各行業(yè)的均衡發(fā)展;4、有助于進出口貿易的發(fā)展，加速我國經濟全球化的進程。

（二）“營改增”的實施會使企業(yè)在以下三個方面獲益：首先是服務業(yè)企業(yè)登記成為一般納稅人后，可以抵扣購買固定資產、貨物和服務的相關進項。其次是制造業(yè)企業(yè)，貨物批發(fā)和零售企業(yè)能抵扣接受服務的相關進項。再者，從事跨境服務的企業(yè)原來通常會產生5%的營業(yè)稅成本，現在營改增后可能不會發(fā)生任何實際的增值稅成本。

三、“營改增”政策的主要內容

（一）應稅范圍

1.交通運輸業(yè)：包括陸路、水路、航空、管道運輸服務

2.部分現代服務業(yè)[主要是部分生產性服務業(yè)]：（1）研發(fā)和技術服務（2）信息技術服務（3）文化創(chuàng)意服務（設計服務、廣告服務、會議展覽服務等）（4）物流輔助服務（5）有形動產租賃服務（6）鑒證咨詢服務（7）廣播影視服務

3.郵政服務業(yè)：暫時不包括的行業(yè)：建筑業(yè)、金融保險業(yè)和生活性服務業(yè)

4.電信業(yè)：從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應征增值稅銷售額（以下簡稱應稅銷售額）在50萬元以上的;除前項規(guī)定以外的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以上的為一般納稅人，并不是500萬為標準

（二） 納稅人分類

增值稅的納稅人是指在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物 的單位和個人。

一般納稅人和小規(guī)模納稅人的劃分標準：銷售額的標準：應稅服務年銷售額標準為500萬元（含本數）。

應稅服務年銷售額，是指試點納稅人在連續(xù)不超過12個月的經營期內，提供交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)服務的累計銷售額，含免稅、減稅銷售額。應稅服務銷售額有扣除項目的納稅人，其應稅服務年銷售額按未扣除之前的銷售額計算。

（三） 轉型后應納稅額計算規(guī)則

1.轉型后認定為一般納稅人的，可按取得的增值稅專用發(fā)票計算抵扣進項稅額，如取得外地或本市非試點納稅人的原屬于營業(yè)稅可差額征收范圍的發(fā)票，可按發(fā)票金額在銷售額中扣除;如取得稅務機關代開的專用發(fā)票可按發(fā)票注明的稅款抵扣銷項稅額

2.轉型后認定為小規(guī)模納稅人的，交通運輸業(yè)、國際貨運代理業(yè)務納稅人取得的外省市和本市非試點納稅人的原屬于營業(yè)稅可差額征收范圍的發(fā)票，可按發(fā)票金額在銷售額中扣除;其他行業(yè)如取得外省市和本市非試點納稅人的原屬于營業(yè)稅可差額征收范圍的發(fā)票，也可按發(fā)票額在銷售額中扣除，但取得的本市試點一般納稅人或試點小規(guī)模納稅人的發(fā)票，不可扣除銷售額。

四、 “營改增”政策的影響：以上海市試點為例

最近國務院常務會議決定擴大營業(yè)稅改征增值稅試點范圍。自2012年8月1日起至年底，將交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)“營改增”試點范圍，由上海市分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門、深圳10個省、直轄市和計劃單列市。

根據統計上海市有89%的試點企業(yè)在改革后稅負得到不同程度的下降，如何應對“營改增”帶來的好處，享受結構性減稅;如何享受出口服務零稅率和免稅的優(yōu)惠;如何應對增值稅下的納稅申報、會計核算的挑戰(zhàn)，無疑讓眾多交通運輸和現代服務業(yè)的企業(yè)翹首企盼。現在，我們以上海市“營改增”試點為例，來分析“營改增”政策帶來的影響。

（一）上海試點“營改增”改革運轉基本情況

自2012年1月1日起，上海市率先在全國開啟試點，在規(guī)定交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)中進行試點改革，共涉及12.9萬戶企業(yè)，其中交通運輸業(yè)1.1萬戶，現代服務也11.5萬戶?，F代服務業(yè)中，文化創(chuàng)意產業(yè)占1/4，研發(fā)和技術服務類占1/5;一般納稅人4萬戶，小規(guī)模納稅人8.6萬戶。

