摘 要：企業(yè)出于收益最大化目標(biāo)，會(huì)在會(huì)計(jì)政策和稅收籌劃等方面進(jìn)行選擇與安排，會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃也由此具備了目標(biāo)的一致性和機(jī)制的融合性。企業(yè)往往通過會(huì)計(jì)政策在收入、成本費(fèi)用領(lǐng)域做出有助于稅收籌劃的選擇安排，從而達(dá)到利潤最大化的核心訴求。

關(guān)鍵詞：稅收籌劃;會(huì)計(jì)政策;會(huì)計(jì)政策選擇

中圖分類號(hào)：F275.4文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1008-4428（2019）07-0099-02

一、 會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃的一致性

（一）會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃

為了客觀、真實(shí)、全面地反映企業(yè)或其他單位的經(jīng)營情況，各個(gè)國家往往結(jié)合不同經(jīng)濟(jì)主體的類別，制定相關(guān)企業(yè)或其他單位在會(huì)計(jì)核算、報(bào)表編制等方面的原則、程序和方法，從而構(gòu)成企業(yè)或單位運(yùn)行的基本會(huì)計(jì)政策?；诂F(xiàn)實(shí)中各企業(yè)或單位經(jīng)營活動(dòng)的多樣性和特殊性，各國的會(huì)計(jì)政策往往賦予各會(huì)計(jì)主體以一定的選擇空間，以便各個(gè)企業(yè)或單位可以立足實(shí)際選擇最契合本企業(yè)或本單位的具體會(huì)計(jì)核算方法及財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)原則，由此便構(gòu)成了會(huì)計(jì)政策選擇的范疇。稅收籌劃則是企業(yè)立足稅收法律法規(guī)，利用稅法在稅收優(yōu)惠等方面的規(guī)定以及不同稅收制度條款的差異性，在合法、合規(guī)的前提下有意識(shí)的選擇并安排可以降低本單位稅收負(fù)擔(dān)的政策或行為，以達(dá)到盡量少繳稅款、減輕稅負(fù)的目的。

（二）會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃的目標(biāo)一致性

毫無疑問，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)已相對(duì)成熟的今天，企業(yè)經(jīng)營的根本目的即為企業(yè)利益或收益的最大化，而這既是會(huì)計(jì)政策選擇的核心價(jià)值理性訴求，也是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的根本目的所在，因此會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃具有內(nèi)在的目標(biāo)共生性與一致性。一方面，從工具理性的角度來看，企業(yè)利潤是企業(yè)收支核算的結(jié)果，企業(yè)具體的會(huì)計(jì)核算政策選擇會(huì)直接影響企業(yè)利潤情況，因此企業(yè)在諸多可具有獨(dú)自選擇權(quán)的會(huì)計(jì)規(guī)則中進(jìn)行“優(yōu)選”的首要原則即為服務(wù)于企業(yè)收益最大化的目標(biāo);另一方面，企業(yè)繳納的稅款本身即為企業(yè)成本構(gòu)成的重要內(nèi)容，企業(yè)按照稅收法律制度的規(guī)定，在法律、制度、政策允許的范圍內(nèi)“擇優(yōu)”選擇本企業(yè)適用稅收優(yōu)惠內(nèi)容的核心目標(biāo)也是盡量實(shí)現(xiàn)企業(yè)凈收益的最大化?？梢哉f，無論是會(huì)計(jì)政策選擇，還是稅收籌劃，企業(yè)在這兩個(gè)領(lǐng)域中實(shí)際要達(dá)到的目標(biāo)是一致的、趨同的，都要服務(wù)于盡量確保企業(yè)受益或利潤最大化的目標(biāo)。

（三）會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃的融合性

企業(yè)利潤是企業(yè)所取得的收入和花費(fèi)的支出予以相抵的凈結(jié)果。從這個(gè)角度來看，要實(shí)現(xiàn)企業(yè)收益（或利潤）的最大化，主要就是力求收入規(guī)模最大化和成本費(fèi)用規(guī)模最小化。從稅收籌劃的角度來看，雖然可供企業(yè)選擇的具體經(jīng)濟(jì)行動(dòng)安排和稅收計(jì)劃方式有多種形式，但整體上都是通過影響企業(yè)收入和成本費(fèi)用的規(guī)模來影響企業(yè)利潤水平?，F(xiàn)實(shí)中，雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)會(huì)有所差異，但是從具體的操作層面來看，各項(xiàng)稅收籌劃視角的企業(yè)收支策略手段，均需通過會(huì)計(jì)核算的技術(shù)手段來體現(xiàn)，稅收籌劃的最終效果也將是企業(yè)在做出了特定會(huì)計(jì)政策選擇下的一種財(cái)務(wù)核算反應(yīng)。因此，會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃具有天然的融合性。

