盛中民 龐倩 潘俊

【摘要】全國范圍內(nèi)的行政事業(yè)單位自2019年開始正式執(zhí)行新發(fā)布的政府會計制度。高校作為業(yè)務(wù)較為復(fù)雜的事業(yè)單位，在執(zhí)行政府會計制度的過程中面臨諸多難點問題。從高校會計平行記賬與合并報表編制、會計核算體系與要素重構(gòu)、教育成本核算與管控三個層面出發(fā)，對這些難點問題進(jìn)行具體分析，并依據(jù)制度理論提出：在強(qiáng)制性同形制度壓力下，高校需根據(jù)政府會計準(zhǔn)則的要求開展資產(chǎn)核查及合同流程管理;在規(guī)范性同形制度壓力下，高校需升級會計信息系統(tǒng)并提高會計人員勝任能力;在模仿性同形制度壓力下，高校需推進(jìn)成本核算管理，強(qiáng)化對成本核算工作的全面監(jiān)督。

【關(guān)鍵詞】制度理論;政府會計制度;成本管控;高校會計核算;平行記賬

【中圖分類號】F233

【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A

【文章編號】1004-0994（2019）13-0089-6

一、引言

為落實黨的十八屆三中全會提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度”的改革要求，2014年國務(wù)院批轉(zhuǎn)了財政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》，正式拉開了政府會計改革的序幕。5年來，財政部陸續(xù)出臺了一系列政府會計準(zhǔn)則、《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》、系列補充規(guī)定和新舊制度銜接規(guī)定。新發(fā)布的政府會計制度構(gòu)建了“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的新核算模式，在同一會計主體中實現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計的雙重核算，從原來修正的收付實現(xiàn)制轉(zhuǎn)變?yōu)樨攧?wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制、預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制的雙核算基礎(chǔ)。新發(fā)布的政府會計制度從2019年1月1日開始執(zhí)行，行政事業(yè)單位會計改革正式進(jìn)入實施階段。

高校作為事業(yè)單位的一個重要分類，既肩負(fù)著國家人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、國際交流的學(xué)術(shù)任務(wù)，又承擔(dān)著社會服務(wù)、文化傳承等社會職能，所以高校的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比一般事業(yè)單位更為復(fù)雜，資金來源途徑多元、內(nèi)外部交易行為多樣是其主要特征。隨著平行記賬模式的實行，現(xiàn)存的高校信息管理系統(tǒng)難以滿足“雙體系”的核算要求，各部門財務(wù)信息閉塞，形成信息孤島，難以對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行共享利用，政府會計準(zhǔn)則“雙體系”核算模式的實施對高校財務(wù)信息系統(tǒng)及人員素質(zhì)提出了更高的要求。除此之外，隨著我國政府對教育事業(yè)的愈加重視，對教育事業(yè)的資源投入也越來越大，同時高校資產(chǎn)的投資主體也由政府一元向社會多元發(fā)展變化，因而高校資產(chǎn)也逐漸形成多層次的局面。雖然對于高校自身來說，高質(zhì)量的投入意味著教育資源的改善，以及更大的發(fā)展空間，但愈發(fā)多元化的資產(chǎn)同時也對高校的管理水平提出了更高的要求，對于發(fā)明專利、專有技術(shù)等無形資產(chǎn)以及珍藏孤本等無價資產(chǎn)該如何進(jìn)行確認(rèn)與計量依舊沒有明確的規(guī)定。因此，高校執(zhí)行新政府會計制度需要比一般行政事業(yè)單位開展更為細(xì)致的準(zhǔn)備工作。

本文基于制度理論，從高校的實際情況出發(fā)，對高校會計平行記賬與合并報表編制、會計核算體系與要素重構(gòu)、教育成本核算與管控三個方面存在的問題進(jìn)行分析，并提出相關(guān)的改進(jìn)措施和具體操作建議。

