王麗萍 祝 君 陳 陽

助推高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的績(jī)效審計(jì)探析

王麗萍 祝 君 陳 陽

（西南科技大學(xué)審計(jì)處 四川綿陽 621010）

在對(duì)高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的必要性分析的基礎(chǔ)上，從高等學(xué)?？?jī)效審計(jì)特點(diǎn)、預(yù)算績(jī)效管理特征、績(jī)效審計(jì)與預(yù)算績(jī)效管理的關(guān)聯(lián)作用三個(gè)方面，對(duì)績(jī)效審計(jì)與高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的關(guān)聯(lián)性進(jìn)行了闡釋?；陬A(yù)算資金管理及績(jī)效審計(jì)所具有“增效”目標(biāo)一致性，提出了加強(qiáng)高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的績(jī)效審計(jì)的組織、實(shí)施及方法，探索適合高等學(xué)?？?jī)效審計(jì)新方式。研究成果可為提升高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理水平提供有益參考。

高等學(xué)校；預(yù)算績(jī)效管理；績(jī)效審計(jì)；關(guān)聯(lián)作用

習(xí)近平總書記在黨的十九大報(bào)告中明確提出“建立全面規(guī)范透明、標(biāo)準(zhǔn)科學(xué)、約束有力的預(yù)算制度，全面實(shí)施績(jī)效管理?！钡谑龑萌珖?guó)人大第一次會(huì)議《政府工作報(bào)告》就“深化財(cái)稅體制改革”指出“全面實(shí)施績(jī)效管理，使財(cái)政資金花得其所、用得安全?！?018年3月中共中央辦公廳印發(fā)的《關(guān)于人大預(yù)算審查監(jiān)督重點(diǎn)向支出預(yù)算和政策拓展的指導(dǎo)意見》強(qiáng)調(diào)“加強(qiáng)對(duì)支出績(jī)效和政策目標(biāo)落實(shí)情況的監(jiān)督，推動(dòng)建立健全預(yù)算績(jī)效管理機(jī)制?！?018年9月25日新華社發(fā)布的《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見》進(jìn)一步提出了：“全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理是推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的內(nèi)在要求，是深化財(cái)稅體制改革、建立現(xiàn)代財(cái)政制度的重要內(nèi)容，是優(yōu)化財(cái)政資源配置、提升公共服務(wù)質(zhì)量的關(guān)鍵舉措。”這些，標(biāo)志著我國(guó)財(cái)政資金實(shí)施全面預(yù)算績(jī)效管理拉開了帷幕，高等學(xué)校也不例外。如何發(fā)揮好審計(jì)的服務(wù)與監(jiān)督功能，通過績(jī)效審計(jì)推動(dòng)高等學(xué)校全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理，是當(dāng)前亟待研究和解決的課題。

一、高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的必要性分析

高等學(xué)校的歷史使命或目標(biāo)任務(wù)就是要利用資源，來完成各項(xiàng)教學(xué)科研任務(wù)、為社會(huì)培養(yǎng)合格的專門人才。目標(biāo)任務(wù)的完成要充分體現(xiàn)其效益性，主要表現(xiàn)在資金投入的經(jīng)濟(jì)性、各項(xiàng)管理的效率性、最終產(chǎn)出的效果性上。在資金的投入上，要體現(xiàn)資金使用的節(jié)約，是否合理配置利用物資資源；在各項(xiàng)管理上，要體現(xiàn)管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置是否做到了科學(xué)，管理的手段是否先進(jìn)與高效；在最終的效果上，要體現(xiàn)培養(yǎng)出來的專門人才其數(shù)量和質(zhì)量是否真正達(dá)到了預(yù)期。以上所述均與績(jī)效管理密切相關(guān)。

績(jī)效管理的重心在于對(duì)資金的績(jī)效預(yù)算管理。“績(jī)效預(yù)算管理是建立在績(jī)效預(yù)算基礎(chǔ)之上，是一種以支出結(jié)果為導(dǎo)向的預(yù)算管理模式。”[1]“預(yù)算績(jī)效管理是指在預(yù)算管理中引入績(jī)效理念，在關(guān)注預(yù)算投入的同時(shí)重視預(yù)算產(chǎn)出，將績(jī)效目標(biāo)設(shè)定、績(jī)效跟蹤、績(jī)效評(píng)價(jià)及結(jié)果應(yīng)用納入預(yù)算編制、執(zhí)行、考核全過程，以提高政府資金配置的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效益性為目的的一系列管理活動(dòng)?！盵2]

隨著高等教育事業(yè)的不斷發(fā)展，高等學(xué)校不僅要提高自身的辦學(xué)質(zhì)量及其社會(huì)影響，還必須提高經(jīng)濟(jì)效益，即“用錢效益”。高等學(xué)校應(yīng)將有限的資金投放到最需要且最為經(jīng)濟(jì)合理的地方，充分發(fā)揮最大效益，使其預(yù)期效果達(dá)到最優(yōu)影響力。高等學(xué)校應(yīng)從預(yù)算的編制、執(zhí)行、和監(jiān)督的全過程，對(duì)預(yù)算資金的產(chǎn)出和結(jié)果加以關(guān)注，提高教學(xué)科研水平及教育辦學(xué)質(zhì)量，提升學(xué)校管理水平和服務(wù)社會(huì)的能力。