二、 會(huì)計(jì)政策選擇與稅收籌劃的融合機(jī)制

企業(yè)利潤是企業(yè)收入與企業(yè)成本費(fèi)用相抵消的結(jié)果。以企業(yè)所得稅為例，從應(yīng)繳稅款的構(gòu)成情況來看，企業(yè)最終繳納的稅款主要受到應(yīng)納稅所得額（稅基）、稅率、稅收優(yōu)惠等方面的影響，而應(yīng)納稅所得額則是在會(huì)計(jì)利潤基礎(chǔ)上進(jìn)行納稅調(diào)整而實(shí)現(xiàn)。會(huì)計(jì)利潤又是企業(yè)收入和企業(yè)成本費(fèi)用進(jìn)行了會(huì)計(jì)核算之后的結(jié)果，因此企業(yè)可以通過選擇盡量減少當(dāng)期銷售收入、增加當(dāng)期成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)政策，來實(shí)現(xiàn)一個(gè)相對(duì)較低的稅基規(guī)模，以達(dá)到少納稅款的目的。為實(shí)現(xiàn)稅收籌劃目的，企業(yè)一般有下述會(huì)計(jì)政策作為選擇。

（一）通過會(huì)計(jì)政策選擇影響企業(yè)應(yīng)稅收入規(guī)模

由于企業(yè)銷售與付款方式的多樣性，稅收法律制度均對(duì)各個(gè)稅種相關(guān)的收入確認(rèn)時(shí)間做出明確規(guī)定，并對(duì)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間及納稅期限等做出明確要求，以確保各納稅人能夠及時(shí)、足額的履行應(yīng)繳稅款的納稅義務(wù)。如我國增值稅征收的相關(guān)制度對(duì)直接收款方式銷售貨物、托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物、賒銷和分期收款方式銷售貨物、預(yù)收貨款方式銷售貨物、委托他人代銷貨物等不同情況的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間做出限定。

納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間與企業(yè)應(yīng)稅收入的所屬時(shí)間相一致，因此納稅人存在通過選擇不同的銷售方式來調(diào)整納稅期間應(yīng)稅收入多少的可能。如在稅收優(yōu)惠期，則盡量安排收到貨款速度較快的銷售方式，以盡快提高銷售收入的資金利用價(jià)值;反之，如在正常納稅期，則可能根據(jù)稅收籌劃的策略需要，安排分期或滯后取得銷售收入的方式，以便達(dá)到減少當(dāng)期應(yīng)納稅款或平衡不同時(shí)期應(yīng)納稅款的目的。顯然，無論納稅人選擇是盡快取得銷售收入還是延后取得銷售收入，其對(duì)應(yīng)于特定銷售方式的收入均需按照相應(yīng)的會(huì)計(jì)收入核算方法進(jìn)行確認(rèn)，會(huì)計(jì)政策的選擇會(huì)直接影響特定時(shí)期企業(yè)應(yīng)稅收入的規(guī)模。

（二）通過會(huì)計(jì)政策選擇影響企業(yè)成本費(fèi)用規(guī)模

企業(yè)可通過增加成本費(fèi)用規(guī)模的方式來盡量降低應(yīng)納稅所得額的規(guī)模，從而實(shí)現(xiàn)少納稅款的目的。會(huì)計(jì)制度在企業(yè)成本費(fèi)用核算方面提供了多種方法供企業(yè)選擇，從而給企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了空間。

1. 稅收籌劃與企業(yè)存貨計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)政策選擇

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其存貨計(jì)價(jià)提供了先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等計(jì)價(jià)核算辦法，而在不同的時(shí)期，結(jié)合企業(yè)所處的納稅階段，不同的存貨計(jì)價(jià)方法會(huì)帶來不同的銷貨成本規(guī)模，從而使得存貨計(jì)價(jià)往往成為企業(yè)處于稅收籌劃目的而予以重點(diǎn)關(guān)注的會(huì)計(jì)政策選擇領(lǐng)域。例如企業(yè)處于稅收優(yōu)惠的免稅期間，則企業(yè)會(huì)選擇當(dāng)期成本盡量低的策略，以便力爭(zhēng)做大收益規(guī)模而享受減免稅優(yōu)惠，同時(shí)為正常納稅期間創(chuàng)造相對(duì)較高存貨成本的格局，進(jìn)而達(dá)到降低應(yīng)納稅所得額的規(guī)模而可以少繳稅款的目的。即便是正常納稅期，企業(yè)也會(huì)在上述三種存貨計(jì)價(jià)方法中，根據(jù)存貨市場(chǎng)價(jià)格的變動(dòng)情況而選擇最有利于自己、納稅規(guī)模盡量小的那一種進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

