周 華（博士生導(dǎo)師）

“在我國明確地提出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)原則的概念并把它作為一個(gè)重要的會(huì)計(jì)理論問題進(jìn)行研究，是在20 世紀(jì)70年代末80年代初在會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界開始的。當(dāng)時(shí)大部分同志對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還不甚了解?！盵1]雖然率先倡導(dǎo)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的是中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)，但后來財(cái)政部會(huì)計(jì)事務(wù)司（簡稱“會(huì)計(jì)司”）逐步接管了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定工作。

一、財(cái)政部會(huì)計(jì)司1988年啟動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)工作

（一）1984年：財(cái)政部提出會(huì)計(jì)改革的設(shè)想

1984年10月6日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司在湖南長沙召開會(huì)計(jì)改革座談會(huì)，初步提出了會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)和要求，把會(huì)計(jì)制度的改革作為會(huì)計(jì)改革的核心內(nèi)容。在這次座談會(huì)上，財(cái)政部第一次提出了《關(guān)于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)改革的設(shè)想（討論稿）》，對(duì)會(huì)計(jì)改革的指導(dǎo)思想、主要內(nèi)容等事項(xiàng)提出了原則性意見[2]。

1987年3月，財(cái)政部在湖北省襄樊市召開由各省市財(cái)政廳（局）會(huì)計(jì)事務(wù)管理處處長參加的會(huì)計(jì)工作座談會(huì)。會(huì)議討論了財(cái)政部擬訂的《關(guān)于深化會(huì)計(jì)改革的幾點(diǎn)意見（討論稿）》《開展抓基礎(chǔ)、達(dá)標(biāo)準(zhǔn)、上等級(jí)，全面提高會(huì)計(jì)工作水平活動(dòng)的意見》和《關(guān)于加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度管理和建設(shè)工作的意見》。會(huì)議把進(jìn)一步推動(dòng)和深化會(huì)計(jì)改革列為1987年會(huì)計(jì)事務(wù)管理的八項(xiàng)具體工作之一，提出的要求是研究探討經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)改革提出的新課題，為制定一個(gè)在全國會(huì)計(jì)工作中具有指導(dǎo)意義的會(huì)計(jì)改革綱要和實(shí)施方案作好各項(xiàng)準(zhǔn)備。

（二）1987年：中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)醞釀成立會(huì)計(jì)改革研究組

1987年8月28日至 9月4日，中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)年會(huì)在北京召開。會(huì)議研究確定了《中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)科研規(guī)劃（1987～1990）》，決定成立會(huì)計(jì)改革研究組等七個(gè)專題研究組。其中，會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)基本理論研究組的任務(wù)是研究中國會(huì)計(jì)原則（準(zhǔn)則），起草研究報(bào)告并提交給財(cái)政部，這是我國第一次有組織地把研究會(huì)計(jì)原則（準(zhǔn)則）當(dāng)成一件事情來做[3]。

1987年，商業(yè)部、財(cái)政部聯(lián)合制定并發(fā)布《國營商業(yè)會(huì)計(jì)制度》，自當(dāng)年7月1日起執(zhí)行。該制度對(duì)1976年以來的商業(yè)會(huì)計(jì)制度作出重大修改，要求國營商業(yè)企業(yè)按照商品銷售收入的一定比例提取商品削價(jià)準(zhǔn)備。這一規(guī)定引發(fā)了業(yè)界的廣泛爭(zhēng)議。支持者認(rèn)為應(yīng)該建立削價(jià)商品準(zhǔn)備金，每月按庫存商品平均結(jié)存額的一定比例進(jìn)行預(yù)提，計(jì)入營業(yè)成本。反對(duì)者則認(rèn)為預(yù)提商品削價(jià)準(zhǔn)備的做法，不符合馬克思主義的認(rèn)識(shí)論，在經(jīng)營上將會(huì)導(dǎo)致失策，而且預(yù)先提取商品削價(jià)準(zhǔn)備，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)字不實(shí)，不符合會(huì)計(jì)核算的要求。

（三）1988年：財(cái)政部會(huì)計(jì)司起草《會(huì)計(jì)改革綱要（草案討論稿）》

1988年4月，財(cái)政部會(huì)計(jì)司起草了《會(huì)計(jì)改革綱要（草案討論稿）》。該討論稿主要由會(huì)計(jì)司一處處長余秉堅(jiān)和副處長王軍牽頭起草，陳毓圭為主要執(zhí)筆人。

（四）1988～1989年：中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)基本理論研究組成立并召開第一次專題理論研討會(huì)

1988年7月5～9日，中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)改革研究組在北京召開會(huì)計(jì)改革專題理論討論會(huì)。財(cái)政部顧問、中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)長謝明以及會(huì)計(jì)司司長魏克發(fā)等64 人出席此次研討會(huì)。會(huì)議的中心議題包括：①由財(cái)政部會(huì)計(jì)司會(huì)計(jì)改革課題組提出的現(xiàn)階段“會(huì)計(jì)改革綱要”；②責(zé)任會(huì)計(jì)的理論與實(shí)踐。與會(huì)代表對(duì)核算制度的改革，提出了以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為指導(dǎo)全國會(huì)計(jì)核算工作基本規(guī)范的改革設(shè)想，還提出了引入“資產(chǎn)=負(fù)債+業(yè)主權(quán)益”平衡公式的建議。魏克發(fā)作主題發(fā)言，將中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)“會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)基本理論研究組”界定為“一個(gè)為權(quán)力機(jī)構(gòu)服務(wù)的智力機(jī)構(gòu)，是我們制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的智囊團(tuán)”。1988年9月6日，中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)基本理論研究組成立，婁爾行、葛家澍、閻達(dá)五任組長。研究組決定在上海召開第一次專題理論研討會(huì)。