二、績(jī)效審計(jì)與高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理關(guān)聯(lián)性分析

（一）高等學(xué)?？?jī)效審計(jì)的特點(diǎn)

世界審計(jì)組織將績(jī)效審計(jì)定義為“對(duì)被審計(jì)單位在履行職責(zé)時(shí)利用資源的經(jīng)濟(jì)性、效率性和有效性的審計(jì)”。從本質(zhì)上講，績(jī)效審計(jì)是依據(jù)獲取的證據(jù)對(duì)被審計(jì)單位是否有效利用各種資源而發(fā)表審計(jì)意見的過程，具有靈活性、主觀性、多樣性和復(fù)雜性的特點(diǎn)，它不受制于具體的要求和期望。績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)在審計(jì)的選題、目標(biāo)、方法、以及提出的意見方面加以充分體現(xiàn)。由于高校目標(biāo)任務(wù)完成所需資源是一個(gè)較為寬泛的概念，涉及方方面面管理需求，其目的性較強(qiáng)，在高校開展績(jī)效審計(jì)時(shí)，筆者認(rèn)為不僅要遵循績(jī)效審計(jì)固有特點(diǎn)，同時(shí)還應(yīng)結(jié)合以下特點(diǎn)來考慮。

1. 績(jī)效審計(jì)具有模糊性

高等學(xué)校培養(yǎng)人才的過程屬非物質(zhì)生產(chǎn)活動(dòng)，它在教學(xué)科研、人才培養(yǎng)方面取得的效益，不同于有形生產(chǎn)活動(dòng)的可計(jì)量產(chǎn)品，它是難以用數(shù)字加以計(jì)量的。比如，在人才培養(yǎng)過程中，如何衡量學(xué)生“德、智、體”全面發(fā)展，其中的“智與體”可通過學(xué)生平時(shí)的成績(jī)加以反映，但學(xué)生的“德”如何衡量，也就是說，如何從量化的角度來對(duì)學(xué)生的思想、道德、精神境界[3]做出績(jī)效評(píng)價(jià)，是有一定難度的，只能依據(jù)學(xué)生的行為客觀表現(xiàn)，從主觀上給出一個(gè)大致貼切的評(píng)價(jià)，可以說這類評(píng)價(jià)結(jié)果在很大程度上存在著偏差，甚至不公，其模糊性也較強(qiáng)。因此，高等學(xué)校展開績(jī)效審計(jì)要充分考慮這一特點(diǎn)，所制定審計(jì)參照標(biāo)準(zhǔn)，也就相對(duì)模糊。

2. 績(jī)效審計(jì)具有長(zhǎng)遠(yuǎn)性

高等學(xué)校要完成使命不是一個(gè)簡(jiǎn)單的活動(dòng)過程，其成效要經(jīng)過較長(zhǎng)時(shí)間才能得以顯現(xiàn)。高校要采取積極措施和有效手段，不斷推進(jìn)和提升教學(xué)科研、人才培養(yǎng)的數(shù)量與質(zhì)量，促進(jìn)辦學(xué)水平的提高，更好地服務(wù)社會(huì)。所以說，高等學(xué)校使命活動(dòng)的效益具有長(zhǎng)遠(yuǎn)性，對(duì)其實(shí)施績(jī)效審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)也要立足于長(zhǎng)遠(yuǎn)。

3. 績(jī)效審計(jì)具有間接性

高等學(xué)校使命完成的最終成果都是服務(wù)于社會(huì)的，所產(chǎn)生的效益不能全部通過學(xué)校來反映，而是要在較大的范圍內(nèi)發(fā)揮作用。高等學(xué)校相當(dāng)一部分成果具有潛在性，產(chǎn)生效益并不直接，而是通過一定的轉(zhuǎn)換形式，間接的表現(xiàn)出來。因此，高等學(xué)?？?jī)效審計(jì)只有運(yùn)用間接效益標(biāo)準(zhǔn)，才能對(duì)其效益做出正確的評(píng)價(jià)。

4. 績(jī)效審計(jì)具有目的性

績(jī)效審計(jì)的目的在于提高績(jī)效。高等學(xué)?？?jī)效審計(jì)改變了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的查錯(cuò)糾弊、確保財(cái)務(wù)收支的真實(shí)與合法；開展績(jī)效審計(jì)的目的，是為了評(píng)價(jià)各項(xiàng)資源投入的經(jīng)濟(jì)性、效率性、以及效果性，尋找提高資源績(jī)效的途徑，以實(shí)現(xiàn)由查處轉(zhuǎn)為控制提效的目的。

（二）高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的特征

預(yù)算管理的主要特征是有一個(gè)好的財(cái)務(wù)管理體系，并兼有戰(zhàn)略性、指導(dǎo)性、動(dòng)態(tài)性和約束性等特征。高等學(xué)校開展預(yù)算績(jī)效管理，不僅要充分運(yùn)用好這些特征，同時(shí)還應(yīng)最大限度發(fā)揮其管理增效的特征。