二、政府會計制度執(zhí)行的文獻(xiàn)回顧與理論解析

（一）相關(guān)文獻(xiàn)回顧

1.政府會計體系建設(shè)與制度執(zhí)行動因。政府會計是一種綜合反映政府經(jīng)濟(jì)活動及財務(wù)狀況的信息系統(tǒng)，對實現(xiàn)政府善治發(fā)揮著重要作用[1]。政府會計具有信息揭示功能，在政府決策、績效考評、國家治理中重視政府會計信息的運用，可以有效發(fā)揮政府會計的治理功能[2]。因此，對政府會計體系進(jìn)行優(yōu)化建設(shè)也是提升政府治理能力的一種措施。政府會計體系建設(shè)是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及與預(yù)算、財務(wù)、資產(chǎn)管理等制度的協(xié)調(diào)，政府會計主體各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計量、記錄，以及政府財務(wù)報告、決算報告的編制、審計、分析利用等[3]。部門預(yù)算、國庫集中支付、政府采購、收支兩條線等改革措施的實施，以及財政管理科學(xué)化、精細(xì)化導(dǎo)向的確立等，也對政府會計體系建設(shè)提出了新的要求[4]。

現(xiàn)行的預(yù)算會計體系內(nèi)容混雜且規(guī)范不全，新政府會計制度的全面執(zhí)行迫在眉睫。陳志斌、劉子怡[5]認(rèn)為政府準(zhǔn)則的執(zhí)行受到內(nèi)部利益驅(qū)動和外部環(huán)境的影響，因此執(zhí)行政府會計制度需要改善政府會計信息披露的制度環(huán)境、市場環(huán)境和輿論環(huán)境，重視三種環(huán)境及地方政府內(nèi)部利益訴求對政府會計準(zhǔn)則執(zhí)行的綜合作用。路軍偉等[6]認(rèn)為會計規(guī)則執(zhí)行機(jī)制的選擇與構(gòu)建應(yīng)重點考量會計規(guī)則的技術(shù)特征以及經(jīng)濟(jì)組織的契約結(jié)構(gòu)及其差異等。

2.高校會計核算與財務(wù)管理模式問題梳理。梁勇、干勝道[7]認(rèn)為，目前高校財務(wù)監(jiān)督體系不完善，監(jiān)督主體責(zé)任不明確，監(jiān)督落實不到位，經(jīng)費濫用問題嚴(yán)重，資產(chǎn)購置與分配結(jié)構(gòu)失衡。此外，高校財務(wù)管理信息系統(tǒng)建設(shè)滯后，重核算、輕管理，重資金、輕資產(chǎn)，業(yè)務(wù)流程不暢，支付手續(xù)繁瑣，信息傳遞滯后，難以實現(xiàn)部門間的信息共享。此外，在收付實現(xiàn)制實行期間，高校積累了大量的財務(wù)數(shù)據(jù)并將其存放在各部門所屬的財務(wù)系統(tǒng)中，但是財務(wù)部門并未利用這些數(shù)據(jù)進(jìn)行分析推演以支持高校管理層的決策，預(yù)算數(shù)據(jù)、決算數(shù)據(jù)、經(jīng)營數(shù)據(jù)相互脫離，無法實時監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行情況[8]。張軍民、連彥青[9]認(rèn)為，高校對其資產(chǎn)的管理還停留在資產(chǎn)實物管理層面，忽略了資產(chǎn)的價值等財務(wù)管理層面的分析評價，缺乏動態(tài)化的資產(chǎn)管理體系，資產(chǎn)信息管理分散。然而，這些問題的成因都與高校財務(wù)管理人才的缺乏有關(guān)。目前高校缺乏精通計算機(jī)語言編程、大數(shù)據(jù)處理、云計算技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)復(fù)雜操作、信息安全管理、管理數(shù)據(jù)分析以及財務(wù)管理等方面知識的復(fù)合型財務(wù)人才，傳統(tǒng)財務(wù)人員忙于記賬報賬，無暇應(yīng)對智能科技帶來的沖擊，導(dǎo)致高校的財務(wù)信息化相對落后，難以實現(xiàn)高效的信息處理模式。

