羅建龍

(福建師范大學(xué)經(jīng)濟學(xué)院 福建 福州 350000)

一、引言

經(jīng)濟全球化的不斷加強，世界經(jīng)濟情勢的變動促使我省行業(yè)的經(jīng)營形式出現(xiàn)不小的改變，經(jīng)濟社會業(yè)務(wù)管理及金融交易表現(xiàn)形式還變得愈加繁雜，一項經(jīng)濟活動中往往包括多項業(yè)務(wù)的狀況愈來愈多(葉國順，2005)。對2006年公布的會計準(zhǔn)則已不太適用，而且為促成與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則規(guī)范趨同化，提升財務(wù)報表的品質(zhì)，財政部步入了修訂企業(yè)收入確認(rèn)規(guī)范的階段，2017年公布了修訂版《收入會計準(zhǔn)則》(財政部，2017)，并于2018年1月1日開始實施，這是中國準(zhǔn)則與國際接軌的重要一步。

收入的確認(rèn)作為會計盈虧確認(rèn)與計量的起點，是企業(yè)的一項非常重要會計政策，極具研討價值(劉長利，1996)。趙鳴驥(2016)給出，理論研討應(yīng)當(dāng)為社會變遷服務(wù)，根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展中的具體實務(wù)難題展開理論創(chuàng)新，以實現(xiàn)理論與實務(wù)持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。

新準(zhǔn)則拋棄了傳統(tǒng)式的收入會計計量概念，對收入的確認(rèn)、計量及列報與批露的各個步驟進行了規(guī)范，將對于各個領(lǐng)域產(chǎn)生深刻影響。新準(zhǔn)則對于電信、整車、計算機技術(shù)、房地產(chǎn)等等行業(yè)都具有較大影響(普華永道，2017)。對于電信業(yè)而言，國內(nèi)外已有研究者對于新準(zhǔn)則應(yīng)用的影響展開了剖析及預(yù)估(劉婷，2018)，但是現(xiàn)階段也較少有文章研討新準(zhǔn)則對于電信行業(yè)的具體影響。該文在方法論上論述新準(zhǔn)則的主要變動，以XX電信在2018財報批露為例分析其影響，并根據(jù)實務(wù)中的具體情形給出建議，以幫襯解決金融業(yè)實務(wù)妥善處理中存有的難題。

二、新準(zhǔn)則的方法和改進

(一)新收入準(zhǔn)則對收入的確認(rèn)

首先，新準(zhǔn)則收入確認(rèn)的辦法。該類原則要求公司根據(jù)下述五步來確認(rèn)：一、辨別與客戶簽訂的合同，二、辨別單項履約法律義務(wù)，三、斷定價格，四、把價格分?jǐn)傆嬋敫鲉雾椔募s法律義務(wù)，五、各單項履約法律義務(wù)實行時確認(rèn)收入(財政部，2017)。

以上的五步確認(rèn)收入給企業(yè)對于確認(rèn)收入提供了明確統(tǒng)一的規(guī)范，促使企業(yè)在展開會計妥善處理時候不會發(fā)生對于收入劃分不清的狀況。

(二)對原準(zhǔn)則的改進

1.修改收入確認(rèn)時點的判斷。

新準(zhǔn)則運用統(tǒng)一規(guī)范，將原以經(jīng)營風(fēng)險轉(zhuǎn)移作確認(rèn)時間變動為據(jù)控制權(quán)轉(zhuǎn)移。履約法律義務(wù)與收入相對應(yīng)解決了收入確認(rèn)時間的難題。

2.明確對收入的計量。

新準(zhǔn)則計量收入不再以公允價值為基礎(chǔ)，而改成了合同中履約的對價，并把總價分?jǐn)偟絾蝹€履約義務(wù)進行計量。

3.對繁雜會計處理提供更明確的指引。

新準(zhǔn)則將交易中各方面都做了明確的規(guī)定，并對附有銷售退回及售后回購條款業(yè)務(wù)還展開了指引，為捆扎銷售、多重安排等等繁雜經(jīng)濟社會業(yè)務(wù)提供指引。

4.明確了列報和披露的要求。

新準(zhǔn)則加強對收入的披露要求，保障企業(yè)收入相關(guān)信息的披露。另外，也增多了采納的收入會計政策、合同成本等等信息內(nèi)容的披露，進一步完善了企業(yè)財報中收入的披露。

