孫 蕊

一、引言

重要性原則（materiality）貫穿于財務(wù)報表編制工作的始終，并指引著實務(wù)工作，既是會計信息確認(rèn)和披露的“門檻”，也是審計理論和實務(wù)的靈魂問題。作為國際財務(wù)報告概念框架中的重要概念，近幾年來，西方國家的會計權(quán)威組織也未停止探索的腳步：為了提高財務(wù)報告信息披露的有效性，IASB在2015年發(fā)布了《IFRS實務(wù)聲明：財務(wù)報表中重要性應(yīng)用的征求意見稿》；同年，F(xiàn)ASB也發(fā)布了有關(guān)于重要性決定（Materiality Determination）的一系列修訂項目征求意見稿；2017年，IASB制定發(fā)布《作出重要性判斷的實務(wù)聲明2》。

重要性判斷問題被稱之為會計理論和實務(wù)界難以開啟的“黑箱”。梳理關(guān)于重要性的國外研究文獻(xiàn)，不難發(fā)現(xiàn)此方面研究的文獻(xiàn)數(shù)量存在階段性差異。20世紀(jì)八十年代之前，Holstrum以及Messier（1982）總結(jié)了會計重要性方面的研究，主要集中于報表項目的本質(zhì)、決策模型的結(jié)構(gòu)形式、判定重要性的關(guān)鍵因素以及重要性門檻方面，文獻(xiàn)數(shù)量相對較少，關(guān)于概念理解也較為模糊，處于重要性判定概念的初探階段。隨著FASB確立重要性原則正式定義及其在財務(wù)概念框架中的地位，關(guān)于重要性研究的文獻(xiàn)大量涌現(xiàn)，可分為三大研究范疇：第一類研究是基于審計工作手冊、審計師底稿所作出的審計師重要性判斷和錯報評估方面的研究（Steinbart, 1987; Friedberg,1989; Wright&Wright,1997; Allen,Elder, 2005）；第二類研究是有關(guān)會計信息披露方法選擇、會計政策選擇和方法變更以及盈余市場反應(yīng)等以考察經(jīng)理層重要性判定，例如利息成本資本化、LIFO披露、或有負(fù)債信息報告、退休后福利成本信息披露(Morris,1984; Chewning,1989；Frishkoff,Phillips,1985;Gleason,2002;Liu,Mittelstaedt,2002;Nelson,2005)；隨著SOX法案頒布和COSO框架的建立，重要性概念運用延伸至財務(wù)報告內(nèi)部控制及風(fēng)險管理，審計師或經(jīng)理層內(nèi)部控制缺陷的重要性判定逐漸成為關(guān)于重要性概念運用研究的一個新視角。自2007年以來，重要性研究的文獻(xiàn)數(shù)量又呈顯著下降趨勢，大多聚焦于審計重要性門檻披露對決策者影響、會審人員關(guān)于會計差錯更正的重要性判定、以及重要性評估的數(shù)量和性質(zhì)因素等方面(Andrew,Jeffrey,2009,2018;Keun e,Johnstone,2012; Eilifsen,2017;Klaus, Paul ,2014)。

概言之，國外關(guān)于重要性研究相對細(xì)碎零散，大多采用數(shù)據(jù)實證或研究考察重要性判斷的影響因素等。相比于國外研究狀況，我國關(guān)于重要性的研究寥寥無幾，一方面是會計重要性原則本身具有主觀不確定性，另一方面由于我國會計概念框架的建設(shè)存在滯后性，重要性相關(guān)理論發(fā)展也較為緩慢。

基于此，筆者認(rèn)為有關(guān)重要性進(jìn)一步研究的主要困境在于：“重要性”這一會計術(shù)語的應(yīng)用范疇較為廣闊，而在不同領(lǐng)域中的運用及判定機(jī)制不同，但公認(rèn)定義并未對此明晰區(qū)分。會計重要性概念的模糊會造成會審人員理解和運用上的差異，不當(dāng)運用會使之淪為盈余操縱的工具，從而促成重要性原則濫用問題（Levitt，1998）。綜上而言，有必要從會計重要性概念的形成發(fā)展、概念本質(zhì)涵義以及運用范疇差異幾個方面全方位地對重要性原則概念進(jìn)行解讀。本文借鑒邏輯學(xué)中概念解構(gòu)的視角以及劉易斯的價值理論等觀點，試圖解讀其概念內(nèi)涵的“普遍性”，以及辨析不同范疇運用存在的“特殊性”，從而構(gòu)建更明晰的概念理論體系，以期有助于會計和審計人員在實務(wù)中更好地理解和運用重要性。

