池國棟

【摘 要】在我國投資者識別能力較差的現(xiàn)實(shí)背景下，審計(jì)質(zhì)量將成為投資者做出投資決策的重要參考依據(jù)，正因如此，審計(jì)質(zhì)量得到學(xué)術(shù)界以及實(shí)務(wù)界的廣泛關(guān)注。本文從公司治理的視角出發(fā)，分別從內(nèi)部治理與外部治理兩個(gè)角度梳理了現(xiàn)有公司治理對于審計(jì)事項(xiàng)影響的相關(guān)文獻(xiàn)，在對現(xiàn)有文獻(xiàn)進(jìn)行總結(jié)的基礎(chǔ)上嘗試對現(xiàn)有研究做出評價(jià)，最后提出可能的研究方向。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)質(zhì)量;公司治理;審計(jì)收費(fèi)

一、引言

審計(jì)質(zhì)量一直是審計(jì)實(shí)證研究的一個(gè)熱門領(lǐng)域，對審計(jì)質(zhì)量的有效衡量無疑是該項(xiàng)研究的關(guān)鍵。審計(jì)質(zhì)量的高低不僅會影響審計(jì)師聲譽(yù)成本及利益，還會影響其他市場參與主體的決策行為。目前，理論界對審計(jì)意見類型影響因素的探討和研究逐步深入，并將研究視角從審計(jì)主體角度轉(zhuǎn)向了審計(jì)對象角度。而審計(jì)對象的公司治理因素與審計(jì)意見類型的相關(guān)性受到越來越多的重視和關(guān)注，因?yàn)閷徲?jì)師在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，對作為風(fēng)險(xiǎn)制度性根源的內(nèi)部治理更加敏感，因而會充分考慮公司治理狀況，修正審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)判斷（潘克勤，2008）。因此，眾多學(xué)者研究了公司治理與審計(jì)質(zhì)量的研究，本文旨在總結(jié)現(xiàn)有關(guān)于公司治理對審計(jì)質(zhì)量研究的基礎(chǔ)上，對現(xiàn)有研究進(jìn)行評價(jià)，并嘗試提出現(xiàn)有研究的不足，并嘗試提出可能的研究方向。

二、內(nèi)部治理與審計(jì)質(zhì)量

（一）董事結(jié)構(gòu)與審計(jì)質(zhì)量

委托代理問題是現(xiàn)代企業(yè)所面對的一個(gè)重大難題。代理問題的存在降低了企業(yè)的管理效率和企業(yè)價(jià)值。董事會是公司治理的重要內(nèi)容，獨(dú)立董事被認(rèn)為可以發(fā)揮良好的監(jiān)督作用。現(xiàn)有關(guān)于董事會結(jié)構(gòu)對審計(jì)質(zhì)量的研究也極為豐富。Hay和Knechel（2005）認(rèn)為，獨(dú)立性較強(qiáng)的董事為了履行勤勉職責(zé)，保護(hù)聲譽(yù)而產(chǎn)生高質(zhì)量的外部審計(jì)需求。周澤（2014）實(shí)證分析了女性董事與審計(jì)努力程度之間的關(guān)系。發(fā)現(xiàn)女性董事顯著降低了審計(jì)努力程度，進(jìn)一步將女性董事區(qū)分為女性獨(dú)立董事和女性非獨(dú)立董事后，發(fā)現(xiàn)主要是女性獨(dú)立董事在其中發(fā)揮了作用，且女性董事的這一效應(yīng)隨著法律環(huán)境的完善明顯減弱。況學(xué)文和陳?。?011）以董事會中至少存在一名女性董事和董事會中女性董事比率度量董事會性別多元化考察了董事會性別多元化對外部審計(jì)需求的影響。綜合上述觀點(diǎn)，我們可以發(fā)現(xiàn)整體而言，董事會結(jié)構(gòu)（尤其是獨(dú)立董事）能夠在一定程度上發(fā)揮其監(jiān)督作用，對審計(jì)質(zhì)量有一定的提升作用。

（二）高管背景與審計(jì)質(zhì)量/收費(fèi)

高管作為公司日常經(jīng)營活動(dòng)的決策者，也會對審計(jì)質(zhì)量有著重要的影響。眾多學(xué)者從高管背景角度出發(fā)研究了高管背景對企業(yè)審計(jì)工作的影響，如蔡春等（2015）分別從高管審計(jì)經(jīng)歷與事務(wù)所關(guān)聯(lián)兩個(gè)維度研究了高管背景對審計(jì)質(zhì)量的影響，其研究發(fā)現(xiàn)高管具有審計(jì)背景的公司為了實(shí)現(xiàn)較低風(fēng)險(xiǎn)水平下的私有收益最大化，有從應(yīng)計(jì)盈余管理轉(zhuǎn)向?qū)嵤┱鎸?shí)盈余管理的傾向，事務(wù)所可能采取的策略是增加額外的審計(jì)收費(fèi)以彌補(bǔ)過高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而“校友效應(yīng)”卻使事務(wù)所顯著減少該類公司的審計(jì)收費(fèi)。同上述關(guān)注高管審計(jì)背景對審計(jì)質(zhì)量/審計(jì)收費(fèi)的文獻(xiàn)不同，何威風(fēng)和劉?。?015）其認(rèn)為企業(yè)管理者是異質(zhì)的，不同管理者有著差異化構(gòu)建控制環(huán)境和控制風(fēng)險(xiǎn)的能力，其研究發(fā)現(xiàn)公司管理者能力越強(qiáng)，其支付的審計(jì)費(fèi)用越低。

