師玲麗　王麗霞　關(guān)延民

摘要：利用增值稅改革，指導(dǎo)傳統(tǒng)的增值稅納稅人（年銷售額在50-500萬元的工業(yè)企業(yè)和年銷售額在80-500萬元的商業(yè)企業(yè)）在繼續(xù)做一般納稅人有利還是轉(zhuǎn)變?yōu)樾∫?guī)模納稅人有利的選擇中進(jìn)行納稅籌劃，主要包括納稅人類型、購進(jìn)對象和促銷方式三方面。

關(guān)鍵詞：增值稅；現(xiàn)金凈流量；一般納稅人；小規(guī)模納稅人

中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2018.22.042

2018年4月4日，財政部稅務(wù)總局下發(fā)了增值稅改革的通知，主要包括以下兩點：（1）統(tǒng)一了增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，將工業(yè)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人的年銷售額標(biāo)準(zhǔn)由50萬元和80萬元上調(diào)至500萬元，并在一定期限內(nèi)允許已登記為一般納稅人的企業(yè)轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人；（2）降低稅率，由原來的17%、11%、6%三檔依次降為16%、10%、6%。那么處于年銷售額在50-500萬元的工業(yè)企業(yè)和80-500萬元的商業(yè)企業(yè)，在此次改革浪潮中，應(yīng)選擇繼續(xù)做一般納稅人還是轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人，需要進(jìn)行考慮。那么這一問題便為我們帶來了一定的籌劃方向。

下面，我們就以甲商場為例，從以下幾點進(jìn)行納稅籌劃：

甲商場（商業(yè)企業(yè)）為增值稅一般納稅人，主要經(jīng)營電腦、電視、手機(jī)等電子產(chǎn)品，該商場在一定期限內(nèi)不擴(kuò)大規(guī)模，并且連續(xù)三年內(nèi)年銷售額為400萬元（不含稅）。該企業(yè)從A公司（一般納稅人）購入貨物，購入價格330萬元（不含稅）。

該企業(yè)屬于上文提到的年銷售額在80～500萬元之間的企業(yè)，我們就該企業(yè)展開分析。

1增值稅改革后，納稅人類型的選擇籌劃

1.1理論依據(jù)

（1）一般納稅人應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-當(dāng)期進(jìn)項稅額

=不含稅銷售額×16%-不含稅銷售額×（1-增值率）×16%

=不含稅銷售額×增值率×16%

（2）小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×征收率=不含稅銷售額×3%

（3）從理論上來說，我們可以計算出稅負(fù)臨界點，也就是當(dāng)兩種類型的納稅人應(yīng)納稅額相等時的情況，計算如下：

不含稅銷售額×16%×增值率=不含稅銷售額×3%

增值率=3%16%×100%=18.75%

也就是說，當(dāng)增值率為18.75%時，兩種納稅人的稅負(fù)相同；如果企業(yè)的增值率大于18.75%時，選擇一般納稅人的稅負(fù)重于選擇小規(guī)模納稅人的稅負(fù)，如此選擇小規(guī)模納稅人對企業(yè)較為有利；如果企業(yè)的增值率小于18.75%時，選擇一般納稅人稅收負(fù)擔(dān)較低，如此選擇一般納稅人對企業(yè)較為有利。

1.2案例分析

本案例中的增值率=400-330400×100%=17.5%，小于18.75%，選擇一般納稅人稅收負(fù)擔(dān)較低。因此該商場仍應(yīng)選擇一般納稅人納稅類型，不需要在國家規(guī)定的期間內(nèi)轉(zhuǎn)登記。

2購進(jìn)對象的納稅籌劃

根據(jù)市場調(diào)查可知，在所需產(chǎn)品同質(zhì)時，有以下三家不同的供應(yīng)商可供選擇：

（1）從A公司（一般納稅人）處購入，不含稅價為330萬元，均可取得增值稅專用發(fā)票，稅率為16%；

（2）從B公司（小規(guī)模納稅人）處購入，不含稅價為328萬元，可以從稅務(wù)局申請代開增值稅專用發(fā)票，稅率3%；

（3）從C公司（小規(guī)模納稅人）處購入，不含稅價為325萬元，只能開具增值稅普通發(fā)票，征收率3%。

2.1理論依據(jù)