二、重要性概念的產(chǎn)生與發(fā)展

（一）美國證券法案中的重要性定義的提出

會計重要性概念起源可追溯至西方國家，其形成和運用與外部環(huán)境要求特別是法律法規(guī)要求密不可分。1933年，美國《證券法案》中正式發(fā)布“會計虛假注冊陳述的民事責(zé)任”這一章節(jié)內(nèi)容，承認(rèn)“重要性的概念是會對會計師產(chǎn)生實際后果的”這一觀點；在此基礎(chǔ)之上，1940年，SEC通過第102條款，將其界定為：“‘重要性’這一術(shù)語，被用于任何項目的信息提供時，它要求應(yīng)該在投資者購買發(fā)行證券之前向一般謹(jǐn)慎投資者提供合理地應(yīng)通知的那些事項的信息?！睂χ匾缘年P(guān)注主要體現(xiàn)在監(jiān)管機(jī)構(gòu)需設(shè)定予以提供的信息限制，不希望財務(wù)報告使用者被不重要的信息遮掩，也不希望遺漏對使用者有影響的信息。

1976年，在美國最高法院裁決TSC公司訴Northway 公司委托投票說明書遺漏事實的案件中，瑟古德·馬歇爾大法官定義重要性為：“如果理性的股東很可能認(rèn)為在決定如何投票時很重要，那么遺漏的事實就是重要的。”根據(jù)他的觀點，重要性是一個事實和法律的混合問題，在一定情形下，法庭要根據(jù)一項遺漏事實是否會對股東產(chǎn)生實際的可能性（substantial likelihood）影響來作出裁定。瑟古德·馬歇爾的這個概念界定意義深遠(yuǎn)，成為確定虛假記載或遺漏信息是否重大的判斷標(biāo)準(zhǔn)，對會計權(quán)威組織理解和界定會計重要性帶來很大參考價值。

審計重要性理論產(chǎn)生的基本前提是審計風(fēng)險的存在和抽樣技術(shù)的采用，側(cè)重于運用計劃重要性，通過抽樣技術(shù)和審計證據(jù)收集選擇控制審計風(fēng)險，并評價審計剩余風(fēng)險，最終發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?；而會計重要性判定站在財?wù)報告信息質(zhì)量視角，因而要確保重要會計信息產(chǎn)出合規(guī)合法，對于不重要事項則簡化處理，使得在具有可理解性基礎(chǔ)上，會計信息不會對利益相關(guān)者產(chǎn)生誤導(dǎo)。

（二） 財務(wù)報告概念框架中重要性概念及闡釋：FASB/IASB

1975年，F(xiàn)ASB發(fā)布了《重要性標(biāo)準(zhǔn)》的討論備忘錄，并闡述將建立重要性標(biāo)準(zhǔn)的目標(biāo)，然而FASB意識到設(shè)立統(tǒng)一的重要性標(biāo)準(zhǔn)幾乎是不可能的，轉(zhuǎn)而調(diào)整初始目標(biāo)。1980年，將重要性納入《財務(wù)會計概念公告第2號：會計信息質(zhì)量特征》之中，作為“承認(rèn)質(zhì)量的起端”，與成本效益原則一同作為財務(wù)報表信息確認(rèn)、計量、披露系統(tǒng)上下兩端約束條件，與相關(guān)性、可靠性等特征共同構(gòu)筑會計信息質(zhì)量的框架體系，對其定義為：“重要性，就周遭環(huán)境而言，財務(wù)報告中一項目因錯漏報更正金額大小，很可能改變或影響依賴報告的理性人的判斷，那么它就是重要的。”

值得一提的是，重要性在概念框架中不只是孤立存在于下端作為約束條件的。概念公告2號就已解釋：重要性是一個與相關(guān)性和可靠性相關(guān)聯(lián)的普遍性概念。相關(guān)性與重要性的共性都是根據(jù)對投資者和其它決策者產(chǎn)生影響這一層面來下定義的，而這兩個特征的分辨點在于：究竟是投資者對于某些會計信息不感興趣（因為不相關(guān)），抑或所涉及的金額太小以至于不能“泛起”絲毫“漣漪”（因為不重要），才使之做出不確認(rèn)披露的決定。

