賀 偉 王文怡

(1.桂林電子科技大學 廣西 桂林 541000；2.吉首大學商學院 湖南 吉首 416000)

區(qū)塊鏈在目前來說仍然是一個相對較新的研究領(lǐng)域，區(qū)塊鏈的概念第一次的提出時間為2008年，提出者為業(yè)界的學者專家中本聰先生，同時，在他所發(fā)表的觀點之中，也展現(xiàn)了區(qū)塊鏈技術(shù)的幾個重點應(yīng)用領(lǐng)域，如房地產(chǎn)領(lǐng)域、藝術(shù)領(lǐng)域、金融服務(wù)領(lǐng)域以及社會生活等等。而區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用的開端，也就是說區(qū)塊鏈的首次應(yīng)用，則是比特幣。在此后，區(qū)塊鏈技術(shù)才慢慢拓展到各個行業(yè)之中。在真正應(yīng)用中，不難發(fā)現(xiàn)，確實為各個行業(yè)帶來了很大的便利，也提高了交易的安全性，因為整個交易過程，相關(guān)的數(shù)據(jù)都會得以保留，而且還是永久性，在需要時也可以予以查詢，因此，讓交易過程的安全問題得到了必要的保障。在眾多的行業(yè)之中，可以說，會計行業(yè)對于區(qū)塊鏈的重視程度，是處于較高的那一個層次的，因為很多頂尖的會計師事務(wù)所也圍繞區(qū)塊鏈對會計以及審計工作展開了重要的研究工作，其中普華永道以及安永等知名事務(wù)所，就是比較典型的代表。

一、區(qū)塊鏈含義

溯其本源，區(qū)塊鏈的實質(zhì)很簡單，其就是一個數(shù)據(jù)庫，具有賬薄的性質(zhì)。該種數(shù)據(jù)庫擁有很多顯著的特點，比如分布式。所以，其通常又被稱之為，分布式總賬技術(shù)。也就是說，該數(shù)據(jù)庫具有很多網(wǎng)絡(luò)節(jié)點，這樣一來，為了保持整個數(shù)據(jù)庫的穩(wěn)定運行，就需要對這些網(wǎng)絡(luò)節(jié)點都分別實行維護。區(qū)塊鏈在網(wǎng)絡(luò)上的另一個顯著特征，則是去中心化。在區(qū)塊鏈中，應(yīng)用有相當多學科的技術(shù)，比如經(jīng)濟學、密碼學、數(shù)學、金融和計算機等等，因此，這是一門綜合性的學科。區(qū)塊鏈作為一種記賬手段，無疑為審計工作帶來了很大的便捷性和安全性，如讓審計和信用成本得到了很大程度的節(jié)約，由于減少了人為操作，提高了財務(wù)的安全性，再加上數(shù)據(jù)處理效率提高，進而提升了整個審計過程的工作效率。從區(qū)塊鏈的發(fā)展歷程來看，可以將其劃分為三個重要階段：第一階段為1.0時代，即數(shù)字貨幣；第二階段為2.0時代，即智能合約；第三階段為3.0時代，即去中心化。

(一)區(qū)塊鏈的核心優(yōu)勢

從優(yōu)勢的角度對區(qū)塊鏈進行闡述，主要可以概括為如下三點：

第一，交易創(chuàng)建便捷，每一個節(jié)點都能夠完成，而且關(guān)于交易信息的驗證較快，可以高效地規(guī)避一些問題的形成；

第二，交易數(shù)據(jù)具有高度的安全性，篡改成本相當之高；

第三，取得了交易及區(qū)塊兩種記錄模式并存的突破，在區(qū)塊鏈上，交易數(shù)據(jù)得以保存，而具體的交易時間，交易順序，區(qū)塊上都有呈現(xiàn)。

(二)區(qū)塊鏈的基本特征

從特征的角度對區(qū)塊鏈進行闡述，則主要分為如下五點：

第一，去中心化。在區(qū)塊鏈之中，整個網(wǎng)絡(luò)的所有節(jié)點都承擔著維護鏈條穩(wěn)定的責任，因此是沒有中心機構(gòu)和硬件的，這也是分布式的表現(xiàn)所在。