上海2012年1月1日首輪試點選擇交通運輸業(yè)及6個部分現代服務業(yè)，即“6+1模式”。選擇交通運輸業(yè)試點主要考慮：一是交通運輸業(yè)與生產流通聯系緊密，在生產性服務業(yè)中占有重要地位;二是運輸費用屬于現行增值稅進項稅額抵扣范圍，運費發(fā)票已納入增值稅管理體系，改革的基礎較好。選擇部分現代服務業(yè)試點主要考慮：一是現代服務業(yè)是衡量一個國家經濟社會發(fā)達程度的重要標志，通過改革支持其發(fā)展有利于提升國家綜合實力;二是選擇與制造業(yè)關系密切的部分現代服務業(yè)進行試點，可以減少產業(yè)分工細化存在的重復征稅因素，既有利于現代服務業(yè)的發(fā)展，也有利于制造業(yè)產業(yè)升級和技術進步。

2013年上半年，上海市試點企業(yè)和原增值稅一般納稅人整體減輕稅負約44.5億元。大部分納稅人的稅負下降，部分納稅人的稅負上升。一般納稅人中，85 %的研發(fā)技術和有形動產租賃服務、75%的信息技術和鑒證咨詢服務、70 %的文化創(chuàng)意服務業(yè)納稅人稅負均有不同程度下降;加工制造業(yè)等原增值稅一般納稅人因外購交通運輸勞務抵扣增加和部分現代服務業(yè)勞務納入抵扣，稅負也普遍降低。

試點的小規(guī)模納稅人大多由原實行5 %的營業(yè)稅稅率降為適用3 %的增值稅征收率，且以不含稅銷售額為計稅依據，稅負下降幅度超過40%。部分納稅人的稅負有所增加，這些企業(yè)主要集中在運輸倉儲業(yè)。此外，從事文體娛樂、水利環(huán)境業(yè)的企業(yè)也多數反映稅負有所增加。

（二） “營改增”試點地區(qū)稅負差異的影響因素分析

1.產業(yè)結構的差異：區(qū)域稅負不平衡的首要原因是區(qū)域經濟發(fā)展不平衡，產業(yè)結構差異造成地區(qū)稅負差異。如深圳與上海的產業(yè)結構有所不同，上海的金融業(yè)、房地產業(yè)及交通運輸業(yè)占比較大，而深圳卻是第三產業(yè)占GDP的比重較大。

2.成本結構的不同：營業(yè)稅改征增值稅可謂是“雙刃劍”，對高成本低利潤的企業(yè)來說比較劃算，而低成本高利潤額的企業(yè)稅負將有所增減，具體影響還得看不同行業(yè)的具體企業(yè)。

3.資本有機構成的高低：增值稅改革的核心在于抵扣制，對于資本有機構成比較高的企業(yè)而言，企業(yè)生產資料投入比重加大意味著企業(yè)可抵扣的項目增加，企業(yè)增值稅稅負減輕。相反資本有機構成比較低的企業(yè)，增值稅稅負可能會增加。

4.行業(yè)稅負的變化：根據深圳營業(yè)稅改增值稅樣板企業(yè)數據測算，深圳（1+6）行業(yè)稅負變化出現三種情形：一是交通運輸業(yè)和有形動產租賃服務業(yè)的稅負略為上升;二是研發(fā)和技術服務、信息技術服務、物流輔助服務、文化創(chuàng)意服務業(yè)和鑒證咨詢服務的平均稅負稍有下降;三是小規(guī)模納稅人在改征增值稅后直接采用3%征收率，稅負普遍大幅下降。

5.能否取得財政補貼：財政部和國家稅務總局并未對財政補貼這一項進行規(guī)定。而這一政策在第二批試點地區(qū)能否給予，還需八省市財政部門出臺相關文件，企業(yè)稅負增加能否取得財政補貼存變數。

五、結語

通過分析，我們發(fā)現“營改增”政策是一把雙刃劍，有利有弊。自2012年1月1日營業(yè)稅改增值稅（以下稱“營改增”）在上海進行試點推行以來，對于降低企業(yè)稅務負擔效果明顯，得到了各企業(yè)的大力支持。近期召開的國務院常委會議決定將于今年8月開始從地區(qū)和行業(yè)兩方面同時擴大“營改增”的試點范圍。交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)“營改增”試點擴大到全國范圍，同時將現代服務業(yè)范圍擴大到廣播影視制作、播映、發(fā)行等。另一方面，將“營改增”擴大到鐵路運輸和郵電通信等行業(yè)，開始由試點地區(qū)向試點行業(yè)擴張。

而對于企業(yè)來說，特別是此次稅改重點的生產性服務企業(yè)，需要憑借此次稅改，不斷提升服務能級，提高技術含量，向產業(yè)鏈中的環(huán)節(jié)延伸?！盃I改增”給企業(yè)帶來的最大利好絕不僅僅是減點稅收，而是促使企業(yè)擴大了市場，提升了能級，這比減稅更重要。（作者單位：鄭州財稅金融職業(yè)學院）