1. 預(yù)算績(jī)效管理的財(cái)務(wù)管理體系

財(cái)務(wù)管理體系是預(yù)算管理的首要特征，同時(shí)也是高校加強(qiáng)預(yù)算績(jī)效管理的保障。好的財(cái)務(wù)管理工作能為預(yù)算管理工作提供可靠依據(jù)，更是實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的基本手段。因此，建立科學(xué)的財(cái)務(wù)管理體系，通過財(cái)務(wù)人員的配合協(xié)作，充分利用財(cái)務(wù)信息資料，正確編制年度預(yù)算，實(shí)時(shí)跟蹤預(yù)算執(zhí)行過程，及時(shí)向管理者反饋信息，從而分析預(yù)算執(zhí)行情況，以利于發(fā)現(xiàn)并解決在預(yù)算的編制、執(zhí)行、控制、以及結(jié)果考評(píng)中出現(xiàn)的問題。因此，高校要提高預(yù)算績(jī)效管理水平，是離不開一個(gè)好財(cái)務(wù)管理體系的。

2. 預(yù)算績(jī)效管理的戰(zhàn)略性

高等學(xué)校的戰(zhàn)略是一個(gè)綱領(lǐng)性方略，是為完成其使命或目標(biāo)而制定的行動(dòng)規(guī)劃。高校的預(yù)算績(jī)效管理要從學(xué)校戰(zhàn)略出發(fā)，依據(jù)學(xué)校行動(dòng)規(guī)劃加以預(yù)算和管理，主要是對(duì)學(xué)校資源進(jìn)行組織與分配，合理安排使用。其表現(xiàn)形式為：在預(yù)算績(jī)效管理的構(gòu)建上，要以學(xué)校戰(zhàn)略方針為基準(zhǔn)導(dǎo)向，制定與之相適應(yīng)的預(yù)算管理體制，從而管理學(xué)校預(yù)算；在預(yù)算績(jī)效管理的實(shí)施上，學(xué)校要建立預(yù)算績(jī)效管理隊(duì)伍，全方位支持學(xué)校戰(zhàn)略發(fā)展，嚴(yán)格推進(jìn)各項(xiàng)預(yù)算的執(zhí)行；在預(yù)算的編制上，學(xué)校預(yù)算編制應(yīng)隨不同時(shí)期學(xué)校戰(zhàn)略側(cè)重點(diǎn)的不同而不同，預(yù)算績(jī)效管理的重心也應(yīng)隨之改變。

3. 預(yù)算績(jī)效管理的指導(dǎo)性

預(yù)算管理具有指導(dǎo)意義，它對(duì)財(cái)務(wù)運(yùn)行的各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)施控制并加以指導(dǎo)，與未來的發(fā)展態(tài)勢(shì)成正相關(guān)。高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理不僅對(duì)財(cái)務(wù)運(yùn)行的過程進(jìn)行控制，而是通過對(duì)預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的考核，發(fā)現(xiàn)預(yù)算編制、執(zhí)行和控制過程中存在的不足，對(duì)來年預(yù)算進(jìn)行指導(dǎo)。它的指導(dǎo)特征主要表現(xiàn)在：指導(dǎo)預(yù)算的編制，編制的預(yù)算要符合學(xué)校的事業(yè)發(fā)展和未來需求，學(xué)校擁有的財(cái)力要做到人、財(cái)、物的綜合平衡；指導(dǎo)預(yù)算的執(zhí)行，預(yù)算執(zhí)行要不折不扣，不能超預(yù)算支出，預(yù)算的調(diào)整要按規(guī)定要求辦理；指導(dǎo)預(yù)算結(jié)果分析，要從提高預(yù)算績(jī)效管理角度出發(fā)，對(duì)本年度預(yù)算的編制、分配、執(zhí)行情況進(jìn)行分析，查找問題，為下一年度的預(yù)算管理提供理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

4. 預(yù)算績(jī)效管理的動(dòng)態(tài)性

高等學(xué)校預(yù)算不僅具有穩(wěn)定性，同時(shí)兼有動(dòng)態(tài)性，它隨學(xué)校戰(zhàn)略調(diào)整實(shí)施動(dòng)態(tài)管理。高等學(xué)校預(yù)算的動(dòng)態(tài)性主要顯現(xiàn)在預(yù)算的編制上，其表現(xiàn)形式為：一是，在采用固定預(yù)算方法編制預(yù)算時(shí)，要充分考慮環(huán)境不穩(wěn)定因素，兼用彈性預(yù)算方法；二是，由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的不確定性，應(yīng)將長(zhǎng)期預(yù)算與短期預(yù)算結(jié)合考慮；三是，由于當(dāng)期預(yù)算與實(shí)際執(zhí)行（跨年使用）存在差異，應(yīng)采用滾動(dòng)預(yù)算方式。因此，高等學(xué)校在對(duì)其預(yù)算進(jìn)行績(jī)效管理時(shí)，應(yīng)根據(jù)學(xué)校管理的實(shí)際情況，采取動(dòng)態(tài)管理。

5. 預(yù)算績(jī)效管理的約束性

預(yù)算最大的功能是約束力，高等學(xué)校的預(yù)算績(jī)效管理，在預(yù)算的每個(gè)環(huán)節(jié)和程序管理中應(yīng)具有約束性，學(xué)校內(nèi)的任何部門及個(gè)人，都不得隨意更改和調(diào)整預(yù)算。高校的預(yù)算績(jī)效管理要運(yùn)用預(yù)算的法律地位，加大對(duì)預(yù)算指標(biāo)的分配與調(diào)整，增強(qiáng)預(yù)算管理的約束性，克服人情預(yù)算和長(zhǎng)官意志，對(duì)預(yù)算的執(zhí)行實(shí)施有效監(jiān)督，從而提高預(yù)算績(jī)效管理的效率和效益。