1989年，IASC制定的框架與概念公告2號的定義相似，然而它并不是將重要性像成本效益原則一樣作為普遍約束條件，而重點討論了重要性是相關(guān)性的一個層面，因為不重要的信息不會影響使用者決策，IASB概念框架（2010）認(rèn)為：“重要性是特定實體相關(guān)性的一個層面，是基于信息在個體財務(wù)報告中項目的性質(zhì)或數(shù)量程度（或兩者）的?！?在2018年IASB新修訂的概念框架中，進(jìn)一步明晰了重要性概念中的使用者是“通用目的財務(wù)報告的主要使用者”，反映了重要性原則影響“主要使用者”的公共信息需求，而非其他群體需求。

（三）我國會計制度中重要性原則概念

隨著我國企業(yè)會計制度發(fā)展變遷，對重要性原則正式規(guī)定始于90年代初期。1992年11月30號財政部頒布《企業(yè)財務(wù)通則》，提出了會計信息質(zhì)量特征以及確認(rèn)與計量的一般性原則，其中之一是有關(guān)對重要性的闡述：“財務(wù)報告應(yīng)當(dāng)全面反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果；對于重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)單獨反映”；2001年頒布《企業(yè)會計制度》，規(guī)定會計核算的13條基本原則，將重要性原則闡釋為：“在會計核算過程中對交易或事項應(yīng)當(dāng)區(qū)別其重要程度，采用不同的核算方式。對資產(chǎn)、負(fù)債、損益等有較大影響，并進(jìn)而影響財務(wù)會計報告使用者據(jù)以作出合理判斷的重要會計事項……要予以充分、準(zhǔn)確地披露；對于次要會計事項……可適當(dāng)簡化?！彼鼜?qiáng)調(diào)了重要性原則在會計核算以及財務(wù)信息披露中的運用：會計信息披露要分主次、有重點，為眾多會計信息篩選提供分界線或取舍點；而在會計核算方面是進(jìn)行成本效益權(quán)衡的體現(xiàn)，與謹(jǐn)慎性原則共同被認(rèn)為是財務(wù)會計通行的修正性慣例。在2006年，重要性原則作為會計信息質(zhì)量特征之一，正式被列入《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》。

與FASB/IASB的財務(wù)概念框架中重要性原則規(guī)定相比，我國基本準(zhǔn)則中對重要性概念的闡釋相對片面，沒有說明它的內(nèi)涵以及與其它信息質(zhì)量特征的關(guān)系，語言表述相對籠統(tǒng)，然而重要性原則運用在具體會計制度中卻早有體現(xiàn)。《企業(yè)會計制度》第二十五條規(guī)定，“不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設(shè)備物品，只要單位價值在2000元以上，且超過2年使用年限，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)，否則作為低值易耗品處理”，這間接地劃分了資產(chǎn)認(rèn)定的重要性水平標(biāo)準(zhǔn)；第九十八條規(guī)定“企業(yè)的收入，應(yīng)當(dāng)按照重要性原則，在利潤表中反映”，例如主營業(yè)務(wù)收入和其它業(yè)務(wù)收入等重要程度和列示次序的劃分；此外，重大會計差錯的認(rèn)定、關(guān)聯(lián)方關(guān)系的認(rèn)定以及財務(wù)報表列報等都是重要性的具體運用形式。目前我國會計基本準(zhǔn)則中的重要性定義不足以支撐和涵蓋重要性原則運用環(huán)節(jié)，缺乏可理解性和指引性，為明確重要性定義、作用以及覆蓋環(huán)節(jié)，進(jìn)一步深入認(rèn)識和構(gòu)建重要性概念體系尤為必要。

