施方飚 楊欣如

摘要：《政府會計制度》雙功能、雙基礎、雙報告的會計核算模式下，加強醫(yī)院科教項目經(jīng)費的核算管理：增加經(jīng)費性質(zhì)判別碼，標識新項目編碼，明確科教項目內(nèi)部轉(zhuǎn)賬賬務處理的時點及方法，標化操作程序，減少漏判誤做雙分錄的風險?？平虆f(xié)作項目實際經(jīng)費使用情況應納入總項目中，真實準確反映項目整體的財務狀況?？平添椖恐泄潭ㄙY產(chǎn)、無形資產(chǎn)資本化，按固定資產(chǎn)折舊年限、無形資產(chǎn)攤銷年限與科教項目尚可使用期孰短，確定在其實現(xiàn)服務潛力或提供經(jīng)濟利益的期限內(nèi)分攤完成。

關鍵詞：政府會計制度;科教項目;資本化核算;科教協(xié)作項目;核算管理

《政府會計制度》通過財務會計和預算會計雙系統(tǒng)進行并行會計核算，形成決算報表和財務報告。政府部門通過雙報告制度，監(jiān)督醫(yī)院運行情況和預算執(zhí)行情況，通過提供財政補助等方式，彌補醫(yī)院基礎建設，提供優(yōu)質(zhì)低價的醫(yī)療服務，完成科研、教學、救濟等政策性任務的成本，引導醫(yī)院經(jīng)營回歸公益性[1]。ZY醫(yī)院自2018年底起精心組織實施政府會計制度，在線上線下管理中探索配套落實各項要求，加強科教項目核算管理。科教項目是醫(yī)院從財政部門以外的部門或單位取得的、具有指定用途、項目完成后需要報送有關項目資金支出決算和使用效果書面報告的，其資金來源于科研、教育管理部門、上級主管部門及其他單位[2]。

一、科教項目核算中存在的問題

（一）科教項目名稱及代碼設置不合理

1. ZY醫(yī)院在執(zhí)行《醫(yī)院會計制度》時是根據(jù)經(jīng)費立項的級別設置編碼，但是界定不明確，由于有多個科教項目的管理部門，立項時沒有按編碼設置標準執(zhí)行，主觀隨意，造成難以準確判斷哪一類哪一級項目經(jīng)費，是否需要預算會計核算。

2. ZY醫(yī)院目前在用的各類科教項目有上千項，全部按新的核算要求調(diào)整項目的相關信息，工作量大，難以完成。

3.為避免科教項目虛增收入，ZY醫(yī)院在實施《政府會計制度》后新立項目采取以合同完成進度確認科教收入，合同完成進度按累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例確定。因此，需要直觀區(qū)分出新立項目以及既往課題又取得進度款的項目，以便“以支定收”方式核算。

4.難以符合各上級部門對不同經(jīng)費性質(zhì)的科教項目進行統(tǒng)計的要求。

（二）科教項目協(xié)作任務核算的確認問題

科研協(xié)作日趨廣泛，一個科教項目往往難以獨立承擔，需要簽訂合作協(xié)議，彼此按照計劃協(xié)同完成。經(jīng)常發(fā)生非同級財政科教項目（總項目）撥付經(jīng)費到協(xié)作單位（子項目），總項目作為支出一次性列支，而子項目經(jīng)費使用有一個過程，總項目無論是財務會計還是預算會計都沒用完整及時反映項目資金支出和使用結果。以合同完成進度確認收入的具體賬務處理如下，見表1

（三）科教項目轉(zhuǎn)賬業(yè)務“雙分錄”核算的確認問題

科教項目轉(zhuǎn)賬業(yè)務應反映財務會計和預算會計核算的要求，實現(xiàn)“雙分錄”記賬題。某些業(yè)務沒有發(fā)生貨幣資金支付，根據(jù)貨幣資金這個“觸發(fā)點”判斷是否需要預算會計處理，容易誤判遺漏。比如《政府會計制度》下科教項目發(fā)生支付給中心實驗室實驗費，借記“業(yè)務活動費用-科教經(jīng)費”科目，貸記“專用基金”科目。中心實驗室發(fā)生支出，借記“專用基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。支付給中心實驗室相關支出時，由于沒有發(fā)生貨幣資金支付，預算會計不處理。而中心實驗室的專用經(jīng)費發(fā)生時應同時進行預算會計處理，但其經(jīng)費來源于非同級財政或其他（橫向）科教項目，支付費用時很難追根溯源，準確判斷是否來源于非同級財政科教項目，因此就難以確定“事業(yè)支出”科目的金額。

