梁瑞智

[摘 要] 投資性房地產(chǎn)屬于不動產(chǎn)，同時兼具投資屬性，全面“營改增”政策的實施增加了投資性房地產(chǎn)財稅處理的復(fù)雜性。通過結(jié)合案例，對全面“營改增”后一般納稅人和小規(guī)模納稅人投資性房地產(chǎn)的取得、出租、轉(zhuǎn)換和處置幾項增值稅涉稅業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理方法進行詳細(xì)闡述，針對轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)的核算方法過度復(fù)雜，建議將投資性房地產(chǎn)的進項稅額也按其他不動產(chǎn)一樣分2年抵扣（法律法規(guī)明確規(guī)定不分2年抵扣的除外）。針對非房地產(chǎn)企業(yè)自建不動產(chǎn)銷售時全額計稅有失公平，建議非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自建投資性房地產(chǎn)時，也同樣采用差額計稅辦法。既有助于企業(yè)提高投資性房地產(chǎn)稅收政策應(yīng)用的準(zhǔn)確性，又有助于稅務(wù)部門完善現(xiàn)行投資性房地產(chǎn)增值稅稅收政策。

[關(guān)鍵詞] 投資性房地產(chǎn)；全面營改增；增值稅；會計核算

[中圖分類號] F812.42 [文獻標(biāo)識碼] A [文章編號] 1009-6043（2018）08-0141-04

Abstract： An investment property is a kind of immovable property and has the nature of investment. The overall replacement of the sales tax with value added tax has increased the complexity of the financial and tax treatment of investment real estates. Through a combination of cases， this paper expounds the accounting treatment methods for the acquisition， rental， conversion and disposal of VAT tax related business of the general taxpayers and small scale taxpayers after the overall implementation of value added tax. In view of the excessive complexity of the accounting methods of the converted business， it is suggested that the input tax amount of the investment real estates be deducted by 2 years according to other immovable property （except for the deductions not by 2 years stipulated by laws and regulations）. For non real estate development enterprises， to resolve the unfairness in the full taxation of sales of self-built real estate， it is suggested that non real estate development enterprises also use the balance tax method when selling their own investment real estate. It will not only help the enterprises improve the accuracy of the application of the tax policy of investment real estate， but also help the tax department improve the current VAT tax policy of investment real estate.

Key words： investment real estate， overall VAT implementation， VAT， financial accounting

近年來，企業(yè)投資性房地產(chǎn)增置業(yè)務(wù)非常活躍，投資性房地產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中的重要性不斷加強。投資性房地產(chǎn)屬于不動產(chǎn)，同時兼具投資屬性，在會計確認(rèn)和計量方面本就存在特殊性，2016年5月1日全面“營改增”政策的實施進一步加大了投資性房地產(chǎn)財稅處理的復(fù)雜性。以增值稅為例，不同取得方式下投資性房地產(chǎn)增值稅進項稅額抵扣政策不同；全面“營改增”前、后取得的投資性房地產(chǎn)的出租業(yè)務(wù)、出售業(yè)務(wù)增值稅計征方法不同；與投資性房地產(chǎn)相互轉(zhuǎn)換的其他資產(chǎn)進項稅額抵扣情況會導(dǎo)致轉(zhuǎn)換時已抵扣或待抵扣進項稅額的調(diào)整方法不同等等。因此，通過對全面“營改增”后投資性房地產(chǎn)增值稅涉稅業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理方法進行梳理，一方面有助于企業(yè)提高投資性房地產(chǎn)稅收政策應(yīng)用的準(zhǔn)確性，另一方面有助于稅務(wù)部門完善現(xiàn)行投資性房地產(chǎn)增值稅稅收政策。

由于執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè)不設(shè)置“投資性房地產(chǎn)”這一會計科目，其建筑物均通過“固定資產(chǎn)”核算，因此，無論其建筑物屬于自用性質(zhì)還是屬于投資性質(zhì)，其投資性質(zhì)的不動產(chǎn)與其他不動產(chǎn)增值稅政策一致?；诖耍瑢?zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的一般納稅人列入“投資性房地產(chǎn)”科目核算的不動產(chǎn)及土地使用權(quán)的增值稅核算問題加以重點探討，兼顧小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人由于不涉及增值稅進項抵扣問題，其投資性房地產(chǎn)涉稅業(yè)務(wù)相對比較簡單，只需要在出租、處置投資性房地產(chǎn)時，按相應(yīng)銷售額計算增值稅額。