三、會計重要性的本質(zhì)：一種價值判斷

（一）會計重要性原則特征

重要性，在《現(xiàn)代漢語詞典》中被解釋為：“被認(rèn)為有很大價值和影響的性質(zhì)”，表達(dá)了人們對事、物主觀感受的相對程度。

會計重要性，是探討會計理論和實踐的基礎(chǔ)性概念，乃至是人類的一種思維方式。回顧西方學(xué)者關(guān)于此概念的探索，Berstein（1967）認(rèn)為重要性概念的厘清有助于會計實務(wù)的優(yōu)化，會計重要性的基本含義是：沒必要關(guān)注不重要或者不要緊的事項；會計人員應(yīng)審慎地選擇數(shù)據(jù)的量和詳細(xì)程度來報告，以免產(chǎn)生信息過載的情況。此觀點隱含意義是絕大多數(shù)財務(wù)報告使用者無法很好地理解重要性，需要專業(yè)人員控制財務(wù)報表中的“噪音”，以免重要與無關(guān)緊要信息混雜情形對使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)，而它沒有揭示重要性原則到底是什么。Frishkoff（1970）認(rèn)為，重要性是指對于使用者而言，在作出決策的背景下，相對數(shù)量財務(wù)信息的重要程度；重要性概念的隱含假設(shè)是，項目的重要性是事先決定的，機(jī)械的照搬照抄重要性標(biāo)準(zhǔn)會帶來一定的風(fēng)險；他的研究貢獻(xiàn)點在于，提出重要性標(biāo)準(zhǔn)不應(yīng)完全替代專業(yè)判斷。Chong（1996）將重要事項的定義擴(kuò)展至財務(wù)信息的真實和公允表述方面，并認(rèn)為現(xiàn)有重要性的定義范圍過于狹窄，沒有包括舞弊行為對報告的影響，缺少公司倫理和受托責(zé)任方面的界定，因而也缺少在整個財務(wù)報告和披露過程中的確定重要性標(biāo)準(zhǔn)的理由。Carla Edgley（2014）從歷史維度和隱喻適用性角度構(gòu)建重要性系譜，從道德和法律責(zé)任、解決過度審計問題方法、專家知識、數(shù)量經(jīng)驗法則（rule of thumb）以及風(fēng)險管理等層面分析其學(xué)理性質(zhì)。因而，會審專業(yè)團(tuán)體界定的重要性的定義范圍是相對較狹窄的，而其隱喻適用特性使得其概念的引申涵義不止于此。

由于會計概念內(nèi)涵具有多方面性、層次性以及對其認(rèn)識的漸進(jìn)性等特征，故結(jié)合西方企業(yè)重要性相關(guān)指引、實證文獻(xiàn)以及IASB/FASB的定義，重要性原則概念特征可解剖為三個層面：其一，重要性原則的運用屬于會計專業(yè)判斷，和會計思維的具體方式，即管理層以及審計師在遵循會計和審計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，運用自身會審經(jīng)驗對財務(wù)報表會計信息真實和公允表達(dá)、對存在重大錯報漏報情況要作出專業(yè)分析和判斷。其二，重要性原則是信息使用者導(dǎo)向，這構(gòu)成了重要性定義的核心要素。其三，依賴于特定主體環(huán)境是作出重要性判定的前提和基礎(chǔ)。Patterson（1967）早已提出，重要性原則除了運用經(jīng)驗法則（rule of thumb）作出基本判斷外，還應(yīng)考慮企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

（二）重要性原則的內(nèi)涵

會計信息本身并無好壞、喜惡等性質(zhì)之分，然而附之于客體之上，便涉及到利害、是非等評價問題。根據(jù)劉易斯的價值理論觀點，價值是一種經(jīng)驗事實，評價是經(jīng)驗知識的一種形式。當(dāng)我們對某個客體有了價值認(rèn)識之后，形成的判斷就是評價，因而，杜威和劉易斯都認(rèn)為：評價是價值判斷。劉易斯將價值樣式分為直接經(jīng)驗價值、預(yù)言經(jīng)驗價值以及有貢獻(xiàn)的價值。直接經(jīng)驗價值陳述涉及的是真的或假的，是一種當(dāng)下的感覺體驗，如享用美食時所做當(dāng)下的“美好”表述，是直接經(jīng)驗中價值特性的表達(dá)，這種表述沒有作出判斷，不屬于評價;預(yù)言經(jīng)驗價值的一般形式是“如果A，那么B”，即在一定被理解環(huán)境下，其陳述的事實通過包括行動在內(nèi)的一些經(jīng)驗可以證實，例如，如果選擇披露重大關(guān)聯(lián)交易違規(guī)的信息，那么公司股價將會下降，這類判斷也被稱為“終結(jié)性價值判斷”；第三類價值形式是對客觀現(xiàn)實和現(xiàn)實時態(tài)的判斷，因不可徹底被證實，故稱為“非終結(jié)性價值判斷”，第二類、第三類屬于價值評價或經(jīng)驗知識。劉易斯的價值理論是自然主義價值論，具有經(jīng)驗主義而非先驗主義、認(rèn)識主義而非非認(rèn)識主義的鮮明特點，基本上與馬克思主義哲學(xué)價值論是一致的。