（四）科教項目建設周期內(nèi)資產(chǎn)資本化的問題

科教項目中購置的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，其使用年限通常比該科教項目的周期更長，會出現(xiàn)某科教項目已結題，但其固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷未完全計提、攤銷的現(xiàn)象。

《醫(yī)院會計制度》下核算使用科教項目資金購入固定資產(chǎn)時，按照實際支出金額，借記“科教項目支出”科目，貸記“銀行存款”等科目;同時借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“待沖基金-待沖科教項目基金”科目?？平添椖抠Y金形成的固定資產(chǎn)計提折舊時，按照科教項目資金形成的金額部分，借記“待沖基金-待沖科教項目基金”科目，按照應計提的折舊、攤銷額，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目。通過待沖基金核算可以解決折舊、攤銷年限大于項目周期，而不能完全計提的現(xiàn)象。

《政府會計制度》中取消“待沖基金”科目，如何完成科教項目中資產(chǎn)資本化賬務處理。

二、準確核算科教項目的對策

（一）完善科教項目核算的基礎信息

調(diào)整科教項目名稱，增加經(jīng)費性質(zhì)判別碼，即在收到下達的項目資金時，及時區(qū)分事業(yè)收入、非同級財政撥款及其二級、三級、四級科目，在科教項目名稱中補充完整經(jīng)費性質(zhì)信息，標注反映項目類型經(jīng)費性質(zhì)的判別碼，確保核算預算會計全過程準確對應。設置經(jīng)費性質(zhì)判別碼，首位代碼“A”，表示一級科目非同級財政撥款收入，“B”表示一級科目事業(yè)收入;設置第二、第三位代碼“01”或“02”，分別代表三級科目科研及教學;設置第四位代碼“A”，代表四級科目為非同級財政，B代表四級科目為其他;末位代碼則以阿拉伯數(shù)字表示不同的項目類型，如“1”指國家級、“2”指省部級、“3”指廳局級等。

科教項目是作為輔助項目方式進行核算，在“4101.02事業(yè)收入_科教收入”或“4601.01非同級財政撥款收入_本級橫向轉(zhuǎn)撥財政款”中確認收入。

ZY醫(yī)院已完成所有科教項目的調(diào)整信息。具體操作流程是：

1.存量科教項目進行梳理的同時，多部門合作，完成增加經(jīng)費性質(zhì)的判別碼。

2.科教項目經(jīng)費下達后，由財務部門通知科教經(jīng)費管理部門，確認經(jīng)費并填寫立項通知單，其構成要素包括：院內(nèi)編碼（區(qū)分是否為2019年新立項目）、具體名稱（包括經(jīng)費性質(zhì)判別碼）、負責人姓名、經(jīng)費來源、項目周期、項目級別、簡要說明等。財務根據(jù)立項通知單在財務核算系統(tǒng)中建立科教輔助核算項目。

3.財務人員核算項目經(jīng)費收支時，根據(jù)經(jīng)費性質(zhì)判別碼能直觀判斷并編制預算會計分錄，減少差錯。

4.2019年起設立的科教項目編碼中增編字母“n”。（1）對2019年新成立的課題項目，直接在院內(nèi)編碼后增編字母“n”，發(fā)生經(jīng)費收支，直接在此項目核算;（2）對2019年經(jīng)費下達既有科教項目的，按老的項目編碼后加“n”，另建一個同名新的項目，核算此項目自2019年起獲得的經(jīng)費。賬務處理時，凡科教項目編碼中由“n”的，發(fā)生科教項目支出的同時，按相同金額確認科教項目收入。后一情況發(fā)生支出時，按“先進先出”原則先在老項目中核算，超過的部分，在帶“n”的同名項目中確認支出，同時確認科教項目收入。

（二）科教協(xié)作項目的歸集合并核算

有協(xié)作任務的科教項目應向總項目財務報告的使用者提供反映項目整體財務狀況的會計信息，有助于報告使用者及時準確的掌握項目的預算執(zhí)行、運行情況、現(xiàn)金流量等有關信息。反映受托責任，如實向委托方報告責任履行過程及結果[3]。

財務人員應全面反映項目經(jīng)費管理，加強財務審核，對一定時間內(nèi)總項目及子項目發(fā)生的撥付經(jīng)費進行合并，將子項目的支出發(fā)生數(shù)納入總項目，整體反映項目的財務會計核算及預算會計核算，合并編制項目財務報表。

（三）科教項目轉(zhuǎn)賬業(yè)務“雙分錄”核算的確認

財務會計是以權責發(fā)生制為基礎對支付主體發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務或事項進行會計核算，主要反映和監(jiān)督支付會計主體財務狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等會計范疇。預算會計師以收付實現(xiàn)制為基礎對政府會計主體預算執(zhí)行過程中的全部收入和全部支出進行會計核算，主要反映和監(jiān)督預算支出執(zhí)行情況的會計范疇。收付實現(xiàn)制是指以現(xiàn)金的實際收付為標志來確定本期收入和支出的會計核算基礎[4]。