一、投資性房地產(chǎn)的取得

投資性房地產(chǎn)取得并初始計量時，需要考慮增值稅進項稅額抵扣問題。

（一）投資性房地產(chǎn)（建筑物）的取得

按照國家稅務(wù)總局2016年第15號公告《不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法》的規(guī)定，取得并在會計制度上按“固定資產(chǎn)”核算的不動產(chǎn)，其進項稅額分2年抵扣，這意味著企業(yè)取得不按“固定資產(chǎn)”核算的投資性房地產(chǎn)，其進項稅額可以一次性抵扣。也就是說，全面營改增后，企業(yè)取得不動產(chǎn)時的增值稅進項稅額是一次性抵扣還是分2年抵扣，劃分的標(biāo)準(zhǔn)是取得的不動產(chǎn)是否按“固定資產(chǎn)”進行核算。

現(xiàn)行會計制度規(guī)定，自建投資性房地產(chǎn)在未達到使用狀態(tài)前，屬于不動產(chǎn)在建工程，其購建成本通過“在建工程”科目核算，購建期間的進項稅額應(yīng)該分2年抵扣。

（二）投資性房地產(chǎn)（土地使用權(quán)）的取得

購入以投資性房地產(chǎn)核算的土地使用權(quán)，其進項稅額的抵扣需區(qū)分從政府購入和從其他企業(yè)購入兩種情況。從政府購入時，企業(yè)取得土地出讓金票據(jù)，不能進行進項稅額抵扣（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以差額計稅）；從其他企業(yè)購入時，可以根據(jù)取得的增值稅專用發(fā)票，在發(fā)票認(rèn)證后進行進項稅額的抵扣。

例1：某公司2018年6月18日購入一棟建筑物，該建筑物作為投資性房地產(chǎn)核算。取得增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明的價款為1000萬元，稅款為100萬元。該投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量模式。

解析：由于該建筑物按“投資性房地產(chǎn)”核算，其進項稅額可以一次性抵扣。會計分錄如下：

借：投資性房地產(chǎn)——成本 10000000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 1000000

貸：銀行存款 11000000

二、投資性房地產(chǎn)的出租

投資性房地產(chǎn)取得后的涉稅業(yè)務(wù)主要是投資性房地產(chǎn)的出租業(yè)務(wù)，賬務(wù)處理涉及增值稅的銷項稅額。

（一）一般納稅人投資性房地產(chǎn)的出租

全面“營改增”后，投資性房地產(chǎn)的租金收入改征增值稅。當(dāng)出租的不動產(chǎn)與機構(gòu)所在地在同一縣市，可直接在機構(gòu)所在地申報納稅，不需要預(yù)繳增值稅；當(dāng)出租的不動產(chǎn)與機構(gòu)所在地不在同一縣（市），需要先按規(guī)定在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳增值稅稅款，然后在機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。

納稅人出租全面“營改增”前取得的不動產(chǎn)的租金收入，可以選擇簡易計稅方法（征收率5%）計算增值稅銷項稅額。當(dāng)不動產(chǎn)與機構(gòu)所在地不在同一縣（市）時，需先在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳增值稅稅款，稅額按上述辦法計算。預(yù)繳時，借記“應(yīng)交稅費——簡易計稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

納稅人出租全面“營改增”后取得的不動產(chǎn)的租金收入，應(yīng)按照11%的稅率（2018年5月1日后稅率調(diào)整為10%），適用一般計稅方法計算增值稅銷項稅額。當(dāng)不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)）時，納稅人需先在不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機關(guān)預(yù)繳稅款（預(yù)征率3%）。預(yù)繳時，借記“應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

例2：某公司為增值稅一般納稅人，不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)的增值稅率為10%。2018年6月28日，該公司簽訂合同，將當(dāng)月取得的、按投資性房地產(chǎn)核算的一棟寫字樓整體出租。2018年7月1日為租賃起始日，租期2年，年租金為120萬元（含稅價），租金按年支付，承租方于每年7月初付清當(dāng)年租金。該公司收到租金后，按月開具增值稅專用發(fā)票。該寫字樓與公司所在地在同一縣市。

