趙麗輝 左奕

摘 要：無論是從信息使用者，還是高校管理者，關(guān)注高校教育成本的核算都是必要的。從作業(yè)成本的視角構(gòu)建高校教育成本核算體系可以從確定開支范圍、劃分作業(yè)中心、歸集作業(yè)成本、詳細核算成本、編制成本分析報告等五個方面來進行，在此基礎(chǔ)上，構(gòu)建了基于作業(yè)成本法的高校教育成本核算體系流程模型和線性規(guī)劃優(yōu)化算法模型。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本；高校教育成本；核算體系；線性規(guī)劃優(yōu)化算法模型

中圖分類號：G640 文獻標(biāo)志碼：A 文章編號：2096-000X（2019）04-0055-03

Abstract： It is necessary to pay close attention to the accounting of the cost of higher education， whether from the information users or university administrators. From the perspective of activity-based costing， the construction of educational cost accounting system in Colleges and universities can be carried out from five aspects： determining the scope of expenditure， dividing activity centers， collecting activity-based cost， calculating cost in detail， and compiling cost analysis reports. Based on this， the construction based on the operation is constructed for the cost method of college education cost accounting system process model and linear programming optimization algorithm model.

Keywords： activity-based costing； higher education cost； accounting system； linear programming optimization algorithm model

教育成本是教育經(jīng)濟學(xué)的重要組成部分，就目前來看，高等院校由于管理手段滯后、財務(wù)成本監(jiān)管不到位，公共資源使用效率低下，損失浪費現(xiàn)象日益嚴重等現(xiàn)象屢見不鮮。因此，從作業(yè)成本的視角，積極探索降低教育成本的途徑，提高日常資金及專項資金的使用效率，成為構(gòu)建我國高校教育成本核算及管理體系的重要路徑。

一、構(gòu)建高校教育成本核算體系的意義

教育成本是教育經(jīng)濟學(xué)的重要組成部分，就目前來看，高等院校成本的損失與浪費現(xiàn)象較為嚴重，其內(nèi)因主要有管理方法僵化、流于形式的教育成本監(jiān)管體系、公共資源使用起來隨心所欲等造成的。因此，從作業(yè)成本的視角，積極探索降低教育成本的途徑，構(gòu)建我國高等院校教育成本核算體系和成本管理體系的重要途徑，就是需要高校提高專項資金的使用效率，以及日常資金的內(nèi)部控制制度執(zhí)行。

（一）提高高等院校的管理水平

改革開放以來，我國市場經(jīng)濟體制越來越完善，高等教育管理體制與監(jiān)督體制改革進一步深入，作為精神文明產(chǎn)品的生產(chǎn)者，非物質(zhì)文化領(lǐng)域的倡導(dǎo)者和先行者，高等院校不僅是商品、勞務(wù)的購買者，也是商品勞務(wù)的消費者，更是社會服務(wù)的提供者，在社會主義市場經(jīng)濟的模塊中，高等院校就成為了他們中最重要的組成部分，也是市場結(jié)構(gòu)的主體要素之一，因此，在這種環(huán)境下，高等院校就必然要參與到市場競爭中去。如何提高高等院校的管理水平，就成為了高等院校面向市場的首要問題。把市場競爭機制引入高校，用市場化的手段推動高校發(fā)展，促進高校財務(wù)管理體制由政府撥款核算體系向經(jīng)營管理核算管理體系轉(zhuǎn)變，這也是社會的大趨勢，大方向。

高等院校的教育管理有必要對與教育相關(guān)的直接數(shù)據(jù)和間接數(shù)據(jù)進行歸類、整理、分析，對教育環(huán)節(jié)產(chǎn)生的成本進行預(yù)期規(guī)劃和過程控制。在高等院校管理層進行經(jīng)營和管理決策時，由于各種計量方法和標(biāo)準(zhǔn)不一致，給決策帶來了很大的困擾，因此，為了保證決策的及時性和正確性，在高等院校教育成本的核算體系和管理體系中，就必須要界定合適的標(biāo)準(zhǔn)和方法，對教育各個環(huán)節(jié)的各種投入和產(chǎn)出的數(shù)量關(guān)系進行正確的計量和清晰的描述。通過對各個環(huán)節(jié)的作業(yè)成本的核算和管理，將準(zhǔn)確的預(yù)算信息和分析信息及時提供給管理決策者，提高高等院校的經(jīng)營管理決策水平。

（二）為衡量高等院校經(jīng)營管理效益提供依據(jù)

高等院校的辦學(xué)效益衡量標(biāo)準(zhǔn)，主要是指投入單位資本，與產(chǎn)出的教育科研成果之比。那么，要想提高高等院校的經(jīng)營管理效益，就是要求高等院校在經(jīng)營管理過程中所消耗的成本較低，能夠產(chǎn)出更多的教育成果或者科研成果。高等院校只有在既定的成本計量標(biāo)準(zhǔn)前提下，構(gòu)建高等院校成本核算體系，進行教育相關(guān)成本的核算，才能使得各個高校的經(jīng)營管理效益在同類院校中相互比較。只有通過相互效益的比較，才能發(fā)現(xiàn)各個高校在經(jīng)營管理中存在的問題，才能進一步充分利用高校本身的人力、物力、財力、信息資源，才能促進進一步優(yōu)化資源配置，才能達到提高高等院校的經(jīng)營管理效益的目的。