財務人員根據(jù)發(fā)生貨幣資金收支這個“觸發(fā)點”來判斷是否做預算會計分錄，容易造成預算會計記錄不完整、核算混亂等問題。因此，ZY醫(yī)院在科教項目發(fā)生支付給中心實驗室支出時，判斷如需要“雙分錄”記賬的按兩筆業(yè)務處理，視同庫存現(xiàn)金同時發(fā)生收付。第一筆財務會計借記“業(yè)務活動費用-科教經(jīng)費”科目，貸記“庫存現(xiàn)金”科目，同時預算會計借記“事業(yè)支出”科目，貸記“資金結存”科目，第二筆財務會計借記“庫存現(xiàn)金”科目，貸記“專用基金”科目，預算會計不處理。如不需要“雙分錄”記賬的，借記“業(yè)務活動費用-科教經(jīng)費”科目，貸記“專用基金”科目，預算會計不處理。中心實驗室發(fā)生時支出，借記“專用基金”科目，貸記“銀行存款”等科目，預算會計不處理?？平添椖恐兴幤贰齑嫖镔Y等支出，也參照上述方法進行賬務處理，但是這樣的賬務處理方法被嚴格限制在一定范圍內(nèi)。

（四）科教項目中資產(chǎn)資本化的賬務處理

在《醫(yī)院財務會計制度》下通過“待沖基金”科目核算使用科教項目收入購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，留待計提資產(chǎn)折舊、攤銷時予以沖減，這種會計處理造成醫(yī)院的收入與成本不配比，違背了會計收支配比的原則[5]。根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和實際使用情況，合理確定其折舊年限。具體確定固定資產(chǎn)的折舊年限時，應當考慮下列因素：固定資產(chǎn)預計實現(xiàn)服務潛力或提供經(jīng)濟利益的期限[6]。按固定資產(chǎn)折舊年限、無形資產(chǎn)攤銷年限與科教項目尚可使用期孰短的期限內(nèi)分攤完成，按月計提折舊。使用科教項目資金購入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)時，按照實際支出金額，財務會計借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目，預算會計借記“事業(yè)支出”科目，貸記“資金結存”科目，科教項目資金形成的固定資產(chǎn)計提折舊、無形資產(chǎn)攤銷時，按照科教項目資金形成的金額部分，根據(jù)孰短原則，借記“業(yè)務活動費用-科教經(jīng)費”科目，按照應計提的折舊、攤銷額，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目。

三、結語

此次《政府會計制度》的改革是醫(yī)院強化科教項目管理的一個契機。醫(yī)院財務人員需要認真領會和熟練掌握《政府會計制度》下的科研經(jīng)費核算要求，依托信息化手段側重于科研項目經(jīng)費預算執(zhí)行、支出審核和收支確認，調(diào)動財務人員的積極性、主動性，將財務管理貫穿于科研項目管理的全生命周期，管好、用好科研資金，確保資金使用合規(guī)、有效[7]。為完善科教項目的收支管理、轉(zhuǎn)賬業(yè)務辦理和資產(chǎn)化核算處理，ZY醫(yī)院采取了一系列配套管理措施，在實施方案過程中，及時發(fā)現(xiàn)問題，組織專題研究，集思廣益，優(yōu)化方案，取得了一定的效果。

參考文獻：

[1]蔣文君.新《政府會計制度》對公立醫(yī)院財務管理的影響[J].經(jīng)營與管理，2019 （2）：125-127.

[2]徐元元，田立啟，陳新平，蘇紅.《政府會計制度》：醫(yī)院會計實務與銜接[M].北京：企業(yè)管理出版社，2019 （1）：325.

[3]徐元元，田立啟，陳新平，蘇紅.《政府會計制度》：醫(yī)院會計實務與銜接[M].北京：企業(yè)管理出版社，2019 （1）：5.

[4]徐元元，田立啟，陳新平，蘇紅.《政府會計制度》：醫(yī)院會計實務與銜接[M].北京：企業(yè)管理出版社，2019 （1）：3.

[5]張希.政府會計制度下醫(yī)院固定資產(chǎn)的核算管理[J].會計之友，2018 （20）：136-139.

[6]中華人民共和國財政部.《政府會計準則第3號——固定資產(chǎn)》[S].

[7]鄭大喜，宋科，程燕.《政府會計制度》下的醫(yī)院科研項目經(jīng)費核算與管理[J].現(xiàn)代醫(yī)院管理，2018，10 （5）：63-67.