（三）高等學(xué)?？?jī)效審計(jì)與預(yù)算績(jī)效管理的關(guān)聯(lián)作用

從對(duì)高等學(xué)校績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)和預(yù)算績(jī)效管理的特征分析看，二者的管理目標(biāo)相同，即合理利用有限資源，提升辦學(xué)管理水平，推動(dòng)學(xué)?？沙掷m(xù)健康發(fā)展。

1. 績(jī)效審計(jì)是促進(jìn)高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的重要手段

隨著高等學(xué)校辦學(xué)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，資金的使用大幅增加，為了確保辦學(xué)質(zhì)量，學(xué)校在加大對(duì)教學(xué)科研經(jīng)費(fèi)投入的同時(shí)，還加大了管理經(jīng)費(fèi)的投入。如何管好錢、用好錢，依照輕重緩急來安排經(jīng)費(fèi)、降低辦學(xué)成本、提高有限資金的使用效益，是高校管理者們都要面臨的一道難題。就目前來看，盡管高校收入來源渠道較廣，但資金數(shù)量仍然有限，在資金的使用上，仍然存在由于決策的失誤和管理的不善，導(dǎo)致資金使用效率較低和浪費(fèi)現(xiàn)象，“績(jī)效審計(jì)”是解決這道“難題”的一個(gè)重要手段。它以增效為目的并將其貫穿于預(yù)算績(jī)效管理的整個(gè)過程，通過事中監(jiān)督、事后對(duì)比，分析、考核、評(píng)價(jià)各項(xiàng)預(yù)算的投入、執(zhí)行、及其結(jié)果，進(jìn)而提出加強(qiáng)和改進(jìn)的意見，以求得資金的最佳使用效果。

2. 績(jī)效審計(jì)有利于高等學(xué)?？沙掷m(xù)健康發(fā)展

由于我國(guó)高等教育辦學(xué)形式呈多元化趨勢(shì)，其辦學(xué)資金也隨之呈現(xiàn)出多元化態(tài)勢(shì)。在高等學(xué)校開展績(jī)效審計(jì)，不僅順應(yīng)了發(fā)展的新趨勢(shì)、新態(tài)勢(shì)，更為重要的是通過對(duì)辦學(xué)資金的經(jīng)濟(jì)性、效率性和所形成的最終效果，進(jìn)行充分的評(píng)估與評(píng)價(jià)，促進(jìn)學(xué)校不斷提高治學(xué)能力和管理水平，以達(dá)到經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益的有機(jī)統(tǒng)一，從而實(shí)現(xiàn)學(xué)校的可持續(xù)健康發(fā)展。

三、高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的績(jī)效審計(jì)探析

不同的審計(jì)對(duì)象及目標(biāo)，決定不同的審計(jì)內(nèi)容、方法、程序及標(biāo)準(zhǔn)，并按不同方式組合形成不同的審計(jì)方式。高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的核心在于增效，而績(jī)效審計(jì)是促使預(yù)算資金增效的重要手段，在對(duì)預(yù)算績(jī)效管理實(shí)施績(jī)效審計(jì)時(shí)，其側(cè)重點(diǎn)是通過對(duì)預(yù)算資金績(jī)效的審計(jì)，發(fā)現(xiàn)問題、提出建議，以尋求增效目標(biāo)與管理方法，可以說預(yù)算績(jī)效審計(jì)是加強(qiáng)高校預(yù)算績(jī)效管理工作的助推器。由于預(yù)算績(jī)效審計(jì)在預(yù)算績(jī)效管理中是不可或缺的一個(gè)環(huán)節(jié)而作了進(jìn)一步的探析。高校按其應(yīng)完成的使命或目標(biāo)任務(wù)，從資源效益、管理效用、政策效應(yīng)著手，通過項(xiàng)目的實(shí)施，運(yùn)用科學(xué)方法，探索適合高校的預(yù)算績(jī)效審計(jì)方式。一般由績(jī)效審計(jì)的組織、實(shí)施、及方法等構(gòu)成。

（一）高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效審計(jì)的組織

組織是為特定目的所作的系統(tǒng)安排。預(yù)算績(jī)效審計(jì)的組織是從審計(jì)主體角度出發(fā)，組織開展預(yù)算績(jī)效審計(jì)工作的方式。由于高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容較廣，因而組織開展績(jī)效審計(jì)的形式也較多，主要包括政策執(zhí)行、制度建設(shè)、資金效益、資源利用、社會(huì)效益等方面。

1. 上級(jí)政策執(zhí)行績(jī)效審計(jì)

重點(diǎn)對(duì)上級(jí)各項(xiàng)資金政策的實(shí)施及效果進(jìn)行分析，查找政策執(zhí)行過程中存在的問題，評(píng)價(jià)政策執(zhí)行的綜合效應(yīng)，提出審計(jì)建議，為進(jìn)一步完善學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理提供參考。

2. 學(xué)校制度建設(shè)績(jī)效審計(jì)

要以問題為導(dǎo)向，重點(diǎn)從現(xiàn)有預(yù)算資金管理制度入手，查找預(yù)算制度建設(shè)的不足，揭示問題、解決問題，確保制度的落實(shí)及時(shí)有效。從預(yù)算制度建設(shè)層面提出審計(jì)意見，為學(xué)校決策提供依據(jù)。