二、新收入確認(rèn)與計量在電信行業(yè)的應(yīng)用

(一)收入確認(rèn)：識別合同

新準(zhǔn)則以合同作為出發(fā)點，在適用新準(zhǔn)則之后，首先應(yīng)該辨別出對具備條件的合同。對電信類啟用的各種套餐本質(zhì)上屬一份合同，應(yīng)當(dāng)當(dāng)作一份合同展開會計妥善處理。倘若同一個客戶與此同時訂購多個營銷設(shè)計方案促使原合同的服務(wù)或者價錢出現(xiàn)更改，應(yīng)當(dāng)按照合同更改展開妥善處理。

(二)確認(rèn)基礎(chǔ)：識別單項履約義務(wù)

新準(zhǔn)則加入了“履約法律義務(wù)”的涵義，對多重金融交易安排而言，合同可包含多個單項履約法律義務(wù);同時多份合同也可能可以歸并成一份合同，當(dāng)作一個單項履約法律義務(wù)展開會計妥善處理。電信企業(yè)與客戶簽署的菜單營銷中通常可辨別出對多款法律義務(wù)，比如智能手機終端、服務(wù)、免費贈送建設(shè)項目、消費積分等等。

(三)確認(rèn)關(guān)鍵：區(qū)分履約義務(wù)類別

對合同中識別出的各單項履約法律義務(wù)，應(yīng)當(dāng)正確區(qū)分。這是確認(rèn)的關(guān)鍵，不同履約法律義務(wù)在判別履約法律義務(wù)是否得以實行時候采納不同的判別根據(jù)。對于電信營銷中辨別的兩大履約法律義務(wù)而言，終端銷售義務(wù)通常屬某一時點的履約法律義務(wù)。通常狀況之下，終端銷售于客戶獲得智能手機的控制權(quán)時候確認(rèn)收入，而是通信服務(wù)則應(yīng)視為某一時段的履約義務(wù)，將費用分?jǐn)傊练?wù)期間分段確認(rèn)收入。

(四)計量的核心：精確定價并分?jǐn)傊粮鲉雾椓x務(wù)

價格是指企業(yè)因向客戶受讓產(chǎn)品而是預(yù)期無權(quán)交納的款項數(shù)額，在定價時，企業(yè)應(yīng)該分別可變對價、籌資成份、非現(xiàn)金對價、應(yīng)付對價等要素。電信類企業(yè)與客戶簽訂的合同價格可能觸及多種形式的對價，包括但是不太限于價錢折讓、與進口量相關(guān)的打折、繳納的饋贈金等等。除此之外，對常見的存費贈費或者贈送有價卡等等安排將贈費沖減價格。合同中包含多項履約法律義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)各履約法律義務(wù)的相對比重分?jǐn)偂?/p>

(五)確認(rèn)的依據(jù)：控制權(quán)是否轉(zhuǎn)移

當(dāng)實行的履約法律義務(wù)在某一時段之內(nèi)轉(zhuǎn)移控制權(quán)，判別履約進度是收入確認(rèn)的關(guān)鍵。根據(jù)電信類企業(yè)的通信及終端兩項義務(wù)，終端利潤總額確認(rèn)時點是客戶獲得智能手機控制權(quán)，一般狀況之下，當(dāng)客戶可以從智能手機中取得幾乎全部的經(jīng)濟社會合法利益時候，可認(rèn)為控股權(quán)已經(jīng)出現(xiàn)轉(zhuǎn)移。

四、新準(zhǔn)則的主要變動及對于電信業(yè)的影響(以XX電信為例為)

在新準(zhǔn)則下，電信類行業(yè)處理大抵如下：銷售終端類業(yè)務(wù)一般采納控制權(quán)轉(zhuǎn)移展開收入的確認(rèn)；提供寬帶、語音等服務(wù)在企業(yè)實行了合同中的履約法律義務(wù)展開收入的確認(rèn)，而是根據(jù)服務(wù)期比較較長的服務(wù)亦依照履約進度展開收入的確認(rèn)；對在銷售產(chǎn)品或者提供服務(wù)時候預(yù)先取得的工程款先當(dāng)作一項長期債務(wù)加以確認(rèn)，待實際實行了合同中規(guī)定的還款法律義務(wù)時候確認(rèn)收入。依據(jù)2018年XX電信的財報批露項新準(zhǔn)則的應(yīng)用產(chǎn)生下述影響。

(1)依據(jù)新準(zhǔn)則，因?qū)⒐こ炭畲_認(rèn)為合同金融資產(chǎn)，待完成時候確認(rèn)為收入，在年初初次應(yīng)用新準(zhǔn)則調(diào)整該科目標(biāo)數(shù)額為633139679.19元，至年底，該類會計科目數(shù)額為461585533.06元。

