趙輝 張國永

在日常經(jīng)營過程中，每個企業(yè)都會發(fā)生各種費(fèi)用。費(fèi)用報銷一般是由經(jīng)手人填寫《費(fèi)用報銷單》，同時粘附報銷發(fā)票及相關(guān)單據(jù)交財務(wù)部審核，財務(wù)審核無誤后交總經(jīng)理批準(zhǔn)，出納根據(jù)總經(jīng)理批準(zhǔn)后的單據(jù)定期統(tǒng)計報銷。筆者認(rèn)為，企業(yè)報銷費(fèi)用應(yīng)注意以下四個問題：

一、報銷費(fèi)用應(yīng)取得合法憑據(jù)

《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號）規(guī)定，企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，對方為已辦理稅務(wù)登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票（包括按照規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票）作為稅前扣除憑證；對方為依法無需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營業(yè)務(wù)的個人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。小額零星經(jīng)營業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，是個人從事應(yīng)稅項(xiàng)目經(jīng)營業(yè)務(wù)的銷售額不超過增值稅相關(guān)政策規(guī)定的起征點(diǎn)。企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目，不屬于應(yīng)稅項(xiàng)目的，對方為單位的，以對方開具的發(fā)票以外的其他外部憑證作為稅前扣除憑證。

由此可見，報銷費(fèi)用并非一定要取得發(fā)票：屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，除特殊情況外，應(yīng)當(dāng)索取發(fā)票。所謂特殊情況如個人提供的零星勞務(wù)也可以收款憑證作為報銷憑據(jù)并允許稅前扣除憑證，但要附注相關(guān)信息。報銷境外貨物或勞務(wù)費(fèi)用，以對方開具的發(fā)票或者具有發(fā)票性質(zhì)的收款憑證、相關(guān)稅費(fèi)繳納憑證作為稅前扣除憑證。對不屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，比如支付的現(xiàn)金贊助費(fèi)，除公益性捐贈可以取得捐贈專用票據(jù)外，可以以收據(jù)作為合法憑據(jù)。在實(shí)務(wù)中，有的企業(yè)為便于管理，對出差人員根據(jù)不同級別實(shí)行差旅費(fèi)包干。出差費(fèi)用包干是屬于企業(yè)內(nèi)部管理的需要，但企業(yè)內(nèi)部管理不得違法稅法的有關(guān)規(guī)定。企業(yè)出差人員發(fā)生的交通費(fèi)、住宿費(fèi)的稅前扣除必須要有真實(shí)合法的票據(jù)。但對出差按天補(bǔ)助的出差補(bǔ)助、誤餐補(bǔ)助、交通補(bǔ)助等，按照本單位規(guī)定的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)及實(shí)際出差的天數(shù)報銷的費(fèi)用不需要發(fā)票，憑差旅費(fèi)報銷單自制憑證稅前扣除。

另外要注意：報銷費(fèi)用所取得的發(fā)票填寫是否齊全。對發(fā)票欄目中應(yīng)填寫而未填寫的或單位填寫不全的，將面臨不能稅前扣除的風(fēng)險。以增值稅普通發(fā)票為例，現(xiàn)行政策《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅發(fā)票開具有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第16號）規(guī)定，自2017年7月1日起，購買方為企業(yè)的，索取增值稅普通發(fā)票時，應(yīng)向銷售方提供納稅人識別號或統(tǒng)一社會信用代碼；銷售方為其開具增值稅普通發(fā)票時，應(yīng)在“購買方納稅人識別號”欄填寫購買方的納稅人識別號或統(tǒng)一社會信用代碼。不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為稅收憑證。當(dāng)然，該適用于銷售方通過增值稅稅控開票系統(tǒng)開具的增值稅普通發(fā)票的情形，對于定額發(fā)票、出租車發(fā)票以及使用印有企業(yè)名稱發(fā)票的行業(yè)，如電商、成品油經(jīng)銷等，可暫不填寫購買方納稅人識別號，仍按照企業(yè)現(xiàn)有方式開具發(fā)票。

二、報銷費(fèi)用的歸類

報銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計核算以及稅法的需要進(jìn)行分別歸類：

1.因業(yè)務(wù)開展的需要，報銷客戶或供應(yīng)商等來往衣、食、住、行等費(fèi)用，屬于“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”范疇。

2.員工回家探親以及團(tuán)體旅游等費(fèi)用，屬于“職工福利費(fèi)用”范疇。

3.因公出差在標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)報銷的交通費(fèi)、住宿費(fèi)、公雜費(fèi)等各項(xiàng)費(fèi)用，屬于“差旅費(fèi)”范疇。

4.企業(yè)組織員工職業(yè)技術(shù)培訓(xùn)，培訓(xùn)的出行費(fèi)用屬于“職工教育經(jīng)費(fèi)”范疇。

5.企業(yè)召開會議發(fā)生的費(fèi)用，如場地租賃費(fèi)、資料費(fèi)、會議資料費(fèi)、交通費(fèi)、茶水費(fèi)、餐費(fèi)、住宿費(fèi)等，屬于“會議費(fèi)”范疇。

6.企業(yè)召開董事會發(fā)生的日常開支,包括辦公費(fèi),外地董事會成員在企業(yè)開會和工作期間的住宿費(fèi)、交通費(fèi)、伙食費(fèi)、郵電費(fèi)和有關(guān)保險費(fèi)的開支等，屬于“董事會費(fèi)”范疇。