3. 預(yù)算資金績(jī)效審計(jì)

重點(diǎn)對(duì)資金預(yù)算的編制、分配、執(zhí)行情況進(jìn)行分析，資金預(yù)算編制是否與學(xué)校的行動(dòng)規(guī)劃相一致，預(yù)算分配是否合理，執(zhí)行是否有力，預(yù)算是否按規(guī)定要求調(diào)整。從預(yù)算資金績(jī)效管理角度提出如何增效的意見，以確保學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理工作的開展。

4. 資源利用績(jī)效審計(jì)

高校的資源種類較多，包括人力資源、財(cái)產(chǎn)資源、物資資源等方面。預(yù)算績(jī)效審計(jì)主要圍繞貨幣資金的使用、物質(zhì)設(shè)備的利用進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)分析資源效益問題，資源利用有無不合規(guī)現(xiàn)象，從資源利用不當(dāng)、增效不明顯提出績(jī)效審計(jì)意見，以促進(jìn)資源利用率的提高。

5. 預(yù)算資金投入的社會(huì)效益績(jī)效審計(jì)

高等學(xué)校預(yù)算資金投入的最終表現(xiàn)形式，是獲得的教學(xué)科研成果和培養(yǎng)的專門人才。高校教學(xué)科研成果是否被學(xué)校以及同類高校、乃至社會(huì)充分利用，是否完成了生產(chǎn)力的轉(zhuǎn)化，對(duì)社會(huì)的影響程度怎樣；畢業(yè)學(xué)生的就業(yè)情況，考研情況、為社會(huì)作貢獻(xiàn)情況等等。這些都是預(yù)算績(jī)效審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)，并對(duì)其進(jìn)行客觀分析和評(píng)價(jià)，提出審計(jì)意見，以便學(xué)校總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，取得更多的成果，獲取更大的社會(huì)效益。

（二）高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效審計(jì)的實(shí)施

高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效審計(jì)實(shí)施就是對(duì)學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理實(shí)施績(jī)效審計(jì)的程序。高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)程序要符合績(jī)效審計(jì)的基本程序，同時(shí)也要符合學(xué)校管理目標(biāo)的需要，這也是績(jī)效審計(jì)的內(nèi)在需要。

1. 預(yù)算績(jī)效審計(jì)實(shí)施框架

高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效審計(jì)實(shí)施框架為：編制預(yù)算績(jī)效審計(jì)計(jì)劃→確定審計(jì)組→編制預(yù)算績(jī)效審計(jì)實(shí)施方案→實(shí)施就地審計(jì)→審計(jì)組編寫預(yù)算績(jī)效審計(jì)報(bào)告→征求被審計(jì)單位意見→被審計(jì)單位向?qū)徲?jì)組反饋書面意見→審計(jì)組向?qū)W校審計(jì)處遞交預(yù)算績(jī)效審計(jì)報(bào)告→審計(jì)處出具審計(jì)報(bào)告。

2. 編制預(yù)算績(jī)效審計(jì)計(jì)劃

高等學(xué)校依據(jù)年度審計(jì)計(jì)劃，編制本次預(yù)算績(jī)效審計(jì)計(jì)劃，分析論證審計(jì)資源狀況，形成預(yù)算績(jī)效審計(jì)計(jì)劃總體方案。該計(jì)劃方案要立足學(xué)校關(guān)注重點(diǎn)，結(jié)合需求契合點(diǎn)，篩選具有可操作、可衡量的具體預(yù)算績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目，將資金投入大、政策性強(qiáng)、資源配置豐富的項(xiàng)目，作為績(jī)效審計(jì)的突破口，通過分析其經(jīng)濟(jì)性、效益性和效果性，找出問題癥結(jié)，積累預(yù)算績(jī)效審計(jì)經(jīng)驗(yàn)。

3. 預(yù)算績(jī)效審計(jì)實(shí)施步驟

高等學(xué)校實(shí)施預(yù)算績(jī)效審計(jì)的步驟為：審計(jì)組在接到預(yù)算績(jī)效審計(jì)任務(wù)時(shí)，組織召開會(huì)議，充分討論，開展調(diào)查，制定具體的審計(jì)實(shí)施方案，向被審計(jì)單位送達(dá)審計(jì)通知書，選取恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，查閱大量的相關(guān)資料，收集審計(jì)證據(jù)，形成審計(jì)工作底稿，撰寫審計(jì)報(bào)告，并送達(dá)被審計(jì)單位征求意見，回收被審計(jì)單位反饋意見。

高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)主要審計(jì)預(yù)算資金支出經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性，相關(guān)事項(xiàng)可延伸審計(jì)。根據(jù)所選審計(jì)目標(biāo)確定本次審計(jì)的導(dǎo)向，即是以目標(biāo)（結(jié)果）為導(dǎo)向，還是以問題為導(dǎo)向。如在學(xué)校物資采購(gòu)項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)中，可以將揭示有無違反采購(gòu)程序，是否執(zhí)行采購(gòu)時(shí)間，有無增加采購(gòu)成本，采購(gòu)項(xiàng)目是否經(jīng)濟(jì)、其效果是否最佳等作為審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)。