(2)新準(zhǔn)則之后預(yù)計能夠收回成本，應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)一項資產(chǎn)并按照該類資產(chǎn)相關(guān)產(chǎn)品或者服務(wù)收入確認(rèn)折舊。依據(jù)XX電信批露的數(shù)據(jù)，這項政策措施更改招致年初首次采納新會計制度是調(diào)增留存收益數(shù)額939985403.59元；除此之外，管理費用降低77404501.82元，因此合同成本增多1287238181.51元。

(3)依據(jù)新準(zhǔn)則，應(yīng)重新確認(rèn)合同負(fù)債的，XX電信于2018年1月1日，將65698979763.03元從預(yù)收款等會計科目重分類回合同負(fù)債；至報表期末日，該會計科目余額為55782738408.91元。

(4)新準(zhǔn)則之下，出現(xiàn)時候?qū)賾?yīng)付客戶對于總價，當(dāng)作收入的扣除項，該類政策措施招致年初調(diào)減留存投資收益222398170068元，于期末日，招致主營業(yè)務(wù)收入降低3897524464.81元，管理費用降低3510071127.80元，降低債務(wù)2497021947.70元。

(5)采納新收入準(zhǔn)則，價格按照獨自銷售價格分?jǐn)傊撂峁╇娦艠I(yè)務(wù)的后續(xù)階段相應(yīng)的收入及管理費用。該項會計政策措施招致截止期末經(jīng)營收入降低479638941.69元，降低合同長期債務(wù)166389957.48元，合同金融資產(chǎn)增多16361717.58元。

(6)新收入準(zhǔn)則以后，XX電信的主營業(yè)務(wù)收入及管理費用還受了影響，相較于原原則，新原則可以避免企業(yè)提早確認(rèn)收入，比如從披露數(shù)據(jù)可以得知，新準(zhǔn)則大概降低3%的收益確認(rèn)。

五、結(jié)論及建議

新準(zhǔn)則的發(fā)布是收入、會計核算的一次重要且重大的改革，是一次對于會計理論和實踐做出的重要摸索。新準(zhǔn)則的實施不僅對會計收入確認(rèn)和計量產(chǎn)生重要的影響，同時對于企業(yè)的管理和會計人員也提出了新的更高的要求。針對這一情況，我們給出以下建議：

第一，構(gòu)建由財會人員參與管理的公司內(nèi)部管理控制體系。就電信業(yè)而言，在新準(zhǔn)則的應(yīng)用中，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮合同的作用，應(yīng)該在電信業(yè)集團公司及各個總公司的財會人員參加到合同管理整個業(yè)務(wù)流程中；

第二，對集團公司內(nèi)部信息管理系統(tǒng)進行優(yōu)化。對于成本的歸集與分?jǐn)傆匈囉趶妱诺男畔⒐芾硐到y(tǒng)，因而在具體設(shè)計上，總部應(yīng)當(dāng)依據(jù)新原則之下收入確認(rèn)需求的信息設(shè)計相應(yīng)程序和流程，并展開集團公司內(nèi)部總體架構(gòu)、數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)設(shè)計、處理業(yè)務(wù)流程以及功能模塊基本功能的設(shè)計迎合實務(wù)處理；

第三，增強對于企業(yè)會計核算工作人員的基礎(chǔ)培訓(xùn)。新準(zhǔn)則對于收入的確認(rèn)與計量中提高了財會人員職業(yè)判斷力的要求，因此電信類企業(yè)也應(yīng)結(jié)合新準(zhǔn)則在實務(wù)中的具體難題發(fā)揮自己的特性，加強對于重要的會計核算工作人員展開業(yè)務(wù)能力培訓(xùn)，提升她們對于新準(zhǔn)則的理解，提高其業(yè)務(wù)管理能力；

第四，展開基于新管理體系相關(guān)的薪資激勵安排，以打動、鼓勵職工以及核心內(nèi)容專業(yè)人才。電信企業(yè)集團公司以及總公司的人力資源部門應(yīng)當(dāng)慎重考慮新準(zhǔn)則的影響，重新展開相關(guān)薪資獎勵的安排與規(guī)劃，制訂新的考核規(guī)范，以達到打動、鼓勵職工以及核心內(nèi)容專業(yè)人才的目標(biāo)；

第五，建立電信集團公司內(nèi)部和其他利益相關(guān)者進行有效溝通的制度。新準(zhǔn)則在電信類企業(yè)的是否得到貫徹執(zhí)行同樣有賴于良善的溝通，這便要求電信類企業(yè)應(yīng)該進一步健全有效溝通渠道。