綜上所述，專家學(xué)者們對政府會計制度的執(zhí)行動因進(jìn)行了詳細(xì)的解析，為政府會計體系建設(shè)提供了有效的執(zhí)行思路，也對目前高校財務(wù)管理存在的問題進(jìn)行了梳理，并提出了相應(yīng)的解決措施，但對于具體的要素核算、平行記賬及合并報表編制、教育成本核算和管控問題并未過多涉及，也未將制度執(zhí)行的相關(guān)理論與高校執(zhí)行政府會計制度的實務(wù)相結(jié)合。因此，本文從政府會計制度的執(zhí)行基礎(chǔ)出發(fā)，結(jié)合制度理論，對高校執(zhí)行政府會計制度的相關(guān)問題進(jìn)行解析并選擇合適的執(zhí)行路徑，以保障政府會計制度能夠在高校平穩(wěn)運行。

（二）理論解析

制度理論來源于組織經(jīng)濟(jì)學(xué)，其主要關(guān)注將結(jié)構(gòu)、規(guī)則、規(guī)范、慣例確立為社會行為的權(quán)威指南的過程，主要回答了在面對外部同形壓力時，組織如何協(xié)調(diào)其戰(zhàn)略和實務(wù)，使其達(dá)到效用最大化[10，11]。根據(jù)制度理論，組織通過遵守外部制度和實現(xiàn)利益相關(guān)者的預(yù)期來提升或保護(hù)其正當(dāng)性，其提出制度環(huán)境如何塑造、調(diào)節(jié)和引導(dǎo)社會選擇三個問題[12-14];組織處在延用恰當(dāng)慣例的社會影響和壓力下，導(dǎo)致制度同形和組織結(jié)構(gòu)趨同的有三種機(jī)制：強(qiáng)制性、規(guī)范性和模仿性同形制度壓力[12，15]。這三種制度壓力是驅(qū)動公共部門實施政府會計準(zhǔn)則的重要因素，不同的制度壓力會導(dǎo)致不同的會計選擇[16]。而高校作為政府事業(yè)單位的重要組成部分，在執(zhí)行政府會計制度過程中同樣受制度壓力的影響，如果沒有配套的約束管理機(jī)制與三種制度壓力相互協(xié)調(diào)，那么高校將無法真正發(fā)揮政府會計體系的作用。因此，本文基于制度理論，從強(qiáng)制性、規(guī)范性和模仿性同形制度壓力三個視角，對高校執(zhí)行政府會計制度過程中存在的核算、計量及管理問題提出相應(yīng)的解決措施。

三、高校執(zhí)行政府會計制度面臨的難點問題

2018年8月，財務(wù)部正式出臺了《關(guān)于印發(fā)高等學(xué)校執(zhí)行（政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表）的補充規(guī)定和銜接規(guī)定的通知》，但高校執(zhí)行政府會計制度還存在若干難點問題。筆者認(rèn)為，這些難點所反映的不是技術(shù)問題，而是高校內(nèi)部職責(zé)邊界是否清晰、財務(wù)管理能否從核算反映型向決策支持型和管理型轉(zhuǎn)變的問題。

（一）高校會計平行記賬與合并報表編制：政府會計制度執(zhí)行難題

1.平行記賬方法缺少信息系統(tǒng)支持。當(dāng)前“雙體系”的政府會計制度運用了平行記賬的方式。但是近年來，高校擴(kuò)招、學(xué)校資源日益豐富、內(nèi)涵建設(shè)的強(qiáng)化等使得高校傳統(tǒng)的會計核算已是滿負(fù)荷運行，而財務(wù)會計與預(yù)算會計的“雙體系”平行記賬無疑給財務(wù)人員增加了更多的工作量。而且，國庫集中支付、內(nèi)部控制建設(shè)、政府會計制度等一系列改革促使高校的財務(wù)管理實現(xiàn)精細(xì)化，但是現(xiàn)有的財務(wù)管理系統(tǒng)并不能滿足這一需求。較為簡便的方式是根據(jù)新制度對日常業(yè)務(wù)會計處理的要求，事先設(shè)置好財務(wù)會計與預(yù)算會計的平行核算分錄，即通過設(shè)置會計模板的方法實現(xiàn)平行記賬。這種方法對于業(yè)務(wù)量較少的行政事業(yè)單位是適用的，但對于業(yè)務(wù)量繁雜的高校就顯得有點力不從心。