（三）股權(quán)結(jié)構(gòu)與審計(jì)質(zhì)量

股權(quán)結(jié)構(gòu)作為內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)重要組成部分，其合理性必定會對公司治理效果產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量。廖義剛和王艷艷（2008）認(rèn)為大股東控制、股權(quán)制衡以及大股東的政治聯(lián)系對審計(jì)師行為均有顯著影響。具體說來，對于存在持續(xù)經(jīng)營問題的公司，第一大股東持股比例越高，公司越不可能被出具持續(xù)經(jīng)營不確定性審計(jì)意見;而第二大股東相對第一大股東持股比例越高，公司越可能被出具持續(xù)經(jīng)營不確定性審計(jì)意見，第二、三大股東持股比例之和相對第一大股東持股比例越高，公司也越可能被出具持續(xù)經(jīng)營不確定性審計(jì)意見。總的說，獨(dú)立審計(jì)作為公司治理中的保證機(jī)制，與大股東之間的制衡是一種互補(bǔ)作用，良好的股權(quán)制衡有利于外部審計(jì)師保持獨(dú)立性。面對公司中的政治關(guān)系帶來的政治風(fēng)險(xiǎn)和信息風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)師會通過發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見來保護(hù)自身的聲譽(yù)。

三、外部治理與審計(jì)質(zhì)量

微觀企業(yè)的經(jīng)營總處于一定的宏觀經(jīng)濟(jì)波動(dòng)環(huán)境中，因此宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境必定會對企業(yè)行為產(chǎn)生影響，企業(yè)為適應(yīng)外部環(huán)境也必定會作出相應(yīng)回應(yīng)。我國正處在新興加轉(zhuǎn)軌階段的關(guān)鍵時(shí)期，法律法規(guī)等正式制度的不完全使得公司治理的作用尚未充分發(fā)揮。此時(shí)，產(chǎn)品市場競爭、媒體治理等一系列外部治理作用的重要性得以凸顯。

（一）產(chǎn)品市場競爭與審計(jì)質(zhì)量改善

眾多學(xué)者認(rèn)為產(chǎn)品市場競爭不僅是約束管理層、提升經(jīng)濟(jì)效率的一種有效治理機(jī)制（Shleifer和Vishny，1997），而且還作為高效的、非標(biāo)準(zhǔn)的外部治理機(jī)制支撐著中國經(jīng)濟(jì)的增長（李維安和韓忠雪，2013）。然而關(guān)于產(chǎn)品市場競爭對審計(jì)質(zhì)量的影響尚未一致的結(jié)論。一方面，作為一種外部公司治理機(jī)制，產(chǎn)品市場競爭能夠緩解管理層和股東之間的代理問題（Leventis et al. ，2011），減輕盈余管理，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師只需投人較少的審計(jì)工作就可以在同一保證水平上對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的可信性做出認(rèn)定，審計(jì)收費(fèi)應(yīng)該更低。另一方面，上市公司面臨的產(chǎn)品市場競爭越激烈，個(gè)股盈余波動(dòng)、流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)和破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)等越高，營風(fēng)險(xiǎn)也就越高（吳昊旻等，2012）。

（二）媒體監(jiān)督與審計(jì)質(zhì)量

隨著國內(nèi)改革環(huán)境的逐步寬松和市場競爭的加劇，為了贏得社會聲譽(yù)和獲得商業(yè)利益，媒體有動(dòng)力去監(jiān)督公司中存在的治理問題。媒體之所以能夠起到這種積極作用，主要是因?yàn)椋旱谝唬襟w對企業(yè)的報(bào)道有助于降低信息不對稱的程度，緩解代理問題;第二，媒體對企業(yè)的報(bào)道有助于引起社會的關(guān)注，發(fā)揮聲譽(yù)機(jī)制的作用;第三，媒體對企業(yè)的報(bào)道尤其是負(fù)面報(bào)道有助于形成社會輿論壓力，促使有關(guān)監(jiān)管部門的介入。

（三）分析師跟蹤與審計(jì)行為

作為公司外部治理的重要力量之一，證券分析師會對審計(jì)監(jiān)督產(chǎn)生一定的影響。部分學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)分析師跟進(jìn)能夠有效緩解上市公司和信息使用者之間存在的信息不對稱程度，發(fā)揮信息中介的作用。并且分析師跟進(jìn)能夠顯著降低審計(jì)收費(fèi)，明星分析師跟進(jìn)對審計(jì)費(fèi)用降低的作用更明顯。如此看來分析師在一定程度上的確能夠發(fā)揮監(jiān)督功能，但這并不意味這分析師對審計(jì)質(zhì)量帶來的影響總是積極的。當(dāng)公司意識到投資者會依據(jù)分析師提供的信息作出決策進(jìn)而對股價(jià)產(chǎn)生影響時(shí)，企業(yè)有更強(qiáng)的動(dòng)機(jī)通過審計(jì)意見購買行為獲得更好的審計(jì)意見（翟勝寶等，2016）。

四、文獻(xiàn)評述

目前，提升我國企業(yè)審計(jì)質(zhì)量這一目標(biāo)任重道遠(yuǎn)。未來研究應(yīng)當(dāng)繼續(xù)關(guān)注何以提升我國審計(jì)質(zhì)量。除此之外，或許可多關(guān)注社會文化環(huán)境等非正式制度對審計(jì)的影響，并可嘗試探尋提升企業(yè)審計(jì)質(zhì)量的模式抑或監(jiān)管模式。