1989年1月7～12日，中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)基本理論研究組在上海金山召開“會(huì)計(jì)原則專題理論研討會(huì)”，這是該研究組自成立以來召開的第一次研討會(huì)。會(huì)議就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系等問題進(jìn)行了討論，并就制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則事宜達(dá)成了共識(shí)：一是我國必須制定具有中國特色的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；二是我國首先應(yīng)制定企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以后再逐步推廣到事業(yè)和其他單位；三是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念與會(huì)計(jì)原則基本相同，不必在“原則”和“準(zhǔn)則”概念上進(jìn)行過多的討論，可采用“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的名稱來規(guī)范我國未來的會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)報(bào)表。該研究組改名為“會(huì)計(jì)基本理論與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究組”。研究與制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，被認(rèn)為是改變國家經(jīng)濟(jì)管理職能的需要，企業(yè)所有制形式和經(jīng)營方向多元化的需要，發(fā)展商品經(jīng)濟(jì)的需要，對(duì)外開放的需要和會(huì)計(jì)理論建設(shè)的需要。

（五）1988年：財(cái)政部發(fā)布《對(duì)外承包企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

1988年10月20日，財(cái)政部發(fā)布《對(duì)外承包企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，自 1989年起試行，1990年1月1日起正式實(shí)施。該制度參照國際慣例，將分散在各個(gè)會(huì)計(jì)單行法規(guī)中的一些原則要求集中起來，對(duì)這些會(huì)計(jì)核算的原則要求作出了12 條一般規(guī)定，并將會(huì)計(jì)科目分為資產(chǎn)、負(fù)債、資本和損益四大類。值得注意的是，該制度第十四條對(duì)國外公司的庫存材料物資核算作了特別規(guī)定。第二十五條對(duì)經(jīng)嚴(yán)格審查確實(shí)無法收回的應(yīng)收賬款規(guī)定按照審批權(quán)限，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后作為壞賬損失，沖減預(yù)提的“壞賬準(zhǔn)備”。有學(xué)者指出，這在壞賬處理上已經(jīng)開辟了預(yù)計(jì)損失的先河。第三十條對(duì)國外公司庫存的主要材料物資的可變現(xiàn)凈值低于賬面實(shí)際價(jià)值較大的，規(guī)定當(dāng)?shù)卣砂串?dāng)?shù)厥袃r(jià)或可變現(xiàn)凈值確定其價(jià)值的，其差額列為當(dāng)期損失。但其向國內(nèi)報(bào)送的會(huì)計(jì)報(bào)表仍應(yīng)按國內(nèi)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定辦理。有學(xué)者認(rèn)為該制度仍堅(jiān)持不預(yù)計(jì)存貨跌價(jià)損失的立場(chǎng)。給予對(duì)外承包企業(yè)設(shè)在國外的分公司等特別規(guī)定，是為了獲取當(dāng)?shù)氐募{稅利益，但其在向國內(nèi)報(bào)送會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)仍應(yīng)按照國內(nèi)規(guī)定，在報(bào)告的利潤總額上再加回這項(xiàng)預(yù)計(jì)的存貨跌價(jià)損失。這體現(xiàn)了國外機(jī)構(gòu)應(yīng)服從本國會(huì)計(jì)制度的要求。

（六）1988～1990年：財(cái)政部會(huì)計(jì)司組建“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組”并形成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（草案）提綱（討論稿）

1988年10月31日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司組建“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組”并召開第一次會(huì)議，以研究制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)準(zhǔn)備工作，這標(biāo)志著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)啟動(dòng)。鐵道部申請(qǐng)世界銀行貸款事件在很大程度上直接影響了會(huì)計(jì)制度改革和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的啟動(dòng)。

當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)制度究竟有多么令人費(fèi)解？之所以以財(cái)政部1980年制定、1985年修訂的《國營工業(yè)企業(yè)制度》所規(guī)定的會(huì)計(jì)科目名稱和編號(hào)、資金平衡表格式和利潤表格式作為參照標(biāo)準(zhǔn)，是因?yàn)槲覈钠髽I(yè)會(huì)計(jì)制度建設(shè)從1949年10月開始，就是以工業(yè)企業(yè)為主導(dǎo)的，即以設(shè)計(jì)的工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度為藍(lán)本，比照設(shè)計(jì)其他行業(yè)的會(huì)計(jì)制度資金平衡表，是根據(jù)?？顚Ｓ玫脑瓌t設(shè)計(jì)的，其顯著特點(diǎn)是“三段平衡”：固定資產(chǎn)與固定基金平衡；流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)基金平衡；專項(xiàng)資產(chǎn)與專用基金平衡。之所以出現(xiàn)這種報(bào)表格式，主要是因?yàn)槿袼兄破髽I(yè)的資金來源單一，報(bào)表內(nèi)容完全是按照財(cái)政制度和財(cái)務(wù)制度的要求設(shè)計(jì)的，因此，這種報(bào)表控制力較強(qiáng)，值得充分肯定。這種報(bào)表一直沿用到1993年分行業(yè)的會(huì)計(jì)制度出臺(tái)。國營工業(yè)企業(yè)的利潤表也是嚴(yán)格按照當(dāng)時(shí)的財(cái)政制度和財(cái)務(wù)制度制定的，信息量較大，能夠比較全面地反映企業(yè)的運(yùn)營情況，因此，同樣值得充分肯定。