第二，開放性。為了保證信息的公開性和透明性，區(qū)塊鏈系統(tǒng)則是以開放性的特征呈現(xiàn)在大眾面前的，可以說，除了私密性的交易數(shù)據(jù)信息，剩下的其它信息每個人都可以進行查閱。

第三，自治性。通過應(yīng)用具有公開性及透明性的算法，來確保區(qū)塊鏈之中每個節(jié)點都可以完成交易，而且這樣的交易是人為操作干預不了的，是具備高度的安全性的。

第四，信息無法篡改。區(qū)塊鏈上所存儲的交易信息，若要進行篡改，則需控制整個系統(tǒng)一半以上的節(jié)點，而要完成這個過程，不能說一點機會沒有，但也是微乎其微，篡改成本是相當高的，這也是區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)信息高度安全的重要原因。

第五，匿名性。區(qū)塊鏈擁有高度的自治性，交易過程無須經(jīng)過交易雙方的信任，因此也就無須公開自身的身份。

二、區(qū)塊鏈在外部審計中的應(yīng)用

由于區(qū)塊鏈錄入數(shù)據(jù)的便捷、準確，并且可以保證數(shù)據(jù)的安全、不可篡改，具體應(yīng)用到了注冊會計師進行審計的調(diào)查取證、錄入數(shù)據(jù)、合理合規(guī)，同時，還能將審計置于區(qū)塊鏈的環(huán)境中，展開相應(yīng)的會計工作，從而使相關(guān)數(shù)據(jù)系統(tǒng)免受惡意攻擊等破壞，這就使外部審計的安全性，得到極大的保障，提升了一定的可靠性。而且，在審計中引入?yún)^(qū)塊鏈技術(shù)，會促使傳統(tǒng)外部審計得到相當程度的完善，比如審計的及時和穩(wěn)定性，都會得到增強。

(一)提升了外部審計的社會認可度

當一個企業(yè)的審計結(jié)果出現(xiàn)了嚴重紕漏，那么很有可能會危及到企業(yè)的生存和發(fā)展?？梢?，審計結(jié)果對于一個企業(yè)的重要程度。因此，需要對審計結(jié)果的安全性進行保障，而應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)則是一個非常好的手段。區(qū)塊鏈作為一個賬簿性質(zhì)的數(shù)據(jù)庫，可以對企業(yè)的交易信息進行全面且準確的存儲，進而減少了會計師的人為操作任務(wù)，即保證了審計的準確性，也提高了審計效率。此外，鑒于區(qū)塊鏈的公開性和自治性，審計的公信力也會大大提升，進而減少財務(wù)舞弊情況的發(fā)生，外部審計也就更加安全，提升了第三方外部審計的社會認可度。

(二)優(yōu)化了外部審計的流程

在傳統(tǒng)的審計工作中，則需要對涉及到的企業(yè)進行征詢，進而完成對諸多賬款報表的審計工作。不難發(fā)現(xiàn)，這樣的過程就會對審計工作造成一定的阻撓，無論是時間還是成本，都需要付出更多。而在審計工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，則省卻了對企業(yè)發(fā)詢證函的程序，直接通過區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)進行導用，讓外部審計的流程得到了很大程度上的縮減，大大提高了審計效率。

(三)提升了外部審計的工作效率

在審計中應(yīng)用區(qū)塊鏈的計算過程，即由鏈中的每一個節(jié)點來完成的、且當節(jié)點計算完畢后得出區(qū)塊，然后區(qū)塊按照順序得出隨后形成區(qū)塊鏈。節(jié)點的計算過程是需要其它節(jié)點共同驗證的，當?shù)谝粋€節(jié)點計算完畢后，需要經(jīng)歷每個節(jié)點的驗證，進而形成準確的區(qū)塊數(shù)據(jù)，之后每個區(qū)塊都是按照這樣的程序來得出，最終保證區(qū)塊鏈整體的準確性。在審計中，會計分錄及結(jié)果可以對應(yīng)成區(qū)塊數(shù)據(jù)，因此，當這些數(shù)據(jù)計算完畢之后，也是要經(jīng)過所有節(jié)點驗證的，這也是區(qū)塊鏈可以讓審計結(jié)果更加準確、更有效率也更加節(jié)約的原因。