隨著我國社會主義經(jīng)濟體制的進一步完善，和我國高等院校改革的進一步深化，我國的計劃經(jīng)濟體制逐步向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)變，我國高等院校也逐步由國家和政府包辦，逐步向獨立發(fā)展、自負盈虧的獨立法人實體轉(zhuǎn)變。無論是高等院校的辦學(xué)模式，還是高等院校的發(fā)展規(guī)模；亦或無論是高等院校的招生就業(yè)，還是高等院校的科研成果轉(zhuǎn)化、校企合作等各個方面，都逐漸與市場經(jīng)濟接軌。我國高等院校又一次面臨著重新洗牌、橫向聯(lián)合、區(qū)域聯(lián)合等生存發(fā)展的風(fēng)險，也面臨著做大做強的新的發(fā)展趨勢和機會。因此，我國高等院校在既定框架內(nèi)構(gòu)建教育成本核算體系，是進一步深化高等教育體制改革的必然趨勢，更是我國教育體制面臨市場經(jīng)濟抉擇的客觀要求，也是衡量我國高等院校經(jīng)營管理效益的重要標(biāo)準(zhǔn)。

（三）優(yōu)化資源配置的必要條件

在傳統(tǒng)高校管理體制下，我國對高校實行“供給制”，沒有相關(guān)的核算體系和考核機制，導(dǎo)致了我國高等院校一味專注于教學(xué)活動和科研活動，至于成本是否高了？管理效益如何？完全不需要向國家和政府交成績單。在這種環(huán)境下，導(dǎo)致了我國高等教育各種資源利用率非常低下，各種的浪費更是比比皆是。好用則用，不好用則丟，需要了就申購，用過了就閑置等等現(xiàn)象俯首皆是。為了提高我國高等教育資源利用效率，優(yōu)化高等教育各類資源，就需要我國高等院校構(gòu)建合理的教育成本核算體系和成本管理體系，這樣才能控制高等教育各個教學(xué)環(huán)節(jié)的經(jīng)費活動過程，引導(dǎo)各類教育資源向教育作業(yè)效果偏移，監(jiān)督審查各種教育資源的使用及消耗由因，制定合理的高等教育資源的運用機制，合理運用高等教育各個環(huán)節(jié)中人財物信等資源的方法，為高等院校制定合理的規(guī)劃提供真實有效的數(shù)據(jù)，進而達到優(yōu)化高校資源配置的目的。

（四）高校構(gòu)建補償機制和分擔(dān)機制的基礎(chǔ)條件

對于國家和政府來說，高等教育是一種生產(chǎn)性投資，也是一種服務(wù)性投資。對于整個社會來說，所有企事業(yè)單位、個體勞動者都是高等教育投資的受益者，因此，他們也應(yīng)當(dāng)合理分擔(dān)高等教育的投資成本。2014年，國家教育部在全國高等院校進一步深化教育體制改革的會議上指出：“對高等教育的培養(yǎng)成本要建立起由國家、學(xué)校、學(xué)生家長和個人共同合理分擔(dān)的機制”。高等教育成本補償是由高等教育的收益各方根據(jù)各自收益高低及支付能力對高等教育費用進行補償，那么，高等教育的補償機制就是高等教育的受益方，包括社會、企業(yè)事業(yè)單位、個體勞動者根據(jù)各方的收益高低及支付能力對高等教育成本費用及投資的補償機制。構(gòu)建高等教育成本的補償機制和分擔(dān)機制，就是要更加準(zhǔn)確地更加精準(zhǔn)地研究高等教育教育成本，也是構(gòu)建高等教育成本管理體系和成本核算體系的基礎(chǔ)條件，是進行合理教育成本核算和管理的前提。

二、構(gòu)建基于作業(yè)成本法的高校教育成本核算體系

作業(yè)成本法的理論基礎(chǔ)是“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，由于我國各個高等院校學(xué)科設(shè)置的不同，導(dǎo)致其在經(jīng)營管理的差異性，其各個教學(xué)環(huán)節(jié)費用和資源消耗的不一致性等具體情況，在構(gòu)建高等教育成本核算體系和管理體系時，基于作業(yè)成本法，可以分步驟、分模塊來構(gòu)建。

（一）確定高等教育各個環(huán)節(jié)成本的開支范圍

作業(yè)成本法是基于高等院校各個教學(xué)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的成本來構(gòu)建成本核算體系和管理體系的，因此，要想基于作業(yè)成本來構(gòu)建高等院校成本核算和管理體系，首先必須確定各個環(huán)節(jié)的教育成本的開支范圍和標(biāo)準(zhǔn)，劃分成本或費用要素。教學(xué)過程中產(chǎn)生、或與培養(yǎng)學(xué)生（包括招生、就業(yè)、實習(xí)、設(shè)計、工學(xué)合作、校企合作等）各個環(huán)節(jié)相關(guān)的成本和費用納入直接或者間接教育成本，進行作業(yè)成本的核算，而用于教師或者學(xué)生的個人科學(xué)研究、社會服務(wù)的相關(guān)支出就不再納入教育成本。高等院校的各個作業(yè)環(huán)節(jié)的教育成本應(yīng)包括教學(xué)和學(xué)生培養(yǎng)過程中的人員支出、商品和服務(wù)支出、資本性支出的分攤等。