2. 稅收籌劃與固定資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)政策選擇

固定資產(chǎn)需要結(jié)合使用年限，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法等會(huì)計(jì)核算政策進(jìn)行折舊，而折舊的金額將構(gòu)成企業(yè)成本的構(gòu)成內(nèi)容之一。鑒于企業(yè)固定資產(chǎn)的規(guī)模較大，固定資產(chǎn)折舊便成為企業(yè)較為關(guān)注的成本構(gòu)成要素，也成為稅收籌劃所關(guān)注的重點(diǎn)領(lǐng)域。企業(yè)出于稅收籌劃視角的固定資產(chǎn)折舊會(huì)計(jì)核算政策選擇，主要是會(huì)通過比對(duì)上述固定資產(chǎn)折舊方法所核算出來的固定資產(chǎn)折舊規(guī)模，在正常納稅期間選擇固定資產(chǎn)折舊金額較多的會(huì)計(jì)核算方法，在稅后減免期則傾向于固定資產(chǎn)折舊金額相對(duì)較少的會(huì)計(jì)核算方法。當(dāng)然，相關(guān)企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中對(duì)于企業(yè)選擇、確定的某項(xiàng)會(huì)計(jì)政策有適用時(shí)間的要求，這雖然在一段時(shí)限內(nèi)提高了企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的穩(wěn)定性，但是依然給企業(yè)留下了政策選擇的空間。

3. 稅收籌劃與無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)政策選擇

稅收制度規(guī)定無形資產(chǎn)研發(fā)費(fèi)用的納稅處理，或是加計(jì)扣除當(dāng)期損益，或是作為無形資產(chǎn)資本化的成本加計(jì)攤銷。顯然，按照這兩種處理方法將帶來不同納稅期間研發(fā)成本扣除規(guī)模的差異，從而導(dǎo)致不同期間的應(yīng)納稅額有所差別，因此常常成為企業(yè)稅收籌劃時(shí)會(huì)考慮的領(lǐng)域之一。結(jié)合無形資產(chǎn)的研發(fā)結(jié)果對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行成本或費(fèi)用的具體核算，本身就是一項(xiàng)典型的會(huì)計(jì)政策選擇。

4. 稅收籌劃與其他項(xiàng)目的會(huì)計(jì)政策選擇

除了存貨計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)研發(fā)成本的會(huì)計(jì)核算與稅收籌劃息息相關(guān)，事實(shí)上所有能夠影響企業(yè)應(yīng)納稅收入規(guī)模和允許扣除成本費(fèi)用規(guī)模的會(huì)計(jì)政策選擇都會(huì)與稅收籌劃緊密相連，如關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)定價(jià)問題、企業(yè)資產(chǎn)核算問題以及各種捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)核算方式等。限于篇幅，不再一一列出。

三、 稅收籌劃與會(huì)計(jì)政策選擇應(yīng)注意的幾個(gè)問題

（一）稅收籌劃與會(huì)計(jì)政策選擇均需合法、合規(guī)

稅收籌劃的首要原則就是只能在國家稅收法律、制度、規(guī)章、政策允許的規(guī)定范圍內(nèi)開展，而不能突破制度所允許的選擇空間，否則將構(gòu)成偷稅漏稅的范疇。會(huì)計(jì)政策的選擇與之如出一轍，企業(yè)也必須在國家會(huì)計(jì)制度、政策、準(zhǔn)則所賦予的選擇范圍內(nèi)實(shí)施獨(dú)立選擇權(quán)，而不能超越會(huì)計(jì)政策規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的核算與報(bào)告編制。

（二）稅收籌劃與會(huì)計(jì)政策選擇均要求提升會(huì)計(jì)工作人員素質(zhì)

稅收制度與會(huì)計(jì)制度都會(huì)隨著各方面宏觀形勢(shì)的變化而變化，如我國近年來的稅制改革內(nèi)容，以及2019年1月1日起開始實(shí)施的新政府會(huì)計(jì)制度。這就要求企業(yè)的會(huì)計(jì)工作人員要與時(shí)俱進(jìn)的及時(shí)更新會(huì)計(jì)知識(shí)，提升會(huì)計(jì)操作核算技能，尤其是能夠結(jié)合各方面形勢(shì)、情況對(duì)企業(yè)未來適用的會(huì)計(jì)政策和可能采取的稅收籌劃目標(biāo)做出一定的前瞻性預(yù)測(cè)，這些均要求不斷提升企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員的業(yè)務(wù)水平。

（三）稅收籌劃與會(huì)計(jì)政策選擇均需重視會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

無論是稅收籌劃還是會(huì)計(jì)政策選擇，均與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量息息相關(guān)。稅收籌劃是基于特定會(huì)計(jì)政策選擇語境下做出的策略性選擇與安排，其最終的方案、決策都是建立在特定時(shí)期對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的判斷及預(yù)判之上，而后期某項(xiàng)會(huì)計(jì)政策的選擇，也離不開對(duì)前期的企業(yè)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)上所形成的收益、成本和費(fèi)用情況的整體把握。因此，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息是確保企業(yè)能夠做出正常稅收籌劃和會(huì)計(jì)政策選擇的必要前提條件，應(yīng)予以足夠重視。

作者簡介：

劉先芳，女，湖北漢川人，高級(jí)會(huì)計(jì)師，南京熊貓電子股份有限公司，研究方向：財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制、上市公司治理。