4. 預(yù)算績(jī)效審計(jì)報(bào)告

審計(jì)報(bào)告是績(jī)效審計(jì)系統(tǒng)的輸出環(huán)節(jié)，是表達(dá)審計(jì)工作結(jié)果的主要形式。預(yù)算績(jī)效審計(jì)報(bào)告內(nèi)容包括：被審計(jì)事項(xiàng)的背景介紹、組織項(xiàng)目審計(jì)的實(shí)施情況、作出的審計(jì)評(píng)價(jià)意見或結(jié)論、存在的問題、問題的處理及處罰意見、審計(jì)建議、以及被審計(jì)單位的反饋意見等。

預(yù)算績(jī)效審計(jì)報(bào)告的作用在于：讓報(bào)告的使用者充分了解被審計(jì)項(xiàng)目的性質(zhì)、范圍，以及審計(jì)所依據(jù)的準(zhǔn)則；學(xué)校審計(jì)處可依據(jù)審計(jì)報(bào)告就審計(jì)問題作出的處理意見，及時(shí)與被審計(jì)單位進(jìn)行溝通，形成修正意見，以落實(shí)監(jiān)督職責(zé)；可充分發(fā)揮審計(jì)報(bào)告資源效能作用，推動(dòng)高校各項(xiàng)制度的建設(shè)與完善。

5. 預(yù)算績(jī)效審計(jì)結(jié)果運(yùn)用

審計(jì)結(jié)果運(yùn)用是審計(jì)實(shí)施的最后環(huán)節(jié)，體現(xiàn)了審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效審計(jì)結(jié)果運(yùn)用包括問責(zé)運(yùn)用和問效運(yùn)用兩部分。一是對(duì)預(yù)算績(jī)效審計(jì)提出問題，落實(shí)責(zé)任、分類整改，杜絕問題的再次發(fā)生；二是預(yù)算績(jī)效審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的效果是否達(dá)到最佳，是否起到推動(dòng)和促進(jìn)學(xué)校加強(qiáng)預(yù)算績(jī)效管理的作用，學(xué)校預(yù)算管理效應(yīng)是否充分得以展現(xiàn)。

預(yù)算績(jī)效審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的作用在于，促進(jìn)完善學(xué)校預(yù)算管理制度建設(shè)，提升預(yù)算管理水平，增進(jìn)預(yù)算資金的使用效益；對(duì)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行效益差、資源損失浪費(fèi)嚴(yán)重的，學(xué)校按照有關(guān)政策規(guī)定給予處理，需移交處理的按規(guī)定移交處理。

（三）高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效審計(jì)的方法

審計(jì)方法是審計(jì)過程中所運(yùn)用各種手段的總稱，審計(jì)技術(shù)是審計(jì)過程中具有指向性的手段與措施。可以說“審計(jì)方法與審計(jì)技術(shù)是同一事物從不同的角度觀察得出的兩種審計(jì)結(jié)論，審計(jì)技術(shù)是審計(jì)方法的具體化，審計(jì)方法是審計(jì)技術(shù)的總體或集合?！盵4]績(jī)效審計(jì)工作本身是一個(gè)較為復(fù)雜的過程，在高等學(xué)校開展預(yù)算績(jī)效審計(jì)工作，所運(yùn)用的審計(jì)方法應(yīng)充分考慮其績(jī)效審計(jì)和預(yù)算管理的特點(diǎn)。由于高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目的不同，所運(yùn)用的審計(jì)方法也是不同的，其種類較多、交叉使用，難以區(qū)分，形成了高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)的方法體系，包括：思想方法和技術(shù)方法。

1. 預(yù)算績(jī)效審計(jì)思想方法

思想方法是解決問題的首要方法，是做好預(yù)算績(jī)效審計(jì)工作的前提條件。思想方法的正確與否，決定了審計(jì)人員所采用的審計(jì)技術(shù)方法能否確保審計(jì)工作的質(zhì)量。正確的思想方法應(yīng)堅(jiān)持唯物辯證的觀點(diǎn)，著眼于全局、立足于長(zhǎng)遠(yuǎn)，堅(jiān)持客觀公正、實(shí)事求是原則。

著眼全局立足長(zhǎng)遠(yuǎn)。高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)要從學(xué)校全局出發(fā)，樹立全面看問題的思想，運(yùn)用唯物辯證方法，從全局中擼出審計(jì)重點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)問題，提出解決問題的改進(jìn)措施。要立足長(zhǎng)遠(yuǎn)，用發(fā)展的觀點(diǎn)解決預(yù)算績(jī)效審計(jì)中問題，不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，創(chuàng)新績(jī)效審計(jì)方法。

善于辯證思考。審計(jì)人員的主觀判斷、分析能力及其經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)起著至關(guān)重要的作用，較大程度地影響著績(jī)效審計(jì)的質(zhì)量。由于高等學(xué)校績(jī)效審計(jì)具有模糊性等特點(diǎn)，審計(jì)人員的主觀分析與經(jīng)驗(yàn)的結(jié)合應(yīng)通過辯證思考方法來實(shí)現(xiàn)。在高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)中，要運(yùn)用辯證否定觀，正確評(píng)判審計(jì)事項(xiàng)，其用詞要力求精準(zhǔn)，不絕對(duì)、不含糊；要透過現(xiàn)象看本質(zhì)，抓住審計(jì)事項(xiàng)提供資料背后的實(shí)質(zhì)性問題，杜絕表象效應(yīng)，從深層次作出審計(jì)評(píng)價(jià)。