解析：由于該投資性房地產(chǎn)在2016年5月1日后取得，應(yīng)按一般計稅方法計算增值稅銷項稅額。不動產(chǎn)與機構(gòu)在同一縣市，不需要預(yù)繳稅款。

收到年租金時：

借：銀行存款 1200000

貸：預(yù)收賬款1200000

每月會計分錄如下：

借：預(yù)收賬款 100000

貸：其他業(yè)務(wù)收入 90909.09

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 9090.91

（二）小規(guī)模納稅人投資性房地產(chǎn)的出租

小規(guī)模納稅人應(yīng)按照5%的征收率計算出租投資性房地產(chǎn)的應(yīng)納稅額。不動產(chǎn)與機構(gòu)所在地不在同一縣（市）的，應(yīng)不動產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款（預(yù)繳金額按上述辦法計算），再向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。預(yù)繳增值稅稅款時，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

小規(guī)模納稅人出租投資性房地產(chǎn)，收到租金時，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目。

三、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換

投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換是指將投資性房地產(chǎn)和其他資產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換，包括將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用、將自用土地使用權(quán)轉(zhuǎn)為用于資本增值或賺取租金收入、將自用建筑物改為出租、房地產(chǎn)企業(yè)將作為存貨核算的房地產(chǎn)改為出租等四種情況。

在全面“營改增”前取得的不動產(chǎn)，因其進項稅額不得抵扣，發(fā)生投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時，不涉及增值稅進項稅額方面的調(diào)整問題。全面“營改增”后，投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)可能會涉及已抵扣進項稅額或待抵扣進項稅額的調(diào)整，具體分兩種情況，一是不可抵扣進項稅額的其他資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的相互轉(zhuǎn)換，二是可以抵扣進項稅額的其他資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的相互轉(zhuǎn)換。

（一）可以抵扣進項稅額的其他資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換

全面“營改增”后，投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)可能會引起增值稅已抵扣進項稅額或待抵扣進項稅額的調(diào)整，造成此類情況的原因是按“投資性房地產(chǎn)”核算的不動產(chǎn)與按“固定資產(chǎn)”核算的不動產(chǎn)增值稅進項稅額抵扣政策不同。

以全面“營改增”后取得的自用不動產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)為例，自用情況下分2年抵扣的進項稅額，其中40%部分如果在轉(zhuǎn)換當(dāng)時尚未抵扣，則未抵扣部分可以在轉(zhuǎn)換當(dāng)期申報抵扣，應(yīng)將“待抵扣進項稅額”轉(zhuǎn)入“進項稅額”。反之，當(dāng)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用時，若該項投資性房地產(chǎn)取得未超過13個月，則其已全部抵扣的進項稅額，其中40%部分應(yīng)在轉(zhuǎn)換當(dāng)期進行進項稅額轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)出的進項稅額計入“待抵扣進項稅額”。

例3：某公司2016年10月20日購入建筑物自用，取得的增值稅發(fā)票上列明價款1000萬元，稅款110萬元。該建筑物采用平均年限法計提折舊，預(yù)計使用年限40年，預(yù)計凈殘值0。2017年4月30日，將該建筑物由自用改為出租，采用公允價值計量模式，轉(zhuǎn)換日公允價值為1100萬元。

解析：

1.購入固定資產(chǎn)時，進項稅額分兩年進行抵扣。

借：固定資產(chǎn) 10000000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 660000

應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅額 440000

貸：銀行存款 11100000

2.固定資產(chǎn)由自用轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，該建筑物待抵扣的進項稅額可在轉(zhuǎn)換當(dāng)期申報抵扣。