財(cái)政部會(huì)計(jì)司的“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組”與中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的“會(huì)計(jì)原則與會(huì)計(jì)基本理論研究組”各自開展行動(dòng)，前者雖然參加過后者1989年1月舉辦的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則專題研討會(huì)，但兩者的關(guān)系直到1990年還不明確[4]。后來，兩者之間形成了“緊密的、令人滿意的工作關(guān)系”。正如婁爾行先生所言，中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)基本理論與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究組“成員清醒地認(rèn)識(shí)到：中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)是一個(gè)由關(guān)心當(dāng)前會(huì)計(jì)問題的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者和學(xué)者組成的全國性學(xué)術(shù)團(tuán)體。作為中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)下屬的一個(gè)分組，研究組理應(yīng)研究與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的各種問題，并以自己認(rèn)為合適的形式表明自己的見解，發(fā)表研究成果。在收到邀請(qǐng)時(shí)，可以向會(huì)計(jì)事務(wù)管理司提出建議和咨詢意見。而制定和頒布執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)力，則明白無誤地屬于會(huì)計(jì)事務(wù)管理司?！薄皼]有政府的授權(quán)，民間機(jī)構(gòu)勢(shì)將無從著手，或者勞而無功?！盵5]

1989年3月8日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組公布《關(guān)于擬定我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的初步設(shè)想（討論稿）》和《關(guān)于擬定我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要研究討論的幾個(gè)主要問題（征求意見稿）》。3月下旬至6月初，該課題組到各省市及部分經(jīng)濟(jì)特區(qū)進(jìn)行調(diào)查研究和座談?dòng)懻?，征求?cái)會(huì)專家、教授和廣大實(shí)務(wù)工作者的意見。10月30日，國家自然科學(xué)基金會(huì)批準(zhǔn)資助該課題組研究課題《中國會(huì)計(jì)核算規(guī)范體系研究》。11月，國家科學(xué)技術(shù)委員會(huì)軟科學(xué)基金批準(zhǔn)資助該課題組課題《中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問題研究》。當(dāng)月，該課題組在廣泛調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，正式著手會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的草擬工作。1990年4月，該課題組擬定了《中華人民共和國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（草案）提綱》。7～8月，該課題組成員赴天津、上海、廈門調(diào)查、征求意見。

1990年9月9～21日，應(yīng)英國特許公認(rèn)會(huì)計(jì)師公會(huì)（ACCA）的邀請(qǐng)，財(cái)政部會(huì)計(jì)司第一次獨(dú)立組團(tuán)出國考察。張漢興、蔣崗等五人奔赴英國，對(duì)英國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)管理工作進(jìn)行了為期10 天的考察?？疾靾F(tuán)團(tuán)長張漢興稱，他對(duì)英國企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)分離的現(xiàn)象印象深刻，他的理解是：在英國，“稅法的規(guī)定對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策無直接影響，不一致處通過納稅調(diào)整解決，因時(shí)間性差異產(chǎn)生的稅款差額，在會(huì)計(jì)上遞延處理”。12月，該考察團(tuán)寫出了考察報(bào)告《關(guān)于赴英國考察會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的報(bào)告》，鄭重地提出了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)分離”的想法。報(bào)告提出：“關(guān)于會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)、稅務(wù)的關(guān)系，特別是會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)的關(guān)系，在我國長期表現(xiàn)為一種依存關(guān)系。許多與會(huì)計(jì)有關(guān)的財(cái)務(wù)問題，財(cái)務(wù)制度不明確，會(huì)計(jì)就無法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，使企業(yè)會(huì)計(jì)工作的正常進(jìn)行受到影響。這個(gè)問題，英國采用調(diào)整方法的經(jīng)驗(yàn)，可以借鑒?！边@很可能是財(cái)政部會(huì)計(jì)司日后采納“分離論”、引入所得稅會(huì)計(jì)規(guī)則的主要?jiǎng)右颉?/p>

1990年11月1日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組形成了第二稿《中華人民共和國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（草案）提綱（討論稿）》，并在當(dāng)月19～22日召開的全國會(huì)計(jì)工作會(huì)議暨全國先進(jìn)財(cái)會(huì)集體和先進(jìn)會(huì)計(jì)工作者表彰大會(huì)上進(jìn)行了討論。會(huì)議還討論了《會(huì)計(jì)改革綱要（草案討論稿）》。著名會(huì)計(jì)學(xué)家婁爾行先生指出，值得注意的是，《中華人民共和國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（草案）提綱（討論稿）》“首次正式采用會(huì)計(jì)要素這一用詞，并且在稱為應(yīng)用準(zhǔn)則的部分，按各種要素分章逐條提出關(guān)于準(zhǔn)則的設(shè)想”，“這是我國會(huì)計(jì)法制和會(huì)計(jì)理論建設(shè)的重大突破”。該討論稿將資產(chǎn)負(fù)債表上的會(huì)計(jì)要素區(qū)分為資產(chǎn)（沒有給出定義）、負(fù)債（定義為企業(yè)所負(fù)的各種債務(wù)）、投資者權(quán)益、收入（定義為企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)所發(fā)生的收入）、費(fèi)用和成本以及利潤和利潤分配等6個(gè)會(huì)計(jì)要素。

二、財(cái)政部1991年發(fā)布《會(huì)計(jì)改革綱要（試行）》

（一）財(cái)政部發(fā)布《會(huì)計(jì)改革綱要（試行）》

1991年7月29日，財(cái)政部發(fā)布了《會(huì)計(jì)改革綱要（試行）》，提出“制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”“擬定基本的、統(tǒng)一的會(huì)計(jì)報(bào)表”的目標(biāo)。該文件是在深入研究我國國情、總結(jié)我國歷次改革經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上提出的，初步明確了我國會(huì)計(jì)改革的指導(dǎo)思想、目標(biāo)、主要內(nèi)容及改革過程中需掌握的政策等一系列重大問題。

（二）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——基本準(zhǔn)則（草案）》的形成

財(cái)政部于1991年11月26日發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1 號(hào)——基本準(zhǔn)則（草案）》，并向各省市以及國務(wù)院有關(guān)部門征求意見。該草案汲取了西方國家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精華，形成了12 條一般原則，包括合法性、真實(shí)性、可比性、有用性、一貫性、及時(shí)性、明晰性、配比原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制、歷史成本、劃分收益性支出與投資（資本）性支出、全面性。值得注意的是，該草案規(guī)定了“合法性原則”，沒有采納學(xué)術(shù)界從美國證券市場(chǎng)上的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則翻譯過來的“謹(jǐn)慎性（穩(wěn)健性）原則”。這種立場(chǎng)符合“記賬行為必須具備原始憑證”的會(huì)計(jì)原理，因而值得肯定。