(四)降低了外部審計風險

傳統(tǒng)審計模式的背景之下，注冊會計師完成審計工作是需要冒著風險的，其中風險的來由主要集中在兩個層面，具體如下：

一是審計單位自身所帶來的風險，對于注冊會計師來說，企業(yè)本身就擁有很多的弊病和漏洞，在審計工作開展之前就應(yīng)當時刻保持警惕，在承接審計業(yè)務(wù)時一定要保持必要的謹慎，必要時還需要對審計單位進行審核考察，當利用區(qū)塊鏈技術(shù)時，這些風險就可以輕松化解。

二是注冊會計師自身所帶來的風險，可能由于自身的職業(yè)素養(yǎng)相對較差、或者缺乏對審計權(quán)利的自主權(quán)等等，也有可能因為一時疏忽大意都會導致審計工作的失敗，最終將自己陷入違約或是違法的不利局面之中；

三、區(qū)塊鏈技術(shù)在外部審計應(yīng)用中的局限性

對于我國而言，區(qū)塊鏈技術(shù)的應(yīng)用仍處于一個初級階段，目前仍然存在較多的局限性，影響了外部審計的應(yīng)用。

(一)區(qū)塊鏈具有延遲性

由于區(qū)塊鏈系統(tǒng)的去中心化特征，很多節(jié)點的計算機會是均等的，因此也會呈現(xiàn)出一定的競爭關(guān)系。而且基于區(qū)塊鏈節(jié)點的驗證程序，一旦出現(xiàn)兩個以上的節(jié)點都在同一時間運算出了結(jié)果，那么驗證過程則是較為繁瑣的，最后會憑借最長的區(qū)塊鏈分支來給出驗證結(jié)果。而在這樣的過程中，就需要花費大量時間，很難及時獲取有效結(jié)果，這也是區(qū)塊鏈延遲性的體現(xiàn)。

(二)區(qū)塊鏈具有不可撤銷性

前文已經(jīng)提到過，區(qū)塊鏈儲存的數(shù)據(jù)信息是具有高度安全性的，篡改起來極其麻煩與繁瑣，這是其優(yōu)勢所在。不過換一個角度來講，在審計工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈，一旦出現(xiàn)地址發(fā)送錯誤的情況，那么這樣的數(shù)據(jù)丟失就是永久性的，無法撤銷。再或者說某審計程序的密鑰丟失，那么很有可能，這個密鑰和匹配的審計信息就一起丟失的。區(qū)塊鏈的每個區(qū)塊都是環(huán)環(huán)相扣的，也就是說上一個區(qū)塊會直接關(guān)系著下一個區(qū)塊，因此，想要替換某個區(qū)塊，或是篡改區(qū)塊數(shù)據(jù)，那么可能性實在是微乎其微。不過這個問題無須擔心，在實際應(yīng)用中，這個問題出現(xiàn)的概率很低。

(三)區(qū)塊鏈技術(shù)具有公開透明性

前文提到過，除了私密的交易信息，剩余的區(qū)塊鏈信息都是公開透明的，所有交易人都能獲取得到。必須承認，這增強了交易的信用，也讓審計的公信力得到顯著的提升。但是換個角度來看，企業(yè)的機密信息也會就此公開，如成本核算，這樣的信息公開后，那么則會直接影響到企業(yè)的生存和發(fā)展，一旦被有心人或是競爭對手利用，無異于是致命一擊。此外，一旦獲取到企業(yè)的賬戶信息，那么隨之而來的就是這個賬戶的所有審計信息都會公開于世，換言之，審計人員不存在行業(yè)隱私了，無疑這會對審計人員的風評造成損害。