2. 預(yù)算績(jī)效審計(jì)技術(shù)方法

在預(yù)算績(jī)效審計(jì)中，采用較多的技術(shù)方法是審查、調(diào)查、訪談、專家鑒別等方法，同時(shí)還需綜合運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)的相關(guān)專門方法。包括：觀察計(jì)量法、分析法、目標(biāo)評(píng)價(jià)法、目標(biāo)成果法等。

審查法是預(yù)算績(jī)效審計(jì)中，獲取審計(jì)證據(jù)最直接，也是最基本的審計(jì)方法。該方法是審計(jì)人員通過對(duì)被審計(jì)單位或個(gè)人所提供審計(jì)書面資料進(jìn)行審閱，從中獲取審計(jì)證據(jù)的技術(shù)方法。提供的審計(jì)書面資料包括：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料、相關(guān)政策依據(jù)、經(jīng)濟(jì)合同（協(xié)議）、預(yù)算（編制）實(shí)施計(jì)劃、重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)會(huì)議紀(jì)要和決議等內(nèi)容，該內(nèi)容既有歷史數(shù)據(jù)，也有現(xiàn)實(shí)資料。通過對(duì)其資料的審查，不僅可獲取直接證據(jù)，還可獲取間接證據(jù)。運(yùn)用審查法應(yīng)充分了解審計(jì)書面資料的來源及性質(zhì)，其相關(guān)性是否真實(shí)可靠。

觀察計(jì)量法在預(yù)算績(jī)效審計(jì)中，通過對(duì)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)地觀察和實(shí)際計(jì)量，了解被審計(jì)項(xiàng)目的進(jìn)展程度、預(yù)算資金的完成情況、以及預(yù)算資金最終使用效果等，并從中獲得審計(jì)第一手資料。由于觀察計(jì)量法的運(yùn)用較為廣泛，也可直接用于收集審計(jì)證據(jù)。

調(diào)查訪談法在預(yù)算績(jī)效審計(jì)中，通過對(duì)受訪者展開調(diào)查走訪，了解被審計(jì)事項(xiàng)的有關(guān)情況，收集相關(guān)審計(jì)證據(jù)。調(diào)查訪談法包含調(diào)查與訪談兩方面內(nèi)容，似績(jī)效審計(jì)情況，可同時(shí)進(jìn)行，也可分別實(shí)施。按照調(diào)查對(duì)象的范圍不同，調(diào)查分為全面調(diào)查、專項(xiàng)調(diào)查、抽樣調(diào)查；按照調(diào)查的組織形式不同，調(diào)查又分為委托調(diào)查和自行調(diào)查。訪談包括提問訪談和討論訪談兩部分。提問式訪談是有針對(duì)性的向受訪者提出與預(yù)算資金績(jī)效審計(jì)有關(guān)的問題，并要求給予解答；討論式訪談是就績(jī)效審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)問題，向相關(guān)部門及專家提出，并充分研究探討，以達(dá)成統(tǒng)一意見。采用調(diào)查訪談法時(shí)應(yīng)注意：調(diào)查對(duì)象的選取、調(diào)查內(nèi)容是否準(zhǔn)確、訪談技巧與方式方法、訪談所處的環(huán)境及人員的陪同等。這些因素都會(huì)直接或間接的影響績(jī)效審計(jì)取證的正確性。

分析法在預(yù)算績(jī)效審計(jì)中，對(duì)被審計(jì)單位提供的各類審計(jì)資料，經(jīng)擁有豐富經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識(shí)的審計(jì)人員，通過運(yùn)用推斷、計(jì)算、驗(yàn)證等手段，分析比較被審計(jì)事項(xiàng)預(yù)算執(zhí)行的異動(dòng)，進(jìn)一步尋求取證的一種技術(shù)方法。傳統(tǒng)的審計(jì)分析方法有：比較分析、比率分析、趨勢(shì)分析、和結(jié)構(gòu)分析法，由于許多專家學(xué)者對(duì)此研究頗深，在此，僅對(duì)適合運(yùn)用于高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)的層次分析法和成本收益分析法進(jìn)行述及。

層次分析法是上世紀(jì)70年代初由美國(guó)著名的運(yùn)籌學(xué)家匹茨堡大學(xué)教授薩蒂提出來的。該方法的最大特點(diǎn)是體現(xiàn)人們決策思維的能力，即分解、判斷、與綜合能力。它的基本思想是：將與決策有關(guān)的元素，分解為若干個(gè)組合元素，即分解為目標(biāo)、準(zhǔn)則、方案等層次，并按可比較關(guān)系分組，形成有序階梯結(jié)構(gòu)，根據(jù)相關(guān)標(biāo)度，通過兩兩比較，將其判斷進(jìn)行量化，形成可比較矩陣，依次計(jì)算并確定各層次、各元素的重要性。層次分析法是定性與定量相結(jié)合的分析方法，高等學(xué)?？蛇\(yùn)用該方法來實(shí)施預(yù)算績(jī)效審計(jì)。首先對(duì)被審計(jì)項(xiàng)目各層次預(yù)算指標(biāo)分單項(xiàng)排序，并計(jì)算其權(quán)值；其次，依據(jù)總目標(biāo)計(jì)算各層次預(yù)算指標(biāo)的組合排序權(quán)值，以此得出預(yù)算資金項(xiàng)目相對(duì)重要性的排序，從而達(dá)到加強(qiáng)預(yù)算績(jī)效管理的目的。