借：投資性房地產(chǎn)——成本 11000000

累計折舊 125000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 440000

貸：應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅額 440000

固定資產(chǎn) 10000000

其他綜合收益 875000

（二）不可抵扣進項稅額的其他資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的相互轉(zhuǎn)換

根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年發(fā)布的《不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法》的規(guī)定，當(dāng)不得抵扣進項稅額的不動產(chǎn)改變用途，用于允許抵扣進項稅額的項目時，可根據(jù)不動產(chǎn)凈值率計算可抵扣進項稅額，并將可抵扣進項稅額于轉(zhuǎn)換發(fā)生的次月和從次月起的第13月分2次按60%、40%分別抵扣。按照這一規(guī)定，2016年5月1日后取得的、原自用于不得抵扣進項稅額項目的不動產(chǎn)，當(dāng)用途發(fā)生改變，轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)如出租時，屬于用于“不動產(chǎn)租賃”項目，此時按不動產(chǎn)凈值率計算出的可抵扣進項稅額的60%，可于轉(zhuǎn)換行為發(fā)生的次月進行申報抵扣，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目；其余40%，在轉(zhuǎn)換發(fā)生的次月借記“應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅額”科目，并于次月起的第13月進行申報抵扣。

國家稅務(wù)總局第15號公告同時也規(guī)定了當(dāng)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為不得抵扣進項稅額的用途如集體福利項目時，按照不動產(chǎn)凈值率計算的不可抵扣的進項稅額，應(yīng)于轉(zhuǎn)換發(fā)生的當(dāng)期進行進項稅額轉(zhuǎn)出，借記“固定資產(chǎn)——建筑物”科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）”科目。

例4：某公司2017年10月31日將原用作職工活動中心的建筑物轉(zhuǎn)為出租。該職工活動中心于2016年10月25日購入，原值555萬元（含增值稅55萬元），預(yù)計使用期限30年，凈殘值為0。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)后，采用成本計量模式。

解析：不動產(chǎn)轉(zhuǎn)換日的不動產(chǎn)凈值率=（555-18.5）/555=96.7%。由于轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)的發(fā)生，原先按規(guī)定不得抵扣的增值稅進項稅額中，根據(jù)不動產(chǎn)凈值率計算出的可抵扣進項稅額為55×96.7%=53.17萬元，其中31.90萬元（53.17×60%）可于2017年11月申報抵扣，21.27萬元（53.17×40%）可于2018年11月申報抵扣。

借：投資性房地產(chǎn) 4833300

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 319000

應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅額 212700

累計折舊 185000

貸：固定資產(chǎn) 5550000

四、投資性房地產(chǎn)的處置

全面營改增后，投資性房地產(chǎn)的處理涉及增值稅銷項稅額。在增值稅具體計稅方法上分為一般計稅方法和簡易計稅方法，2018年5月1日后稅率調(diào)整后，分別采用10%的稅率和5%的征收率。

（一）處置投資性房地產(chǎn)的增值稅預(yù)繳

根據(jù)全面“營改增”后的政策，一般納稅人銷售投資性房地產(chǎn)，除不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地在同一縣（市）外，不論采用何種計量模式，不論不動產(chǎn)是全面營改增前取得還是全面營改增后取得，均涉及增值稅稅款的預(yù)繳。企業(yè)銷售自建投資性房地產(chǎn)，按取得的全部價款和價外費用，以5%的征收率全額預(yù)繳；企業(yè)銷售以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)，按取得的全部價款和價外費用扣減該項不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額，按5%的征收率差額預(yù)繳。預(yù)繳增值稅時，采用一般計稅方法的，借記“應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目；采用簡易計稅方法的，借記“應(yīng)交稅費——簡易計稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

（二）處置投資性房地產(chǎn)的增值稅稅款計算及會計核算

1.一般納稅人

企業(yè)銷售全面“營改增”前自建投資性房地產(chǎn)，如果適用簡易計稅辦法，應(yīng)以取得的全部價款和價外費用作為銷售額，以5%的征收率計算增值稅銷項稅額，貸記“應(yīng)交稅費——簡易計稅”科目。企業(yè)銷售全面“營改增”前以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)，如果適用簡易計稅辦法，應(yīng)以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算增值稅銷項稅額，貸記“應(yīng)交稅費——簡易計稅”；同時以投資房地產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價扣除購買價款中包含的營業(yè)稅后的余額，以5%的征收率計算可以扣減的銷項稅額，借記“應(yīng)交稅費——簡易計稅”科目。