三、1992年2月財(cái)政部召開第一次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際研討會(huì)

（一）深圳市出臺(tái)《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（試行）》

深圳市財(cái)政機(jī)關(guān)特區(qū)會(huì)計(jì)改革課題組于1989年年底完成《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)會(huì)計(jì)改革方案（試行）》的制定工作。該方案要求參照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，結(jié)合特區(qū)實(shí)際情況來制定特區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以股份有限公司為載體推行“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的會(huì)計(jì)模式，打破行業(yè)、地區(qū)、所有制分割，建立特區(qū)通用的示范性會(huì)計(jì)制度。1991年12月，深圳市人民政府第二十一次常務(wù)會(huì)議正式通過《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（試行）》，并于1992年1月1日頒布，自1992年1月1日起實(shí)施。它既是我國第一部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也是我國第一部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的規(guī)章。該準(zhǔn)則的出臺(tái)，為我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的全面改革，特別是與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度接軌起到了鋪墊作用。

（二）我國主辦的第一次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際研討會(huì)

1992年2月26～28日，財(cái)政部在深圳市舉辦第一次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際研討會(huì)，廣泛深入地研討了如何建立中國特色的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如何借鑒國際經(jīng)驗(yàn)等問題。這是我國官方主辦的第一次專門研討會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問題的國際會(huì)議。這時(shí)，全國已經(jīng)建立500 多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)發(fā)展到6700 多人。財(cái)政部會(huì)計(jì)司組織將國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)頒布的31項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全部翻譯成中文，并從1981年起陸續(xù)在《會(huì)計(jì)研究》雜志上發(fā)表，其中第1～24項(xiàng)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還先后匯總為三本專輯并公開出版。國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)附屬的國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（IAPC）已經(jīng)發(fā)布的27 項(xiàng)國際審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)文件，也全部被譯成中文，并在中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)、中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)主辦的會(huì)計(jì)刊物上公開發(fā)表[5]。

該會(huì)議分別由財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長張德明、副司長張漢興、余秉堅(jiān)同志主持。婁爾行教授、葛家澍教授、閻達(dá)五教授、蔣崗分別以《中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較研究》《制定中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如何借鑒國際經(jīng)驗(yàn)》《關(guān)于中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式、結(jié)構(gòu)的研究》《制定中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的初步實(shí)踐》為題向大會(huì)作了學(xué)術(shù)報(bào)告。楊紀(jì)琬先生提出了組建“財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)審委員會(huì)”或“評(píng)議組”的設(shè)想。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)主席亞瑟·懷亞特出席會(huì)議，介紹了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生、發(fā)展、機(jī)制和現(xiàn)狀及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的相關(guān)成果。

蔣崗還在會(huì)上介紹了制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體思路和框架。他指出：中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，設(shè)想由基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個(gè)層次組成。具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，主要是根據(jù)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一般要求，對(duì)各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作出具體規(guī)范。在今后的三年里，將計(jì)劃按照需要和可能，完成若干個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，主要有固有資產(chǎn)會(huì)計(jì)、無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)、存貨會(huì)計(jì)、外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)等。值得注意的是，蔣崗[6]特地提到了會(huì)計(jì)法規(guī)制定者關(guān)于“謹(jǐn)慎性原則”的理念分歧，“在一般原則中要不要規(guī)定審慎（穩(wěn)?。┰瓌t問題，我國會(huì)計(jì)界看法不盡一致，穩(wěn)健原則是一個(gè)含義寬泛的概念，對(duì)其界定并不十分嚴(yán)格，根據(jù)我國具體情況，不宜籠統(tǒng)地在一般原則中規(guī)定‘審慎原則’的內(nèi)容。對(duì)有關(guān)審慎原則的運(yùn)用，在有關(guān)會(huì)計(jì)要素和會(huì)計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則中，分別對(duì)提取壞賬準(zhǔn)備、采用加速折舊等會(huì)計(jì)處理作了具體規(guī)定”。

會(huì)議的專題報(bào)告提出了一些富有理論價(jià)值的觀點(diǎn)，扼要如下：①“合法合規(guī)”對(duì)我國的會(huì)計(jì)核算具有顯著的、帶有根本性的影響，可列為一項(xiàng)基本假設(shè)。合法性是最重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。②會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求首先是真實(shí)性。③嚴(yán)格地說，沒有一種信息，包括預(yù)期的現(xiàn)金凈流動(dòng)信息，是與所有決策者都相關(guān)的。④以往幾十年中，我國會(huì)計(jì)事務(wù)管理機(jī)構(gòu)從未采納“穩(wěn)健主義”這一會(huì)計(jì)傾向或偏見。至于審慎，迄今論者意見不一。一切估計(jì)的損失如壞賬損失、存貨跌價(jià)損失等都只能在賬外、表外披露。⑤營運(yùn)資金對(duì)我國會(huì)計(jì)工作者來說是一個(gè)既生疏又不好理解的概念。⑥我國會(huì)計(jì)要為國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控服務(wù)。⑦如果沒有統(tǒng)一性，會(huì)計(jì)信息在宏觀經(jīng)濟(jì)管理中的價(jià)值是不可想象的。⑧我國把利潤列為單獨(dú)的會(huì)計(jì)要素，是尊重我國傳統(tǒng)，基于我國歷史悠久的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。