假設(shè)銷售額為Q萬元（不含稅），從A公司購入一批商品不含稅價需a萬元，從B公司購入同樣一批商品不含稅價需b萬元，從C公司購入同樣一批商品不含稅價需c萬元。

（1）根據(jù)現(xiàn)金流量=現(xiàn)金流入額-現(xiàn)金流出額=含稅銷售額-（含稅購進(jìn)額+應(yīng)納增值稅+應(yīng)納城建稅+應(yīng)納教育費(fèi)附加+應(yīng)納所得稅）。

方案①現(xiàn)金凈流量=Q×（1+16%）-a（1+16%）-（Q-a）×16%-（Q-a）×16%×7%-（Q-a）×16%×3%-[Q-a-（Q-a）×16%×（7%+3%）]×25%=0.738Q-0.738a

方案②現(xiàn)金凈流量=Q×（1+16%）-b×（1+3%）-（Q×16%-b×3%）-（Q×16%-b×3%）×（7%+3%）-[Q-b-（Q×16%-b×3%）×（7%+3%）]×25%=0.737Q-0.74775b

方案③現(xiàn)金凈流量=Q×1+16%-c×1+13%-Q×16%-Q×16%×7%+3%-Q-c×1+3%-Q×16%×7%+3%×25%=0.738Q-0.7725c

（2）以方案①為標(biāo)準(zhǔn)。

令方案②的現(xiàn)金凈流量=方案①的現(xiàn)金凈流量

即0.738Q-0.74775b=0.738Q-0.738a，則ba=98.70%

同樣令0.738Q-0.7725c=0.738Q-0.738a，則ca=95.53%。

（3）即如果一般納稅人采購企業(yè)從可以申請代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人處購貨時，供貨方給與同質(zhì)產(chǎn)品從一般納稅人處購進(jìn)時不含稅價a的13%的價格折讓時，采購企業(yè)不會吃虧；同樣計算出從只能開具增值稅普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人出購貨的折讓臨界點為4.47%。

2.2案例分析

2.2.1計算

（1）方案①：

應(yīng)交增值稅=400×16%-330×16%=11.2（萬元）

應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅=11.2×7%=0.748（萬元）

應(yīng)交教育稅附加=11.2×3%=0.335（萬元）

應(yīng)交企業(yè)所得稅=[400-330-（400×16%-330×16%）×（7%+3%）]×25%=（400-330-0.784-0.336）×25%=17.22（萬元）

現(xiàn)金凈流量=400×1+16%-[330×（1+16%）+11.2+0.784+0.336+17.22]=51.66

或現(xiàn)金凈流量=0.738×400-0.738×330=5166（萬元）

（2）方案②：

應(yīng)交增值稅=400×16%-328×3%=54.16

應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅=54.16×7%=3.7912（萬元）

應(yīng)交教育費(fèi)附加=54.16×3%=1.6248（萬元）

應(yīng)納企業(yè)所得稅=（400-328-3.7912-1.6248）×25%=16.646（萬元）

現(xiàn)金凈流量=400×1+16%-[328×（1+3%）+54.16+3.7912+1.6248+16.646]=49.938（萬元）

或現(xiàn)金凈流量=0.738×400-0.74775×328=49.938（萬元）

（3）方案③：

應(yīng)交增值稅=400×16%=64（萬元）

應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅=64×7%=4.48（萬元）

應(yīng)交教育費(fèi)附加=64×3%=1.92（萬元）

應(yīng)納企業(yè)所得稅=（400-325-4.48-1.92）×25%=17.15（萬元）

現(xiàn)金凈流量=400×1+16%-[325×（1+3%）+64+4.48+1.92+17.15]=41.7（萬元）

2.2.2分析

有上述計算可以看出，應(yīng)交增值稅方案①<方案②<方案③， 現(xiàn)金凈流量方案①>方案②>方案③；因此，綜合兩方面的比較，該企業(yè)應(yīng)從A公司（即一般納稅人）處購進(jìn)貨物。