此外，預(yù)算會計與財務(wù)會計是從不同的角度來反映高校的財務(wù)狀況，那么高校對項目、部門、資金來源等多維度的核算，是在財務(wù)會計體系中實現(xiàn)，還是在預(yù)算會計體系中實現(xiàn)呢？事實上，現(xiàn)有的財務(wù)信息系統(tǒng)還無法為這種多維度管理提供有效保障。這就涉及到另一類財務(wù)信息系統(tǒng)，其采用的是智能憑證的方法，即對需要平行記賬的財務(wù)會計與預(yù)算會計科目設(shè)置好智能對應(yīng)關(guān)系，由軟件自動生成平行記賬分錄。在這一系統(tǒng)中，究竟是由財務(wù)會計自動觸發(fā)生成預(yù)算會計，還是反之？目前不少信息系統(tǒng)是由財務(wù)會計直接觸發(fā)生成預(yù)算會計，原因在于財務(wù)會計核算更為全面，相比預(yù)算會計，財務(wù)會計核算范圍更廣，同時項目核算可以通過財務(wù)會計體系來反映，但這也許不是高校的最優(yōu)選擇。因為財會人員已經(jīng)習(xí)慣了舊制度的支出科目，由預(yù)算會計觸發(fā)生成財務(wù)會計也是遵循傳統(tǒng)習(xí)慣的不錯選擇。當(dāng)發(fā)生人員支出和商品服務(wù)支出時自動生成財務(wù)會計的費用類科目，當(dāng)發(fā)生資本性支出時自動生成財務(wù)會計的資產(chǎn)或預(yù)付款等科目，當(dāng)發(fā)生預(yù)算會計不需記賬時則手工輸入財務(wù)會計分錄，當(dāng)發(fā)生投資或債務(wù)支出時（這類業(yè)務(wù)非常少），手工平行記賬或設(shè)置會計模板都可以，涉及收入類的業(yè)務(wù)也是如此，總體上這種觸發(fā)生成規(guī)則相對要簡單一點。另外，對項目的核算，也應(yīng)放在預(yù)算會計的“收支余”核算體系中，而財務(wù)會計體系中的項目管理可以留給以后的成本項目使用，構(gòu)建“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙項目、雙報告”的政府會計核算新模式。

2.合并報表可操作性弱。2018年3月，財政部發(fā)布了《政府部門財務(wù)報告編制操作指南（試行）》，規(guī)定“政府部門財務(wù)報告由納入部門決算管理范圍的行政事業(yè)單位逐級編制，各單位應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定編制本單位財務(wù)報告并報送上級單位;上級單位除編制本單位財務(wù)報告外，還應(yīng)當(dāng)按規(guī)定對所屬單位財務(wù)報表進(jìn)行合并，形成合并財務(wù)報告”。對于高校而言，編制政府綜合財務(wù)報告的難點是合并報表問題。根據(jù)編制操作說明，高校在編制合并財務(wù)報告時，要抵銷本級與下級以及各下級之間涉及資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費用的內(nèi)部交易。同時，本級單位又是上級單位的下屬單位，也要合并抵銷相關(guān)內(nèi)部交易，逐級合并逐級抵銷，其工作量非常龐大。而且，會計人員需要運用職業(yè)判斷甄別被合并實體之間的內(nèi)部業(yè)務(wù)往來，如果是內(nèi)部交易事項，則還要確定受影響的合并報表項目，并依據(jù)會計重要性原則對內(nèi)部交易進(jìn)行篩選，在合并工作底稿中，要對資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出等項目分別進(jìn)行調(diào)整抵銷，以免遺漏。這一系列的工作涉及面廣、繁瑣程度高，對會計人員的工作能力和部門管理水平都有較高的要求，而目前的現(xiàn)實狀況可能還達(dá)不到這一要求。