在問答環(huán)節(jié)，楊紀(jì)琬先生針對(duì)要不要制定管理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的問題指出，“是不是要對(duì)管理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容在一個(gè)國家之內(nèi)加以規(guī)范，我看條件還不成熟。由于管理會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)，好像不需要在各個(gè)企業(yè)之間有一個(gè)統(tǒng)一的規(guī)定”。婁爾行教授針對(duì)審慎原則是否應(yīng)列為會(huì)計(jì)的一般原則這一問題指出，“我認(rèn)為審慎原則只能在具體情況下加以考慮，審慎性原則并不是我國的普遍原則，不能作為一項(xiàng)一般原則[5]”。這些充滿智慧的回答至今仍具參考價(jià)值。蔣崗提出，“我國現(xiàn)有的會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不算高，執(zhí)行新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，不斷提高現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員的知識(shí)和業(yè)務(wù)水平[5]”。這種觀點(diǎn)表明準(zhǔn)則制定者已經(jīng)被境外中介行業(yè)、商業(yè)機(jī)構(gòu)引入迷局，不自覺地給會(huì)計(jì)人員迎頭一棒，主觀上雖無惡意，但客觀上起到了嚇唬會(huì)計(jì)人員的效果，存在過度高估國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的傾向。顯然，在當(dāng)時(shí)準(zhǔn)則制定者的潛意識(shí)里，國際會(huì)計(jì)是高高在上的。時(shí)至今日，長期的以訛傳訛使得這種觀點(diǎn)仍然很有市場(chǎng)，值得人們警惕。甚至有人向大衛(wèi)·凱恩發(fā)問：“在世界上有沒有一些國家，稅法服從于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則服務(wù)于稅法？”這種設(shè)問缺乏對(duì)法律的層級(jí)效力的了解，令人吃驚。凱恩先生答道：“我想實(shí)際上這樣的國家沒有。如果這樣，實(shí)際上就是政府把稅法的制定權(quán)力下放給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則專門制定機(jī)構(gòu)……我們?cè)谶@里不能過分強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異。我們說稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在許多方面是有共同點(diǎn)的?！眲P恩先生強(qiáng)調(diào)，“任何企業(yè)都必須遵守本國會(huì)計(jì)法規(guī)和會(huì)計(jì)法律。我們不是要求它們不去遵守法律，而是希望他們?nèi)バ薷姆蒣5]”。

會(huì)議還討論了謹(jǐn)慎性原則、實(shí)質(zhì)重于形式和研究開發(fā)費(fèi)用等有爭(zhēng)議的問題。財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長、中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)秘書長張德明在會(huì)議結(jié)束講話時(shí)宣布：“在1992年內(nèi)，我們將正式發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1 號(hào)——基本準(zhǔn)則》；草擬完成包括固定資產(chǎn)、折舊、無形資產(chǎn)、短期投資、存貨、應(yīng)收賬款與壞賬、資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表、長期投資、成本核算、收入確認(rèn)、所得稅、遞延費(fèi)用、研究開發(fā)、專項(xiàng)撥款、負(fù)債性基金、投入資本及投資公積、收益分配、金融業(yè)會(huì)計(jì)等20個(gè)準(zhǔn)則。在今后3年內(nèi)，陸續(xù)草擬或發(fā)布40至50個(gè)具體的和特定行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則?！盵5]

1992年3月28日，國務(wù)委員兼財(cái)政部部長王丙乾在會(huì)計(jì)司報(bào)送的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際研討會(huì)總結(jié)》上批示，“為適應(yīng)改革的新形勢(shì)，應(yīng)加快研究和制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”[1]。

（三）財(cái)政部會(huì)計(jì)司開始推出“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則叢書”

財(cái)政部會(huì)計(jì)司為配合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目研究和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起草，從1990年開始有組織地進(jìn)行國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、公認(rèn)會(huì)計(jì)原則等域外規(guī)則的翻譯、介紹，自1992年起陸續(xù)推出了“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則叢書”。“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則叢書”的出版，旨在推薦國內(nèi)外有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究的最新成果，系統(tǒng)講解我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，全面介紹國際組織和有關(guān)國家制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)驗(yàn)，不斷地推動(dòng)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和實(shí)施的進(jìn)程。

1992年8月出版的《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》一書，是我國官方出版的第一本全面介紹國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的書籍。書中收錄的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則譯文大多曾在《會(huì)計(jì)研究》雜志上發(fā)表過，譯者分別是莫啟歐、潘曉江等8人。財(cái)政部會(huì)計(jì)司出于“便于系統(tǒng)查閱和學(xué)習(xí)”的考慮，“約請(qǐng)莫啟歐、潘曉江兩位同志在原譯文的基礎(chǔ)上，根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)正式發(fā)布的《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則1991/1992》英文本重新校譯，按照英文本的編排次序匯編出版。同時(shí)，由莫啟歐、呂眾文同志將每項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要內(nèi)容進(jìn)行了摘編，以利閱讀”。該書收錄了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已公布的31 份國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的29項(xiàng)尚未被取代的準(zhǔn)則。

財(cái)政部會(huì)計(jì)司和中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)及時(shí)組織翻譯了修訂后的包括存貨、收入、企業(yè)合并等在內(nèi)的10 項(xiàng)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并于1995年1月以《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（1993年修訂）——財(cái)務(wù)報(bào)表可比性》為題作為“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則叢書”之一正式出版。1999年1月，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)組織成立了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中文翻譯審核專家組。2000年7月，該專家組翻譯審核的《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2000年）》中文版正式定稿出版，標(biāo)志著我國國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則翻譯工作進(jìn)入了一個(gè)新的階段。