（二）劃分作業(yè)中心

要想準(zhǔn)確劃分高等教育的作業(yè)中心，首要條件就是需要對高等教育的各個教學(xué)環(huán)節(jié)進行作業(yè)識別。高等院校教育相關(guān)的基本活動是由與培養(yǎng)學(xué)生直接相關(guān)的一系列活動構(gòu)成的，而輔助活動的界定是用于輔助學(xué)生基本活動，它們?yōu)榛净顒拥捻樌M行提供輔助支持，支持教育產(chǎn)品生產(chǎn)順利進行。作業(yè)識別后，根據(jù)學(xué)生培養(yǎng)過程中費用發(fā)生的實際情況，對相同或者高度相似的高等教育的作業(yè)環(huán)節(jié)進行同類項合并，并進行歸類整理，以此形成多個基本作業(yè)中心和輔助作業(yè)中心。

（三）歸集作業(yè)成本

高校教育成本核算中的資源動因可以分為三類：一是能將資源消耗直接計入教育成本的直接費用，直接計入到成本計算對象中；二是輔助作業(yè)中心的直接費用，直接計入該輔助作業(yè)中心，然后再進行二次分配；三是計入作業(yè)中心的間接資源動因，必須經(jīng)過一定的方法計量后，才可以分別計入各作業(yè)中心。

（四）核算不同教育產(chǎn)品的總成本

各個基本作業(yè)中心的成本核算，需要確定高校各個環(huán)節(jié)產(chǎn)生該作業(yè)成本的原因，根據(jù)該作業(yè)成本產(chǎn)生的不同原因，將該作業(yè)成本分別計入最終的成本核算對象，并在此基礎(chǔ)上，通過計算得出高等院校在教育各個環(huán)節(jié)產(chǎn)生的總成本以及學(xué)生人均教育成本。當(dāng)然，分析各個作業(yè)環(huán)節(jié)成本產(chǎn)生的原因，應(yīng)該首先建立在對作業(yè)成本產(chǎn)生原因進行全面分析的基礎(chǔ)上，這就需要保證作業(yè)產(chǎn)生的原因與因為該作業(yè)環(huán)節(jié)而產(chǎn)生的費用或者成本具有高度相關(guān)性，保障各個作業(yè)環(huán)節(jié)成本分配的準(zhǔn)確性。其次，還需要在確定便于核算的計量標(biāo)準(zhǔn)，才能確保成本便于計量，標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一。由于各個高校的組成結(jié)構(gòu)存在差異，在確定作業(yè)環(huán)節(jié)產(chǎn)生成本的原因也會存在一定的差異性，因此，在分析和確定成本由因時，需要結(jié)合高校的具體情況，靈活掌握。

（五）進行成本分析與核算并編制報告

各個高等院校，應(yīng)該從作業(yè)環(huán)節(jié)出發(fā)，進行成本核算，并運用傳統(tǒng)成本分析與現(xiàn)代技術(shù)相結(jié)合的方法對教育成本的成因和產(chǎn)生的結(jié)果進行深入分析，將分析結(jié)果及成本核算后建議編制成高等院校教育作業(yè)成本報告，向其他使用者或者管理部門公開，為決策提供參考依據(jù)。

三、構(gòu)建高校教育作業(yè)

成本核算體系模型

（一）作業(yè)成本流程模型

根據(jù)以上第二部分的分析，可以構(gòu)建高校教育作業(yè)成本核算的流程性模型，如圖1：

（二）作業(yè)成本線性規(guī)劃算法模型

在構(gòu)建作業(yè)成本線性規(guī)劃算法模型之前，首先需要設(shè)定構(gòu)建成本核算的目標(biāo)，以及相關(guān)的必要的條件。

通過線性規(guī)劃算法模型，可以得出基于作業(yè)成本法的高校教育成本核算體系中各個作業(yè)環(huán)節(jié)、各類直接或間接成本的最后控制區(qū)間，從而達到構(gòu)建合理成本核算體系的目的。

四、結(jié)束語

近二十年來，構(gòu)建高等院校成本核算和管理體系的方法層出不窮，基于作業(yè)成本法的構(gòu)建是當(dāng)下能夠解決現(xiàn)實矛盾，比較符合目前我國高校教育具體情況的解決方案。基于作業(yè)成本法的高校教育成本核算體系的構(gòu)建思路，以及構(gòu)建的高校教育作業(yè)成本流程模型和線性規(guī)劃算法模型，為構(gòu)建高校作業(yè)成本預(yù)算實施方案提供了參考和借鑒。

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