另外，如果平時對收入、費用的來源和往來單位沒有做明細(xì)補充核算，合并抵銷也是“無源之水”，而根據(jù)近幾年的政府綜合財務(wù)報告試編制工作情況來看，也僅僅是抵銷了系統(tǒng)內(nèi)的少部分內(nèi)部交易，很難做到全口徑范圍內(nèi)的合并抵銷。而且，現(xiàn)在的科目設(shè)置仍有許多不足，比較粗放、內(nèi)涵不夠準(zhǔn)確且缺少一些重要的科目，譬如學(xué)術(shù)支持、學(xué)生服務(wù)等科目歸入了教學(xué)而沒有單列，也沒有設(shè)置社會服務(wù)方面的功能科目，這些都會影響合并報表信息的有用性。

（二）高校會計核算體系與要素重構(gòu)：特殊資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)與計量

目前高校的會計核算體系以高校為唯一核算主體，下設(shè)相關(guān)輔助核算部門，缺乏獨立核算主體，因此難以落實資源配置和管理責(zé)任。而會計科目設(shè)置有限，反映支出的科目較少，難以與收入進(jìn)行配比，因此難以充分具體地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。并且，相對于其他行政事業(yè)單位，高校存有大量特殊的資產(chǎn)、負(fù)債類核算要素，譬如發(fā)明專利、專有技術(shù)、校歌校標(biāo)等無形資產(chǎn)以及孤本珍集等文物資產(chǎn)，這些大多都沒有計入資產(chǎn)中。而且，這類資產(chǎn)具有雙重屬性，無法按照現(xiàn)有的分類標(biāo)準(zhǔn)簡單定義為經(jīng)營性或非經(jīng)營性資產(chǎn)，例如，它們在用于教學(xué)、科研并服務(wù)于教育公益事業(yè)時屬于非經(jīng)營性資產(chǎn)，但高校有的無形資產(chǎn)還入股到了企業(yè)中，又變?yōu)榱私?jīng)營性資產(chǎn)，導(dǎo)致高校沒有很好地反映長期股權(quán)投資計量的真實情況。同時，根據(jù)國家科技獎勵政策，技術(shù)成果轉(zhuǎn)化的收益應(yīng)大部分獎勵給發(fā)明人，那么無形資產(chǎn)對外投資形成的股權(quán)是否要計提或有負(fù)債來反映發(fā)明人的權(quán)利？

另外，由于高校結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)了大量的科研經(jīng)費和專項經(jīng)費，其對應(yīng)的貨幣資金結(jié)存可能會被高校暫時用于其他用途，因此，高校的債務(wù)除了賬面反映的銀行貸款、工程欠款，實際上還有不少內(nèi)債。從短期看來，內(nèi)債首先是一種結(jié)構(gòu)赤字，內(nèi)債的規(guī)模在不影響支付的條件下，可以擴(kuò)大沉淀資金的使用效益;但如果內(nèi)債的規(guī)模較大，就會影響高校財務(wù)自身的流動性，甚至使其陷入支付困境。從長期看來，如果高校的預(yù)算編制未考慮內(nèi)債的影響因素，缺少對內(nèi)債的抵補機(jī)制，那么結(jié)構(gòu)性赤字就可能演變?yōu)榭偭砍嘧?，高校就可能長期面臨財務(wù)風(fēng)險。因此，對高校內(nèi)債進(jìn)行嚴(yán)格控制應(yīng)是當(dāng)前高校財務(wù)管理的重要方面，但是執(zhí)行政府會計制度后，對這些資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)和計量，仍沒有明確的規(guī)范或指引。

（三）高校教育成本核算與管控：單位財務(wù)管理的基石

當(dāng)前高校的教育成本核算還存在一系列難題，雖然學(xué)術(shù)界己陸續(xù)開展了對教育成本的調(diào)研和核算，但是監(jiān)管方尚未形成一套切實可行的行業(yè)規(guī)范。在核算主體上，實際委托人缺位，導(dǎo)致高校教育成本核算意識薄弱，受托責(zé)任的履行缺乏有效監(jiān)督;在核算基礎(chǔ)上，之前高校采用收付實現(xiàn)制作為會計基礎(chǔ)，因此不能體現(xiàn)投入與產(chǎn)出之間的配比效用;在核算內(nèi)容上，原高校會計制度所使用的“支出”要素是指學(xué)校開展教學(xué)、科研、行政等所有事業(yè)活動所發(fā)生的實際資源耗費，以其代表教育成本過于片面，因此以傳統(tǒng)的生均培養(yǎng)成本法確認(rèn)和計量教育成本己無法滿足高校財務(wù)管理的需要。