從上述資料可知，在境外中介組織的誘導(dǎo)和會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界的渲染下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則立法機(jī)關(guān)對(duì)域外規(guī)則的認(rèn)識(shí)出現(xiàn)了較大偏差。一是誤以為存在會(huì)計(jì)國際慣例，可用于指導(dǎo)我國的會(huì)計(jì)立法。在理論上，不可能存在國際統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。二是誤以為國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)（國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)）屬于國際組織，其實(shí)它只是民間團(tuán)體。三是誤以為公認(rèn)會(huì)計(jì)原則是美國的會(huì)計(jì)法規(guī)，但它只是美國證監(jiān)會(huì)下的證券信息披露規(guī)則，而不是美國聯(lián)邦的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度。從立法的角度來看，根本不存在美國統(tǒng)一的會(huì)計(jì)法規(guī)，更不存在國際統(tǒng)一的會(huì)計(jì)法規(guī)。四是在選取參照藍(lán)本時(shí)，過度偏重英文藍(lán)本，缺乏對(duì)照、辯證分析。

四、1992年5月我國發(fā)布《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

我國的證券市場(chǎng)從恢復(fù)到快速發(fā)展，只用了十年的時(shí)間。1984年7月，我國第一家股份制企業(yè)——北京天橋股份有限公司公開發(fā)行股票。1990年11月26日，中國人民銀行批準(zhǔn)成立上海證券交易所。11月27日，上海市人民政府發(fā)布《證券交易所管理辦法》。12月19日，上海證券交易所開業(yè)。1991年4月11日，中國人民銀行正式批準(zhǔn)成立深圳證券交易所，7月3日，深圳證券交易所開業(yè)。

1992年5月23日，財(cái)政部與國家經(jīng)濟(jì)體制改革委員會(huì)聯(lián)合頒布《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，該制度包括制度規(guī)定和會(huì)計(jì)科目與會(huì)計(jì)報(bào)表兩大部分。與其他會(huì)計(jì)制度相比，主要有以下三個(gè)特點(diǎn)：一是不分行業(yè)、部門和所有制。二是規(guī)定的合法性、分期核算、人民幣為記賬本位幣、借貸記賬法、真實(shí)性等12項(xiàng)會(huì)計(jì)核算原則符合我國即將發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則（草案）》的要求。三是適合我國國情，借鑒國際慣例。一方面，采用了國際上普遍采用的資產(chǎn)、負(fù)債、股東權(quán)益的概念及資產(chǎn)負(fù)債表、成本核算的制造成本法等；另一方面，在制度的結(jié)構(gòu)上，規(guī)定了企業(yè)所使用的科目名稱及其核算內(nèi)容，以及向外報(bào)送報(bào)表的種類、報(bào)表名稱、報(bào)表格式及其編制方法等。該制度是我國第一部適用于國內(nèi)企業(yè)而又借鑒國際會(huì)計(jì)慣例的會(huì)計(jì)制度，它的出臺(tái)為今后的會(huì)計(jì)改革積累了寶貴的經(jīng)驗(yàn)[7]。

值得注意的是，該準(zhǔn)則規(guī)定的權(quán)益法缺乏理論依據(jù)，是實(shí)踐中財(cái)務(wù)操縱的常用工具之一[8]。

1998年，財(cái)政部對(duì)《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行了修訂，形成《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》，適應(yīng)了我國企業(yè)改組上市以及在境內(nèi)外發(fā)行A 股、B 股、H股籌資的要求[9]。

五、1992年6月我國發(fā)布《中華人民共和國外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

1991年4月9日，第七屆全國人民代表大會(huì)第四次會(huì)議通過《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》。1991年6月30日，國務(wù)院頒布《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》。1992年6月24日，財(cái)政部發(fā)布《中華人民共和國外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，與中外合資經(jīng)營企業(yè)會(huì)計(jì)制度相比，該制度擴(kuò)大了適用范圍、增加了有關(guān)中外合作企業(yè)特有的會(huì)計(jì)方法，還對(duì)以下內(nèi)容進(jìn)行了修改：匯兌損益、“實(shí)收資本”賬戶核算方法、壞賬準(zhǔn)備計(jì)提、產(chǎn)成品或商品的年度損失、權(quán)益性長期投資的核算方法、加速折舊法、應(yīng)付公司債券溢價(jià)或折價(jià)的攤銷方法、資本以及收入實(shí)現(xiàn)的條件等。總之，《中華人民共和國外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》更廣泛地借鑒了國際會(huì)計(jì)慣例[7]。

六、1992年11月我國發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》

財(cái)政部還為會(huì)計(jì)改革做了充分的輿論準(zhǔn)備。《人民日?qǐng)?bào)》于1992年6月11日刊發(fā)國務(wù)委員兼財(cái)政部長王丙乾同志的文章《加強(qiáng)會(huì)計(jì)工作促進(jìn)經(jīng)濟(jì)更快更好地發(fā)展》。文章指出，要“立足我國實(shí)際，大膽借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，制定和實(shí)施財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”。6月25～26日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司在京郊門頭溝召開由國務(wù)院有關(guān)部、委、局、總公司以及首鋼等在京大中型企業(yè)財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)人參加的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則座談會(huì)，就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則草案進(jìn)一步征求有關(guān)部委和企業(yè)代表的意見，該會(huì)議在盡快發(fā)布實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問題上達(dá)成了共識(shí)。7月8日，中央電視臺(tái)的“新聞聯(lián)播”節(jié)目播出“中國會(huì)計(jì)制度醞釀重大改革”的新聞。次日，《人民日?qǐng)?bào)》刊發(fā)頭條新聞《中國會(huì)計(jì)制度醞釀重大改革》，中央人民廣播電臺(tái)的“全國各地新聞與報(bào)紙摘要聯(lián)播”節(jié)目的頭條新聞也對(duì)會(huì)計(jì)改革進(jìn)行了前期宣傳[10]。10月6日，財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于深化會(huì)計(jì)改革，加強(qiáng)會(huì)計(jì)工作，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)更快、更好發(fā)展的意見》，明確提出了“制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，改革會(huì)計(jì)核算制度”的要求。11月16日，《國務(wù)院關(guān)于〈企業(yè)財(cái)務(wù)通則〉、〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則〉的批復(fù)》（國函[1992]178 號(hào)）批準(zhǔn)財(cái)政部發(fā)布實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，從而使其成為迄今為止唯一一部位列行政法規(guī)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。11月30日，按照國函[1992]178 號(hào)文件，財(cái)政部部長劉仲黎簽發(fā)第4號(hào)令發(fā)布《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》、簽發(fā)第5號(hào)令發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（統(tǒng)稱“兩則”），自1993年7月1日起施行。