采納劉易斯的觀點來分析會計重要性這一概念，首先從其定義闡述形式上看，“如果會計信息的錯報漏報會影響財務(wù)報表使用者據(jù)此作出的決策，那么它就是重要的”，顯然符合在一定特定環(huán)境之下，“如果A，那么B”的預(yù)言經(jīng)驗價值判斷形式，而且這種判斷是可證實但未證實，并可能經(jīng)歷判斷失誤的，因而重要性概念涉及價值判斷形式，而價值判斷的主體是會計信息提供者或會審人員。其次，根據(jù)IASB給出的表述，重要性原則作為會計信息質(zhì)量特征中相關(guān)性的一個層面，需要保證重要信息得以確認(rèn)披露，以滿足通用目的財務(wù)報告主要使用者的信息需求，可以進(jìn)一步運用經(jīng)濟(jì)學(xué)中的效用理論合理解釋：一項會計信息越重要，就越能夠滿足信息使用者做出決策的需要，對其產(chǎn)生的效用也越大，進(jìn)而會審人員可根據(jù)該項信息錯漏報所致的效用損失來判斷是否進(jìn)行信息確認(rèn)；整個過程是典型的價值判斷，判斷核心是“是否有利于會計信息使用者決策”，評價的通用價值準(zhǔn)則是錯漏報一項會計信息對使用者決策的影響效用。

將同一項會計信息對使用者的效用滿足程度界定為[0,1]區(qū)間的連續(xù)數(shù)值，會計信息、該項會計信息對各類使用者決策效用滿足程度以及該項信息的重要程度分別用表示，那么此項會計信息對不同使用者效用集合可表示為表示該類會計信息使用者的類別數(shù)，取值為[0,1]），其重要程度可用衡量，即數(shù)值越大，那么越大，對信息使用者的價值有用性也越高，反之而言，可以抽象地解釋為：如果錯報漏報該會計信息，會對使用者正確經(jīng)濟(jì)決策產(chǎn)生負(fù)效用（負(fù)向影響）。是完全不同的兩類會計信息，脫離價值評價準(zhǔn)則及環(huán)境來尋求單一的重要程度的絕對順序是不可行的，在特定時空的相同特定主體環(huán)境下，如果存在，才能說明信息的重要性程度優(yōu)于

然而，在現(xiàn)實會計環(huán)境下，會審人員在編制企業(yè)財務(wù)報表以及審核財務(wù)報表的重大錯報時，由于存在現(xiàn)代電子計算機(jī)技術(shù)以及判斷復(fù)雜性等限制，根據(jù)影響使用者決策效用的大小來對會計信息逐一進(jìn)行重要性篩選是不可能的，因為效用是主觀模糊的、看不見摸不著的，無法判定效用情況也就無法準(zhǔn)確判斷是否對使用者作出決策產(chǎn)生影響、或產(chǎn)生何種影響。從這一層面來看，IASB以及FASB制定的會計重要性的定義只是高度抽象的解釋，對于會計專業(yè)人員也不具有現(xiàn)實可理解性和可操作性。故而從分析財會文獻(xiàn)以及現(xiàn)實實務(wù)工作中可以發(fā)現(xiàn)，以“是否影響使用者作出決策”為重要性價值判斷形式轉(zhuǎn)換為“是否對財務(wù)報表的整體表達(dá)造成重大影響”為檢驗重要性的代理變量，這樣一種隱形的轉(zhuǎn)換使得會審人員有能力遵循會計準(zhǔn)則規(guī)定，來驗證一項會計信息錯漏報是否會對財務(wù)報表真實公允表達(dá)造成影響，判斷依據(jù)是財務(wù)報表重要性門檻，這里不再贅述。