此外，高校的成本管理也缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。自1998年高等學(xué)校擴(kuò)招以來，我國高等教育發(fā)展迅速，與此相適應(yīng)的是教育財政投入不斷增加。當(dāng)前我國高等教育己進(jìn)入了“后4%時代”，國家對高校財政撥款和各項專項資金的支持力度逐年加大。國務(wù)院辦公廳于2018年8月發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步調(diào)整優(yōu)化結(jié)構(gòu)提高教育經(jīng)費使用效益的意見》，其中指出：“建立健全國家教育標(biāo)準(zhǔn)體系，科學(xué)核定基本辦學(xué)成本，全面建立生均撥款制度。到2020年，各地要制定區(qū)域內(nèi)各級學(xué)校生均經(jīng)費基本標(biāo)準(zhǔn)和生均財政撥款基本標(biāo)準(zhǔn)，并建立健全動態(tài)調(diào)整機(jī)制?！比欢?，高?！叭苯?jīng)費、會議費、培訓(xùn)費、專項經(jīng)費、科研經(jīng)費等經(jīng)費亂用、濫用、違規(guī)使用的現(xiàn)象仍層出不窮，使得高校內(nèi)部的財務(wù)矛盾不斷加劇，對其造成了較大的負(fù)面影響，高校財務(wù)管理急需改革。但是，對于教育成本的精細(xì)化核算問題，政府會計制度并未給予解答，至今也仍未出臺一個統(tǒng)一的方法，這仍然是實務(wù)操作中的一個難題。

四、制度理論下高校有效執(zhí)行政府會計制度的實施路徑

政府要求自2019年開始所有的行政事業(yè)單位必須實行“雙體系”政府會計制度，會計界相關(guān)專家也認(rèn)為這一政府會計制度更有利于加強(qiáng)高校內(nèi)部的管理。因此，在強(qiáng)制性同形制度壓力下，高校需要按政府會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行清查管理，并規(guī)范自身的合同流程;在規(guī)范性同形制度壓力下，高校需對人力資源及信息系統(tǒng)進(jìn)行全面的改革升級，以適應(yīng)“雙體系”政府會計制度的高要求，此外，高校應(yīng)積極利用自身的學(xué)術(shù)優(yōu)勢，幫助自身更好地實施政府會計制度;在模仿性同形制度壓力下，高?？梢越梃b國內(nèi)外相關(guān)組織機(jī)構(gòu)的執(zhí)行經(jīng)驗，對管理和組織系統(tǒng)進(jìn)行全面優(yōu)化升級。高校執(zhí)行政府會計制度的具體實施路徑如圖所示。

（一）強(qiáng)制性同形制度壓力：開展資產(chǎn)核查及合同管理

高校國有資產(chǎn)管理部門應(yīng)根據(jù)存貨、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等具體政府會計準(zhǔn)則及應(yīng)用指南的相關(guān)要求，清理核實各項庫存物品、對外投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)數(shù)據(jù)，并進(jìn)一步核實各類資產(chǎn)的賬面價值、初始價值、投入使用時間、折舊攤銷的年限等，為準(zhǔn)確計量資產(chǎn)的實際價值等提供基礎(chǔ)信息。應(yīng)升級改造資產(chǎn)管理系統(tǒng)，按制度要求對相關(guān)固定資產(chǎn)補提折舊，同時，通過合理配置資產(chǎn)，正確處置資產(chǎn)，來有效提高資產(chǎn)的使用績效。相關(guān)部門需要緊遵學(xué)校的管理要求，不僅要盤點、評估、核算自身的資產(chǎn)情況，還要修訂與完善制度、創(chuàng)新管理手段，為更好地銜接政府會計制度做好前期準(zhǔn)備。