會(huì)計(jì)法規(guī)制定者指出，制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)發(fā)展變化的需要，是適應(yīng)政府轉(zhuǎn)變職能、企業(yè)轉(zhuǎn)換經(jīng)營機(jī)制的需要，是適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、加強(qiáng)國家宏觀調(diào)控的需要，是適應(yīng)對(duì)外開放的需要。蔣崗[11]認(rèn)為，與以往的會(huì)計(jì)核算制度相比，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》具有如下幾個(gè)特點(diǎn)：①拋棄“固定資產(chǎn)等于固定資金、流動(dòng)資產(chǎn)等于流動(dòng)資金、專項(xiàng)資產(chǎn)等于專項(xiàng)資金的所謂‘三段平衡’”，將過去長期使用的“資金來源=資金占用”的會(huì)計(jì)平衡等式，改為國際上通用的“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的會(huì)計(jì)平衡等式。②大幅簡化折舊的會(huì)計(jì)核算手續(xù)。③改變以往的完全成本法，實(shí)行制造成本法。④引入謹(jǐn)慎原則。具體體現(xiàn)為兩點(diǎn)：一是按照國家規(guī)定允許企業(yè)按應(yīng)收賬款的一定比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；二是允許企業(yè)選擇具體的折舊方法、確定加速折舊幅度。⑤對(duì)外公布的會(huì)計(jì)報(bào)表只編報(bào)資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表以及會(huì)計(jì)報(bào)表附表。這次改革后，不再要求工業(yè)企業(yè)報(bào)送成本報(bào)表。⑥企業(yè)會(huì)計(jì)統(tǒng)一采用借貸記賬法。

從《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的內(nèi)容及其與隨后發(fā)布的行業(yè)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)制度的關(guān)系來看，該準(zhǔn)則實(shí)際上是具有理論框架（即概念框架）性質(zhì)的基本準(zhǔn)則。該準(zhǔn)則所給出的會(huì)計(jì)要素的定義值得稱道，堪稱會(huì)計(jì)立法的典范。例如第二十二條規(guī)定，“資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利”。這一規(guī)定將資產(chǎn)定義為特定的民事權(quán)利，可以說是迄今為止會(huì)計(jì)法規(guī)給出的最為簡潔、妥當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)定義。該準(zhǔn)則將國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求納入相關(guān)性原則，而沒有照搬美國證券市場(chǎng)上的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則僅僅將投資者視為會(huì)計(jì)信息的首要使用者的失當(dāng)立場(chǎng)，尤其值得肯定。但該準(zhǔn)則也存在些許硬傷：所定義收入乃是取其狹義（僅指營業(yè)收入），費(fèi)用乃是取其廣義，從而導(dǎo)致“收入-費(fèi)用≠利潤”，該文件不得不另行給出利潤的定義。尤其值得注意的是，謹(jǐn)慎性原則的出臺(tái)和權(quán)益法的引入，為域外的失當(dāng)規(guī)則浸入我國會(huì)計(jì)法規(guī)創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。預(yù)期盈虧由此登堂入室，會(huì)計(jì)規(guī)則的彈性化和會(huì)計(jì)造假的合規(guī)化也由此正式拉開大幕。

就其性質(zhì)而言，1992年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》屬于基本準(zhǔn)則，第一部具體準(zhǔn)則的出臺(tái)則在1997年。

在描述我國有沒有會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)時(shí)，人們通常認(rèn)為基本準(zhǔn)則相當(dāng)于美國證券市場(chǎng)上的“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”的概念框架或理論結(jié)構(gòu)。但會(huì)計(jì)法規(guī)制定者指出，這種說法值得商榷，基本準(zhǔn)則并不等同于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。“我們1992年制定發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》主要是規(guī)范行業(yè)會(huì)計(jì)制度的準(zhǔn)則。將來時(shí)機(jī)成熟后，在這個(gè)基礎(chǔ)上對(duì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂，做進(jìn)一步的完善，才能形成中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的第一個(gè)層次?！?/p>

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》出臺(tái)后，為了便于企業(yè)會(huì)計(jì)人員掌握新知識(shí)，財(cái)政部會(huì)計(jì)司組織編寫了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》，其中有很多地方給出了相當(dāng)精辟的見解，例如：該書第37 頁指出，“由于假定企業(yè)是持續(xù)不斷地經(jīng)營下去的，企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值將以歷史成本計(jì)價(jià)，而不是采取現(xiàn)行市價(jià)”。但也有一些缺乏合理性的“講解”，如該書第89 頁對(duì)商譽(yù)形成的講解，所說的實(shí)際上是商業(yè)信譽(yù)，而不是會(huì)計(jì)上的“商譽(yù)”。同時(shí)提到的“轉(zhuǎn)讓價(jià)格超過被收買企業(yè)的凈資產(chǎn)”的差額，才是會(huì)計(jì)學(xué)上所炮制的商譽(yù)。值得說明的是，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》歸根到底是一部學(xué)術(shù)著作，其講解屬于學(xué)理解釋、無權(quán)解釋，應(yīng)當(dāng)不具備法律效力。自此以后，凡是準(zhǔn)則說不大清楚的事情，大多會(huì)在講解中給出解釋。

七、謹(jǐn)慎性原則和資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)浸入我國會(huì)計(jì)法規(guī)