四、重要性原則適用范疇：在會計和審計中運用的異同

從前文可知，有關(guān)重要性研究的范疇相對較廣，不僅運用于財務(wù)報表的確認(rèn)、計量和披露中，更是審計研究領(lǐng)域的靈魂問題。Takiah和Errol（1999）總結(jié)了重要性研究的常見問題領(lǐng)域，包括財務(wù)報表項目單獨或合并披露重要性、會計政策變更披露重要性判斷、審計師對于錯報判斷、內(nèi)控缺陷重要性認(rèn)定（重大、重要和一般缺陷）、非經(jīng)常性項目披露的重要性以及重要性對出具審計意見類型的影響等，發(fā)現(xiàn)審計師、報表準(zhǔn)備者和用戶在重要性的運用和判定上存在很大差異性，同時從側(cè)面詮釋了重要性概念的外延之間是存在邊界的。文章借鑒《會計大百科詞典》中對會計概念的屬概念和種概念的解釋，認(rèn)為會計重要性是具有會計和審計范疇的二元性質(zhì)的種概念，具體劃分為會計重要性（materiality in accounting）（狹義）和審計重要性（materiality in auditing）兩大類屬概念，此種劃分是符合學(xué)科性質(zhì)、普遍可理解的。胡塞爾曾指出：“諸含義構(gòu)成一組‘普遍對象’或種類……無論含義本身是否是普遍對象，它們在所涉及的對象方面都分為個體含義和種類含義?！庇纱耍瑫嬛匾院蛯徲嬛匾远加衅涮囟ǖ膫€體含義，二者又構(gòu)成一種交叉相容關(guān)系，兩者概念上部分相通，同時也存在動態(tài)運用方面根本性差異。

（一）審計重要性和會計重要性共通點

第一個共通之處是定義的同源性。一定程度上講，審計重要性定義是源自于會計重要性概念的。從賬項基礎(chǔ)審計階段發(fā)展到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬰A段，審計報告的目標(biāo)從最初的揭弊查錯逐漸轉(zhuǎn)向合理保證會計報表的公允表達(dá)，審計重要性原則也逐步確立起來。

根據(jù)審計師Howard（2016）的觀點，審計重要性目的是為審計師需要尋找多少錯報提供一個框架，而會計重要性有助于審計師決定如何處理已知的和已發(fā)現(xiàn)的錯報。在審計過程中，重要性判定在不同階段需確定不同的“重要性水平”，可分為計劃重要性水平、執(zhí)行重要性水平以及評價重要性水平。其中計劃重要性的評估是對整體報表和賬戶分配層次的初步判斷，通常應(yīng)用“經(jīng)驗法則”以數(shù)字表示，是審計范圍確定的主要考慮因素，最大程度地體現(xiàn)著審計重要性這一種概念的含義，此時的運用是完全區(qū)別于會計重要性的；另一方面，在判定錯報漏報放棄調(diào)整的閾值上，主要運用會計重要性概念，需要站在有利于使用者決策視角，對于同一時空下特定項目而言，客觀重要性水平的真值只有一個,報表準(zhǔn)備者和審計師主觀重要性判斷都需要趨近于這一真值。

圖1 期望效果

圖2 解耦效果

圖3 審計重要性與審計風(fēng)險的關(guān)系

圖4 重要性原則概念構(gòu)建路徑

（二）審計重要性和會計重要性根本差異

1.國內(nèi)學(xué)者提出的二者差異的觀點

國內(nèi)一些學(xué)者總結(jié)過會計和審計重要性原則運用的關(guān)鍵差異，例如，林斌（1999）認(rèn)為，會審重要性最大的差異是會計原則規(guī)范的是事前和事中的處理，而審計重要性原則規(guī)范的是事后會計處理結(jié)果的審核，這點根據(jù)信息傳遞鏈不同環(huán)節(jié)與作用是不難理解的。夏靜（1999）、紀(jì)麗偉（2003）、段興民等（2004）主要從運用主體要求、性質(zhì)和地位、運用范圍、復(fù)雜程度以及風(fēng)險責(zé)任承擔(dān)等方面認(rèn)為二者存在根本性差異。他們基本上從會計和審計重要性主體判定過程視角捕捉兩者差異。然而，分辨這兩個種概念運用上的本質(zhì)區(qū)別，還需要抓住其主要矛盾，站在運用目的、基本前提視角加以辨析。

2.基本前提和運用目的不同

審計重要性理論產(chǎn)生的基本前提是審計風(fēng)險的存在和抽樣技術(shù)的采用，側(cè)重于運用計劃重要性，通過抽樣技術(shù)和審計證據(jù)收集選擇控制審計風(fēng)險，并評價審計剩余風(fēng)險，最終發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姡欢鴷嬛匾耘卸ㄕ驹谪攧?wù)報告信息質(zhì)量視角，因而要確保重要會計信息產(chǎn)出合規(guī)合法，對于不重要事項則簡化處理，使得在具有可理解性基礎(chǔ)上，會計信息不會對利益相關(guān)者產(chǎn)生誤導(dǎo)。審計人員需要對財務(wù)報表存在的差錯是否超過會計重要性方面可以接受的數(shù)量界限予以證實，因而審計重要性量化程度往往高于會計重要性判定。基于此，審計重要性運用的目標(biāo)是獲取合理保證，會計重要性原則運用主要目的是滿足公共需求信息的決策有用性。