不少高校擁有的各項發(fā)明專利、著作權(quán)等無形資產(chǎn)都沒有入賬，按無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的規(guī)定，“單位自行研究開發(fā)項目尚未進(jìn)入開發(fā)階段，但按法律程序己申請取得無形資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)將依法取得時發(fā)生的注冊費、聘請律師費等費用確認(rèn)為無形資產(chǎn)”。筆者認(rèn)為，按注冊費、律師費登記的無形資產(chǎn)賬面價值與其真實價值之間還存在較大差價，為簡化核算，對于歷史形成的無形資產(chǎn)可按名義金額補錄入賬，做到財務(wù)有賬，能夠賬實核對即可。

此外，高校的合同管理部門和內(nèi)部控制部門應(yīng)加強(qiáng)對各類合同的規(guī)范管理工作，明確相應(yīng)的責(zé)任主體，優(yōu)化合同業(yè)務(wù)流程?，F(xiàn)行政府會計制度下的財務(wù)會計以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，應(yīng)規(guī)范各類合同的簽訂和確認(rèn)。收入類合同應(yīng)明確收款時點，原則上按季度、半年度收取各項租金、管理費及服務(wù)費，確保按期收到當(dāng)年的全部款項?？蒲惺杖牒贤鞔_分期收款的時點，盡量做到合同進(jìn)度和收款時間的同步，使收入的權(quán)責(zé)發(fā)生制和預(yù)算收入的收付實現(xiàn)制的差異最小化，減少會計核算工作量。支出類合同應(yīng)明確付款依據(jù)、進(jìn)度和時間，確保權(quán)責(zé)相符。同時，高校應(yīng)開發(fā)應(yīng)用合同管理信息系統(tǒng)，對各類業(yè)務(wù)合同實行線上“申請一擬定一審核一審批一執(zhí)行”的全過程管理，實現(xiàn)合同管理制度化、流程化、信息化的管理目標(biāo)，以提升合同管理工作的信息化水平和審核效率。

（二）規(guī)范性同形制度壓力：升級信息系統(tǒng)與提升會計人員勝任能力

1.加快會計信息系統(tǒng)的升級，建立統(tǒng)一的會計信息系統(tǒng)?，F(xiàn)行政府會計制度下的平行記賬、固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的折舊和攤銷、權(quán)責(zé)發(fā)生制的收入確認(rèn)、全面預(yù)算管理、內(nèi)部控制的信息化等，都要求高校加快會計信息系統(tǒng)建設(shè)。因此，高校需要升級原來的會計核算系統(tǒng)，建成適應(yīng)現(xiàn)行政府會計制度并能實現(xiàn)自動平行記賬的會計系統(tǒng)。具體工作包括：①建設(shè)業(yè)財融合的涵蓋“預(yù)算編制與審核、預(yù)算執(zhí)行與網(wǎng)上報銷審批、預(yù)算分析與績效管理”等功能的全面預(yù)算系統(tǒng)，加快預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度，提高經(jīng)費使用效益。②建設(shè)或升級資產(chǎn)管理系統(tǒng)，增加折舊功能模塊，并對接會計核算系統(tǒng)，使期末能夠自動生成折舊憑證。③建設(shè)或升級合同管理系統(tǒng)，對科研收入、社會服務(wù)收入、采購合同等各類收入支出合同的訂立、審核、執(zhí)行和會計核算進(jìn)行全過程管理。④實現(xiàn)各會計信息系統(tǒng)對內(nèi)與科研系統(tǒng)、人事系統(tǒng)、教務(wù)系統(tǒng)、辦公系統(tǒng)、學(xué)生管理、宿舍管理等系統(tǒng)對接，對外與財政預(yù)算、國庫支付、銀行網(wǎng)銀支付等系統(tǒng)對接，打破信息孤島，做到信息互通互聯(lián)，提高會計業(yè)務(wù)處理效率，提升管理效率。

要實現(xiàn)綜合財務(wù)報告的編制，就必須建立統(tǒng)一的合并報表信息系統(tǒng)，特別是在同一部門（系統(tǒng)）內(nèi)，最好能夠統(tǒng)一會計核算軟件并制定統(tǒng)一的會計處理規(guī)則。對于來自本部門內(nèi)部單位、本部門以外的同級政府單位、本部門以外的非同級政府單位的收入、費用、往來，增加輔助核算，對每一個發(fā)生業(yè)務(wù)往來的政府單位明確一個唯一標(biāo)識（可以采用單位信用代碼或預(yù)算代碼）進(jìn)行交易單位輔助核算，上級單位在編制合并報表時可通過信息系統(tǒng)進(jìn)行自動抵銷。