企業(yè)銷售全面“營改增”前取得的適用一般計稅方法的投資性房地產(chǎn)（含自建），或者全面“營改增”后取得的投資性房地產(chǎn)（含自建），應(yīng)以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按11%的稅率（2018年5月1日后稅率調(diào)整為10%）計算增值稅銷項稅額，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目。需要注意的是，全面“營改增”后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)采用一般計稅方法時，實行差額計稅，以收取的全部價款和價外費用扣除購建時支付的土地價款和拆遷補償款后的余額計算增值稅銷項稅額。

全面營改增后，投資性房地產(chǎn)處置業(yè)務(wù)的其他科目核算同營改增前相同，包括成本計量模式下的結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)成本、累計折舊（攤銷）、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等核算，公允價值計量模式下的結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)成本、公允價值變動損益、原轉(zhuǎn)換日形成的其他綜合收益等核算。

例5：某公司2017年6月20日出售一項2016年4月30日前取得的投資性房地產(chǎn)，該不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地不在同一縣（市）。此項投資性房地產(chǎn)采用成本計量模式，購買原價為525萬元（含營業(yè)稅25萬元），已計提累計折舊30萬元。出售價格為600萬元（不含稅價），已開具增值稅專用發(fā)票。該公司選擇簡易計稅辦法。

（1）不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地不在同一縣（市），需預(yù)繳增值稅，預(yù)繳金額為（600-525）*5%=3.75萬元。

借：應(yīng)交稅費——簡易計稅 37500

貸：銀行存款 37500

（2）出售時

①借：銀行存款 6300000

貸：其他業(yè)務(wù)收入 6000000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（簡易計稅） 300000

②借：其他業(yè)務(wù)成本 4700000

投資性房地產(chǎn)累計折舊 300000

應(yīng)交稅費——簡易計稅 250000（5000000*5%）

貸：投資性房地產(chǎn) 5250000

2.小規(guī)模納稅人

小規(guī)模納稅人銷售自建投資性房地產(chǎn)，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，以5%的征收率計算應(yīng)納增值稅稅額；銷售以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)，以取得的全部價款及價外費用扣減該項不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額為銷售額，以5%的征收率計算應(yīng)納增值稅稅額。

五、思考及建議

（一）轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)的核算方法過度復(fù)雜

現(xiàn)行增值稅政策以是否按“固定資產(chǎn)”進行核算來劃分進項稅額一次抵扣還是分2年抵扣，增加了投資性房地產(chǎn)增值稅涉稅業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度。

根據(jù)這一規(guī)定，企業(yè)兼具自用和投資性質(zhì)的房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同部分采用不同的進項稅額抵扣方法——確認(rèn)為自用的部分其進項稅額分2年進行抵扣，確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的部分其進項稅額可以一次抵扣，這增加了核算的復(fù)雜程度。此外，在投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)中，這一規(guī)定使得增值稅待抵扣進項稅額和進項稅額之間的調(diào)整變得復(fù)雜且繁冗，如前所述例3。

因此，對企業(yè)而言，同為房地產(chǎn)，只是因為用途不同或會計核算制度不同，就采用不同的抵扣方法，這一規(guī)定欠合理。建議將投資性房地產(chǎn)的進項稅額也按其他不動產(chǎn)一樣分2年抵扣（法律法規(guī)明確規(guī)定不分2年抵扣的除外）。

（二）非房地產(chǎn)企業(yè)自建不動產(chǎn)銷售時全額計稅有失公平

全面“營改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)銷售自建投資性房地產(chǎn)，其應(yīng)納增值稅稅額可以采用差額計稅辦法，但是其他企業(yè)需要按取得的價款和價外費用全額計稅，這對于非房地產(chǎn)企業(yè)來講是不公平的，因為非房地產(chǎn)企業(yè)自建時支付土地使用權(quán)的款項以及拆遷補償款因為免增值稅，無法進行進項抵扣。建議非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自建投資性房地產(chǎn)時，也同樣采用差額計稅辦法。

[參考文獻]

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[2]王自榮，趙亮.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換增值稅抵扣問題探析[J].稅務(wù)研究，2017（11）：57-59.

[責(zé)任編輯：史樸]