7.企業(yè)籌建期間發(fā)生的出行費(fèi)用屬于“開辦費(fèi)”范疇。

當(dāng)然，在實(shí)務(wù)中，報銷的費(fèi)用包括但不限于上述列舉的七項(xiàng)，比如辦公費(fèi)，并且在具體歸類上，也并非每個企業(yè)一定要按照上述名目來歸類。

三、報銷費(fèi)用的稅前扣除

1.在“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”的稅前扣除上，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

2.在“職工福利費(fèi)”的稅前扣除上，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。

3.在“職工教育經(jīng)費(fèi)”的稅前扣除上，《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)稅前扣除政策的通知》（財稅［2018］51號）規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準(zhǔn)予在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

4.在“差旅費(fèi)”、“會議費(fèi)”、“董事會費(fèi)”的稅前扣除上，《企業(yè)所得稅法》對成本費(fèi)用支出作了原則性規(guī)定,并未對差旅費(fèi)、會議費(fèi)、董事會費(fèi)的開支范圍、開支標(biāo)準(zhǔn)作出具體明確?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出,是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出,是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī),應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。由此可知,《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例對合理的差旅費(fèi)、會議費(fèi)、董事會費(fèi)支出允許稅前扣除。原《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)［2000］84號）第五十二條規(guī)定：納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關(guān)的合理的差旅費(fèi)、會議費(fèi)、董事會費(fèi),主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明資料的,應(yīng)能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證,否則,不得在稅前扣除。差旅費(fèi)的證明材料應(yīng)包括：出差人員姓名、地點(diǎn)、時間、任務(wù)、支付憑證等；會議費(fèi)證明材料應(yīng)包括：會議時間、地點(diǎn)、出席人員、內(nèi)容、目的、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)、支付憑證等。雖然國稅發(fā)［2000］84號文件已經(jīng)被廢止,筆者認(rèn)為,在目前國家并未明確差旅費(fèi)、會議費(fèi)、董事會費(fèi)具體規(guī)定的情況下仍有參照意義，在真實(shí)、合理、合法的條件下歸集和列支。

近日，國家稅務(wù)總局建始縣稅務(wù)局大力推廣網(wǎng)上辦稅服務(wù)，該局干部走進(jìn)村莊、走進(jìn)農(nóng)家，輔導(dǎo)村民使用電腦或手機(jī)繳納養(yǎng)老保險費(fèi)和醫(yī)療保險費(fèi)。圖為稅務(wù)干部為龍?zhí)洞宕迕裰v解網(wǎng)上繳費(fèi)的操作。（圖/文：省稅網(wǎng)）

5.在“開辦費(fèi)”的稅前扣除上，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函［2009］98號）規(guī)定：新稅法中開（籌）辦費(fèi)未明確列作長期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。

四、報銷費(fèi)用的增值稅抵扣

一般來說，報銷的費(fèi)用屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)索取發(fā)票。增值稅一般納稅人報銷的費(fèi)用中，索取的增值稅專用發(fā)票等增值稅抵扣憑據(jù)是否允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣，則要區(qū)分情況。如《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅［2016］36號）第二十七條規(guī)定：“用于簡易計稅方法計稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)”的購進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)中的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。并且明確規(guī)定：納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)屬于個人消費(fèi)。因此，報銷的“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”、“職工福利費(fèi)”以及用于簡易計稅方法計稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目，即便是取得了增值稅專用發(fā)票等抵扣憑據(jù)，其進(jìn)項(xiàng)稅是不可以抵扣的。但對會議過程中發(fā)生的餐費(fèi)是否允許抵扣？在實(shí)務(wù)中，會議過程中發(fā)生的餐飲費(fèi)用是否允許抵扣，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)存在兩種不同執(zhí)行口徑：一種是必須將餐飲費(fèi)與會議費(fèi)應(yīng)當(dāng)分別開具，即餐飲費(fèi)不能抵扣；另一種是可以全部開成會議費(fèi)，即餐飲費(fèi)可以抵扣。如：海南稅務(wù)口徑：若會議服務(wù)中還包含餐飲服務(wù)、住宿服務(wù)收入，應(yīng)分別按照會議服務(wù)、餐飲服務(wù)、住宿服務(wù)征稅，餐飲服務(wù)不得開具增值稅專用發(fā)票。湖北稅務(wù)口徑：酒店業(yè)納稅人對提供會議服務(wù)中包含的餐飲服務(wù)、住宿服務(wù)收入，可一并按會議服務(wù)核算計稅，開具增值稅發(fā)票。另外，一般納稅人支付除簽訂勞動合同的員工及勞務(wù)派遣員工外國內(nèi)旅客運(yùn)輸費(fèi)用，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

在實(shí)務(wù)中，有很多的人認(rèn)為：增值稅專用發(fā)票抵扣必須要“三流一致”，甚至于有的人認(rèn)為“三流不一致”發(fā)生的費(fèi)用不允許企業(yè)所得稅稅前扣除。其實(shí)這是一種誤區(qū)，國家稅務(wù)總局對“三流不一致”的問題進(jìn)行了澄清：納稅人購進(jìn)貨物、服務(wù)，無論是私人賬戶還是對公賬戶支付，只要其購買的貨物、服務(wù)符合現(xiàn)行規(guī)定，都可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，沒有因付款賬戶不同而對進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣作出限制性規(guī)定。因此，企業(yè)報銷費(fèi)用，只要其購買的貨物、服務(wù)符合抵扣政策的，不論款項(xiàng)如何支付，其進(jìn)項(xiàng)稅額均可抵扣。