成本收益分析法是“在運(yùn)用貨幣金額計(jì)算被審計(jì)項(xiàng)目的成本和效益的基礎(chǔ)上，比較成本和收益之間的關(guān)系，來確定被審計(jì)項(xiàng)目的效益是否超過成本?！盵5]該方法的優(yōu)點(diǎn)在于將無形成本收益貨幣化。一方面，被審計(jì)預(yù)算項(xiàng)目的成本收益，可直接通過收集到的預(yù)算資金數(shù)據(jù)與信息來反應(yīng)；另一方面，根據(jù)需要還應(yīng)充分考慮，被審計(jì)項(xiàng)目貨幣的時(shí)間價(jià)值及應(yīng)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，以及不確定因素對(duì)其的影響程度；同時(shí)，還可通過對(duì)被審計(jì)項(xiàng)目的計(jì)算，得到反應(yīng)被審項(xiàng)目的收益數(shù)據(jù)。該方法的缺點(diǎn)在于：僅用于可用貨幣計(jì)量或估計(jì)的成本和收益的被審計(jì)項(xiàng)目；無形成本收益貨幣化相對(duì)難易操作，過程較為繁雜，人為因素較多；其折現(xiàn)率及評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的確定較難。

目標(biāo)評(píng)價(jià)法是對(duì)被審計(jì)項(xiàng)目應(yīng)達(dá)到的目標(biāo)是否科學(xué)、合理、可計(jì)量，而進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)的績(jī)效審計(jì)方法。被審計(jì)項(xiàng)目目標(biāo)是否明確具體，直接影響對(duì)資金使用效果的考核?？梢哉f目標(biāo)設(shè)置的好壞，對(duì)于項(xiàng)目建設(shè)效果、目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，有著必然的聯(lián)系。因此，高校通過績(jī)效審計(jì)，對(duì)預(yù)算資金項(xiàng)目應(yīng)實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)實(shí)施評(píng)價(jià)，督促制定明確而具體的目標(biāo)，并提出實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的有效措施。

目標(biāo)成果法是依據(jù)被審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)際產(chǎn)出與結(jié)果來評(píng)價(jià)其目標(biāo)，是否在既定的時(shí)間范圍內(nèi)予以實(shí)現(xiàn)的一種績(jī)效評(píng)價(jià)方法。該方法是將被審計(jì)項(xiàng)目在規(guī)定期間所獲得的成果，與該項(xiàng)目預(yù)算方案所確立的目標(biāo)，進(jìn)行合理化比較，以確定該目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的程度。高校預(yù)算績(jī)效審計(jì)可運(yùn)用目標(biāo)成果法，從中發(fā)現(xiàn)實(shí)現(xiàn)成果與方案目標(biāo)的差距，方案制定的薄弱環(huán)節(jié)，存在的主要問題，找出目標(biāo)尚未實(shí)現(xiàn)的原因，分析影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)因素的占比，督促相關(guān)部門采取有效措施，以確保目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

結(jié)語

認(rèn)真貫徹落實(shí)黨和國(guó)家對(duì)審計(jì)工作提出的新要求，不斷完善和構(gòu)建符合我國(guó)高等學(xué)校發(fā)展實(shí)際的預(yù)算績(jī)效管理方式，建立適合助推高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理的績(jī)效審計(jì)新方法，從而推進(jìn)高等學(xué)校預(yù)算績(jī)效管理水平的提升，是高等學(xué)校審計(jì)工作者們應(yīng)盡的職責(zé)。

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Analysis of Performance Audit Model to Promote Budget Performance Management in Colleges and Universities

WANG Li-ping，JUN Zhu，YANG Chen

（Audit office，Southwest University of Science and Technology，Mianyang 621010，Sichuan，China）

Based on the analysis of the necessity of budget performance management in colleges and universities，this paper explains the relevance of performance auditing and budget performance management in colleges and universities from three aspects，including characteristics of performance audit，characteristics of budget performance management，as well as correlation between performance and budget performance management. Based on the consistency of the efficiency objectives of budget fund management and performance audit，the budget performance audit mode composed of audit organization, implementation and methods is proposed, in order to explore a new way of performance audit suitable for colleges and universities. The research result can provide useful reference for improving the level of budget performance management in colleges and universities.

colleges and universities，budget performance management，performance audit，correlation function

F061

A

1672-4860（2019）06-0056-07

2019-08-21

王麗萍（1961-）女，漢族，四川綿陽人，研究員/高級(jí)會(huì)計(jì)師。研究方向：高等教育管理、財(cái)務(wù)審計(jì)；

祝君（1964-）女，漢族，重慶人，高級(jí)會(huì)計(jì)師。研究方向：審計(jì)、會(huì)計(jì)；

陳陽（1963-）男，漢族，四川都江堰人，會(huì)計(jì)師。研究方向：審計(jì)、會(huì)計(jì)。

四川省審計(jì)學(xué)會(huì)2019年審計(jì)理論研究課題——績(jī)效審計(jì)助推高校預(yù)算績(jī)效管理的思考。