2.全面提升會計人員勝任能力，積極做好實施政府會計制度的準(zhǔn)備工作。高校內(nèi)部相關(guān)責(zé)任部門和會計人員是順利推行政府會計制度的關(guān)鍵。首先，要加強(qiáng)制度宣傳，營造改革氛圍，引起各方重視。其次，要加強(qiáng)對政府會計制度的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，認(rèn)真學(xué)習(xí)《政府會計準(zhǔn)則》《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和會計報表》等準(zhǔn)則制度內(nèi)容。一方面要積極參加上級部門組織的相關(guān)政策知識培訓(xùn)，從宏觀上了解此次改革的背景及意義;另一方面要積極參加軟件公司組織的具體業(yè)務(wù)培訓(xùn)，熟練掌握具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的操作。深刻領(lǐng)會制度精髓，分析比較與以往執(zhí)行的會計制度的區(qū)別和變化，使會計人員轉(zhuǎn)變自身思想，創(chuàng)新工作思路，按照政府會計準(zhǔn)則、制度及應(yīng)用指南來開展工作。最后，積極開展對政府會計的研究和研討，在執(zhí)行政府會計制度的過程中，會遇到許多新問題，學(xué)校內(nèi)部相關(guān)責(zé)任部門工作人員應(yīng)積極進(jìn)行溝通交流，就制度本身和實際工作中的疑難問題定期進(jìn)行研討，根據(jù)高校執(zhí)行政府會計制度銜接規(guī)定的相關(guān)要求，科學(xué)制定適合學(xué)校管理的科目核算體系和平行記賬規(guī)則，理清各類往來科目、基建賬戶，補記補提未入賬事項，調(diào)整相關(guān)科目，做好新舊會計科目的轉(zhuǎn)換和銜接，為現(xiàn)行政府會計制度的順利實施打下良好的基礎(chǔ)。

（三）模仿性同形制度壓力：推進(jìn)成本核算及監(jiān)督

根據(jù)《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》的安排，2018～2020年的工作是研究推行政府成本會計。權(quán)責(zé)發(fā)生制的財務(wù)會計體系、折舊和攤銷的計提、機(jī)關(guān)事業(yè)單位人員養(yǎng)老體制改革等為進(jìn)行成本會計核算創(chuàng)造了有利條件?，F(xiàn)行政府會計制度提出的“雙功能（雙體系）、雙基礎(chǔ)、雙報告”的管理特點，對高校教育成本核算管理提出了新的要求。應(yīng)進(jìn)一步深入研究教育成本核算問題，明確直接成本的具體內(nèi)容和間接成本的分?jǐn)偡椒?，通過設(shè)立各院系專業(yè)的成本項目，在財務(wù)會計體系中進(jìn)行成本歸集和計算，合理界定各類高校的辦學(xué)成本，從而為生均撥款和學(xué)生收費的動態(tài)調(diào)整提供可靠的依據(jù)。高?？梢赃m當(dāng)借鑒、吸收國內(nèi)外高校關(guān)于教育成本核算的經(jīng)驗與方法，并與自身實際情況相結(jié)合來對其進(jìn)行改進(jìn)。

高校教育經(jīng)費是有限的.經(jīng)費不足問題制約著高校的發(fā)展，如何使有限的資金發(fā)揮最大的效益也在考驗著高校管理者。因此，應(yīng)當(dāng)明確每一筆經(jīng)費的流向和金額，避免出現(xiàn)教育經(jīng)費實際流向與成本記錄不相符等問題。教育主管部門要加強(qiáng)對高校教育成本核算和管理過程的監(jiān)督，建立相應(yīng)的獎懲制度，對于違反相關(guān)規(guī)定的人員，施以適當(dāng)?shù)奶幜P。同時，高校自身也需要健全教育成本評價體系，提高資金使用效率和效益，為高校更好更快地發(fā)展打下扎實的基礎(chǔ)。

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