3.重要性判定機(jī)制差異

不同的運用目的下，會計重要性和審計重要性判定的內(nèi)在機(jī)制大相徑庭。審計重要性判定最主要的部分是計劃重要性水平的確定，重要性水平實質(zhì)上是會計中的概念，審計重要性水平實質(zhì)上是量化的審計重要性，是對會計信息中可存在的錯報漏報事項金額的最大容忍度，也是衡量是否構(gòu)成錯判的具體指標(biāo)。在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?，確定審計重要性水平關(guān)鍵的內(nèi)在機(jī)制是如何看待和運用其與審計風(fēng)險的關(guān)系。重要性與審計風(fēng)險的關(guān)系被視為指導(dǎo)審計師進(jìn)行職業(yè)判斷的觀念，如圖3所示，可以較為清晰地闡釋重要性水平與審計風(fēng)險（這里用檢查風(fēng)險替代，因固有風(fēng)險和控制風(fēng)險大多情況是內(nèi)生的），曲線的位置決定于給定的重要性水平，重要性水平越低，曲線位置趨于上移；重要性水平改變，報表錯報認(rèn)定的證據(jù)搜集與審計風(fēng)險之間的權(quán)衡也隨之改變。

在論述會計信息屬性時，根據(jù)Barth（2008）的觀點，會計信息質(zhì)量特征并不是一系列的二維離散變量，而是一系列連續(xù)變量。當(dāng)管理層在面臨確定的已發(fā)生的會計項目或事項確認(rèn)和計量時，判定標(biāo)準(zhǔn)是會計準(zhǔn)則中的重要性標(biāo)準(zhǔn)。然而在很多情況下沒有制度標(biāo)準(zhǔn)可循，尤其是對于不確定性較高或判定區(qū)間在重要性上下邊界區(qū)域的會計信息。根據(jù)美國學(xué)者Reneé和Wallace的觀點（2001），可能性和重要性之間存在固有關(guān)系，明晰這種關(guān)系可以提升財務(wù)報告和審計報告精確度。給不確定事項重要性排序的傳統(tǒng)方式是風(fēng)險評估地圖，鑒于此，筆者認(rèn)為以一事項發(fā)生的可能性（probability）作為橫軸，以一事項可能后果（以金額衡量magnitude）為縱軸，可以簡略表達(dá)出重要性程度判斷機(jī)理。表示方式可分為兩種效果：期望效果，以及解耦效果，如圖1、圖2所示。

五、結(jié)論

本文從文獻(xiàn)視角總結(jié)會計重要性概念的產(chǎn)生、定義和研究困境，并借鑒西方哲學(xué)價值理論方面觀點，對重要性原則這一概念進(jìn)行重構(gòu)，見圖4，并得出主要結(jié)論如下：

1.在本質(zhì)屬性和概念內(nèi)涵的認(rèn)識方面，會計重要性可以表達(dá)為：基于特定主體環(huán)境，以影響用戶決策為導(dǎo)向的價值判斷，覆蓋于會計信息確認(rèn)、計量和披露等環(huán)節(jié)；具體反映在管理層及審計師運用職業(yè)判斷，評估財務(wù)報表交易或事項等會計信息的錯漏報是否會對財務(wù)報表整體表述造成重大影響。

2.在應(yīng)用范疇方面，將重要性區(qū)分為會計重要性（狹義）和審計重要性。（1）兩者各自具有重要性的個體含義，并構(gòu)成交叉相容的關(guān)系。（2）審計工作的不同階段運用的重要性概念是不同的，計劃審計階段重要性水平的確定歸屬于審計重要性含義，而在審計工作階段，評估錯報、漏報放棄調(diào)整的閾值完全是會計重要性判定的應(yīng)用。因而，運用共通的重要性定義會造成會審人員理解上的偏差，可能造成概念的混淆，從而不利于實務(wù)判斷。（3）審計重要性區(qū)別于會計重要性應(yīng)用的關(guān)鍵是運用目的和前提基礎(chǔ)，在重要性判定機(jī)制上也存在根本性差異。