3促銷模式的稅務(wù)籌劃

該商場作為一般納稅人，其主要負(fù)擔(dān)稅種為增值稅和企業(yè)所得稅。在對眾多商品的稅收籌劃中，由于產(chǎn)品的促銷方式多種多樣，包括折扣銷售、銷售折扣、以舊換新等。但是，對該商場而言由于商品品種繁多，價格參差不齊，因此對于該商場而言，適合采用的“滿就送”方式來說，也有不同的方式，其稅負(fù)同樣有所不同。以常見的幾種促銷方式進(jìn)行籌劃：

假設(shè)該商場每銷售1000元商品（含稅），其平均成本為900元。擬定“滿1000送20”活動，即每銷售1000元商品就送出20元優(yōu)惠（含尾數(shù)調(diào)整）。

3.1滿就打折扣

根據(jù)稅法規(guī)定，采取折扣銷售方式時，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上注明，可以以銷售額扣除折扣額后的余額作為計稅金額。

若該商場選擇以9.8折商業(yè)折扣，則：

增值稅=1000×0.981+16%×16%-9001+16%×16%=11.03

城建稅及教育稅附加=11.03×（7%+3%）=1.103

企業(yè)所得稅=（1000×0.981+16%-9001+16%-1.103）×25%=67.862×25%=16.9655

現(xiàn)金凈流量=1000×0.98-（900+11.03+1.103+16.9655）=50.9015

3.2滿就送禮品

商場贈送禮品視同銷售，也需計算繳納增值稅。同時，稅法規(guī)定，為其他單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實物等應(yīng)按規(guī)定代扣代繳個人所得稅，稅款由支付單位代扣代繳。為保證讓利顧客20元，商場贈送價值20元的商品應(yīng)不含個人所得稅額，該稅額由商場承擔(dān)，因此贈送該商品時商場需代繳顧客偶然所得。

即該商場選擇滿1000元送價值20元的禮品（成本為14元），則：

增值稅=10001+16%×16%-9001+16%×16%+201+16%×16%-141+16%×16%=14.62

城建稅及教育費(fèi)附加=14.62×（7%+3%）=1.462

代繳個人所得稅=201-20%×20%=5

企業(yè)所得稅=10001+16%-9001+16%-141+16%-1.462-5×25%=（74.138-1.462-5）×25%=16.919

現(xiàn)金凈流量=1000-（900+14+14.62+1.462+5+16.919）=47.999

綜上所述，企業(yè)在采取不同的促銷方案時，應(yīng)當(dāng)先對不同的方式進(jìn)行籌劃，進(jìn)而選擇出一種對企業(yè)更為有利的促銷方案來實行，以保證企業(yè)利益最大化。

4結(jié)語

本篇文章主要以甲商場為例，用于指導(dǎo)此次增值稅改革的部分企業(yè)進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃，幫助這部分企業(yè)作出更有利地發(fā)展決策，使企業(yè)能夠合理利用此次增值稅改革的契機(jī)，最大限度地實現(xiàn)企業(yè)利潤效益最大化。

參考文獻(xiàn)

[1]財政部稅務(wù)總局.關(guān)于統(tǒng)一增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的通知[Z].財稅[2018]33號，201844.

[2]財政部稅務(wù)總局.關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知[Z].財稅[2018]32號，201844.

[3]蓋地.稅務(wù)會計與納稅籌劃[M]第13版.大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，201781.

[4]蘇萬貴.關(guān)于納稅籌劃的八大問題[J].會計之友（下旬刊），2009，（04）.