(四)區(qū)塊鏈技術(shù)加大的數(shù)據(jù)儲存

對于審計人員來說，在審計過程中，需要獲取到審計報告，但是區(qū)塊鏈背景下的審計信息具有超強的整體性，對于某個環(huán)節(jié)進行審計研究時，則需以之前很多的信息為基礎(chǔ)，因此，也就需要查詢下載很多以前的數(shù)據(jù)和信息。但是在不斷的積累之中，信息數(shù)據(jù)勢必是逐漸增加的，若要及時獲取必要的數(shù)據(jù)信息，則必須確保計算機的性能足夠。隨著科技的逐步提升，計算機的性能逐漸提高是大勢所趨，不過，就當今的區(qū)塊鏈要求而言，當前的計算機性能仍是難以滿足的。

(五)區(qū)塊鏈需要較強的處理能力

區(qū)塊鏈背景之下的審計工作，是需要涉及到很多數(shù)據(jù)管理工作的，而且這些數(shù)據(jù)在企業(yè)之中所分布的范圍也是極其寬泛的，如管理領(lǐng)域，經(jīng)營領(lǐng)域，或是生產(chǎn)領(lǐng)域，都有涉及。而龐大的數(shù)據(jù)量也就需要更高的處理效率，因此，計算機的數(shù)據(jù)處理能力必須要滿足審計要求。以比特幣網(wǎng)絡(luò)為例，對一個區(qū)塊進行猜測，若是僅僅應(yīng)用一臺計算機，那么要耗費的時間則要高達幾年，但若是應(yīng)用網(wǎng)絡(luò)中的所有計算機，那么十分鐘就基本能夠完成了。不過相比于銀行，區(qū)塊鏈的處理速度則相去甚遠了，據(jù)統(tǒng)計，銀行一臺計算機的處理速度差不多是每秒1000個交易事項，而區(qū)塊鏈僅僅為7個左右。可見，這樣低效的處理速度，勢必制約了區(qū)塊鏈的發(fā)展，若是處于雙十一這樣的交易狂潮期間，系統(tǒng)崩潰也在情理之中。

四、區(qū)塊鏈技術(shù)在外部審計應(yīng)用中帶來的挑戰(zhàn)

區(qū)塊鏈背景之下的審計行業(yè)，無論是效率還是安全性，都得到了顯著的提升，但是對于整個行業(yè)而言，也并非是盡善盡美，仍面臨著很多挑戰(zhàn)，具體則包括如下幾點：

(一)外部審計業(yè)務(wù)量將大幅度減少

審計工作中，區(qū)塊鏈的自治性讓相關(guān)的數(shù)據(jù)信息或是財務(wù)報表更加真實準確地體現(xiàn)在公眾面前，因此諸如債權(quán)人、股東或是外部利益關(guān)聯(lián)人也會對這些信息產(chǎn)生更多的信賴，進而外部審計相比于傳統(tǒng)審計，作用和意義也就不那么明顯了，比如國家和社會層面的審計，業(yè)務(wù)量勢必會大幅度縮減。

(二)審計人員面臨失業(yè)風險

也正是基于對外部審計的依賴大幅降低，因此對于外部審計工作者的需求也會大規(guī)模縮減，如會計師事務(wù)所，在區(qū)塊鏈應(yīng)用之后，業(yè)務(wù)量勢必大幅下降，因此也會造成很多業(yè)界人士失業(yè)。

五、結(jié)語

區(qū)塊鏈技術(shù)為方便我們的民生生活做出了巨大的貢獻，使我們生活發(fā)生了巨大的改變，也給企業(yè)的發(fā)展帶來了許多的便利，因此區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用進民生的浪潮并不是空穴來風。區(qū)塊鏈技術(shù)在外部審計的應(yīng)用中帶來了很多的便利，促進了外部審計的發(fā)展，但魚和熊掌不可兼得，既使用了它的便利，就要接受它對這個外部審計行業(yè)帶來的挑戰(zhàn)。在應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)的過程中，企業(yè)、第三方機構(gòu)以及審計人員都應(yīng)該把握區(qū)塊鏈帶來的機遇，并且利用區(qū)塊鏈目前的局限性進行轉(zhuǎn)型升級以面對區(qū)塊鏈技術(shù)對外部審計行業(yè)帶來的沖擊和挑戰(zhàn)。