雖然謹(jǐn)慎性原則飽受爭(zhēng)議，但它還是被寫入了1992年出臺(tái)的一系列會(huì)計(jì)法規(guī)?！豆煞葜圃圏c(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第二十三條允許股份制試點(diǎn)企業(yè)按照應(yīng)收賬款余額的規(guī)定比例提取壞賬準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益；外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度允許外商投資企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備和存貨變現(xiàn)損失準(zhǔn)備；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》首次把謹(jǐn)慎性原則列作企業(yè)會(huì)計(jì)的一般原則，允許企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第十八條規(guī)定，會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎原則的要求，合理核算可能發(fā)生的損失和費(fèi)用；第二十七條第二款規(guī)定，應(yīng)收賬款可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金?！渡唐妨魍ㄆ髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》延續(xù)了《國營商業(yè)會(huì)計(jì)制度》關(guān)于商品削價(jià)準(zhǔn)備的規(guī)定。之后，資產(chǎn)減值的范圍逐漸擴(kuò)大，見下表。

我國會(huì)計(jì)法規(guī)中資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的引進(jìn)過程

八、13個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度的發(fā)布

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求，結(jié)合各行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的不同特點(diǎn)及管理要求，財(cái)政部制定了包括《工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等在內(nèi)的13 個(gè)全國性、分行業(yè)的會(huì)計(jì)制度及相關(guān)財(cái)務(wù)制度（統(tǒng)稱“兩制”）。這13 個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度的會(huì)計(jì)規(guī)則與《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度大致相同。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中所規(guī)定的壞賬準(zhǔn)備、權(quán)益法、借款利息資本化和匯兌損益等規(guī)則被13 個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度普遍采用。

值得注意的是，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》雖然提及權(quán)益法，但并未給出理論依據(jù)或者操作規(guī)則?！豆I(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》也沒有給出權(quán)益法的理論依據(jù)，而只是籠統(tǒng)地規(guī)定了操作規(guī)則：股票投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)根據(jù)接受投資企業(yè)所有者權(quán)益的增加，按持股比例計(jì)算本企業(yè)所擁有的權(quán)益的增加額，借記“長期投資（股票投資）”科目，貸記“投資收益”科目。接受投資企業(yè)的所有者權(quán)益減少，作相反分錄。分得的股利，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期投資（股票投資）”科目。因此，當(dāng)時(shí)的權(quán)益法實(shí)際上是比照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》一書進(jìn)行處理的。

其中，《商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是在屬于商品流通領(lǐng)域的商業(yè)、糧食、對(duì)外貿(mào)易、物資供銷、供銷合作社、圖書發(fā)行（新華書店）等十幾種會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上進(jìn)行合并、調(diào)整制定而成的。該制度除了引入《工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的新規(guī)則，還延續(xù)1987年《國營商業(yè)會(huì)計(jì)制度》中關(guān)于“商品削價(jià)準(zhǔn)備”的規(guī)定，要求企業(yè)設(shè)置“商品削價(jià)準(zhǔn)備”科目核算企業(yè)對(duì)庫存商品預(yù)計(jì)可能發(fā)生的削價(jià)損失（指已銷商品的售價(jià)低于進(jìn)價(jià)的差額）而從成本中提取的削價(jià)損失準(zhǔn)備。原來國營商業(yè)企業(yè)按照商品銷售收入的一定比例提取商品削價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)規(guī)則停止執(zhí)行。該制度的起草者所參照的“國際慣例”，其實(shí)就是所謂的“成本與市價(jià)孰低”原則。會(huì)計(jì)法規(guī)制定者對(duì)“國際通行的穩(wěn)健會(huì)計(jì)原則”篤信不疑，其理念是：“根據(jù)穩(wěn)健會(huì)計(jì)原則，企業(yè)應(yīng)當(dāng)提取壞賬準(zhǔn)備，發(fā)生壞賬時(shí)通過壞賬準(zhǔn)備核銷?，F(xiàn)在‘三角債’特別嚴(yán)重，不提壞賬準(zhǔn)備，利潤虛增；提壞賬準(zhǔn)備，加大費(fèi)用，利潤真實(shí)了?！?/p>

會(huì)計(jì)法規(guī)制定者認(rèn)為，“兩則”“兩制”改革建立了企業(yè)資本金制度，改革了固定資產(chǎn)折舊和企業(yè)成本核算制度，統(tǒng)一采用了借貸記賬法，引入了國際上通行的資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入、利潤等要素，形成了以資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表為核心的財(cái)務(wù)報(bào)告體系，改變了若干年來國務(wù)院幾十個(gè)部門一個(gè)部門一本制度、各自為政的狀況[9]?！皟蓜t”“兩制”的出臺(tái)不僅僅是微觀經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的重大改革，也是整個(gè)經(jīng)濟(jì)體制改革的重大舉措，在財(cái)會(huì)隊(duì)伍、財(cái)經(jīng)戰(zhàn)線、經(jīng)濟(jì)工作中產(chǎn)生了強(qiáng)烈的反響。會(huì)計(jì)法規(guī)制定者指出，“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革也有一個(gè)抓住機(jī)遇的問題”。會(huì)計(jì)法規(guī)制定者認(rèn)為，會(huì)計(jì)改革抓住了這次機(jī)遇，“兩則”“兩制”至少下放給企業(yè)七個(gè)方面的理財(cái)自主權(quán)：企業(yè)資金籌集權(quán)；企業(yè)專項(xiàng)資金靈活使用權(quán)；技術(shù)開發(fā)費(fèi)可以根據(jù)需要提?。粯I(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)不必時(shí)時(shí)報(bào)批；折舊速度選擇權(quán)；壞賬準(zhǔn)備和削價(jià)準(zhǔn)備金提取權(quán)等等。由此兩相比較可以看出，在會(huì)計(jì)改革之前，企業(yè)經(jīng)營的自主權(quán)是受到很多限制的[12]。