陳晨

隨著高新技術(shù)的蓬勃發(fā)展，傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本法已無法適應(yīng)當(dāng)前自動化程度高、技術(shù)含量大、生產(chǎn)環(huán)節(jié)復(fù)雜的新環(huán)境。作業(yè)成本法的興起對傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)產(chǎn)生了沖擊，但也存在著相應(yīng)的弊端。本文通過將二者有機(jī)地結(jié)合，提出了一種新的成本控制和核算方法——標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法，從而更好地達(dá)到提供對外報(bào)告和業(yè)績考核所需的成本信息、加強(qiáng)企業(yè)成本控制、提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的目的。

標(biāo)準(zhǔn)成本法 作業(yè)成本法

標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法成本管理

引言

面臨著高速變化的市場環(huán)境，企業(yè)競爭日益激烈，產(chǎn)品生命周期縮短，成本結(jié)構(gòu)發(fā)生了很大變化。主要表現(xiàn)為：直接成本的比例越來越小，間接成本即制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中的比重越來越大。新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，傳統(tǒng)成本法的核算過程聚焦于產(chǎn)品生產(chǎn)過程，而日益增大的研發(fā)成本和銷售費(fèi)用卻被忽視在產(chǎn)品成本之外。顯然，傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本法已不能產(chǎn)生足夠的有用信息，在成本計(jì)算、控制、產(chǎn)品定價(jià)等方面顯得越來越力不從心。而作業(yè)成本盡管在成本計(jì)算上基于精細(xì)化和合理性，但在成本控制上缺乏有效的措施。基于此，本文提出了標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法的概念，它有機(jī)結(jié)合了傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法各自的優(yōu)勢，揚(yáng)長避短，更加有效地幫助企業(yè)實(shí)施成本管理。

標(biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法概述

（1）標(biāo)準(zhǔn)成本法

標(biāo)準(zhǔn)成本法是指以預(yù)先制定的標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)，用標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本進(jìn)行比較，核算和分析成本差異的一種產(chǎn)品成本計(jì)算方法。然而，標(biāo)準(zhǔn)成本法沒有考慮制造費(fèi)用是由多種不同性質(zhì)的間接費(fèi)用組成的集合，用單一的分配基礎(chǔ)顯然是不合適的。在該方法體系下，成本差異按成本對象歸集，差異高度集中，透明度比較差，成本分析人員無法發(fā)現(xiàn)差異產(chǎn)生的具體位置，從而難以找準(zhǔn)控制成本、降低成本的突破點(diǎn)。

（2）作業(yè)成本法

作業(yè)成本法作為一種成本計(jì)算方法，其對直接材料、直接人工的核算與傳統(tǒng)成本計(jì)算并無不同，差別主要體現(xiàn)在制造費(fèi)用的核算上。作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是“作業(yè)消耗資源、產(chǎn)品消耗作業(yè)?！逼渥⒅氐氖菍χ圃熨M(fèi)用的控制，對產(chǎn)品生產(chǎn)過程進(jìn)行劃分，形成不同作業(yè)，并積極建立作業(yè)成本庫。

標(biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法融合的必要性

分析發(fā)現(xiàn)，作業(yè)成本法與標(biāo)準(zhǔn)成本法不僅不是完全對立的，融合后對新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下成本管控更加適合。二者的結(jié)合可以在一定程度上克服相互之間的缺點(diǎn)，具有一定的意義，具體來看：

（1）標(biāo)準(zhǔn)成本法對于當(dāng)今的新經(jīng)濟(jì)環(huán)境來說，對于間接費(fèi)用分配不占優(yōu)勢，單一的分配率讓成本信息與實(shí)際情況相差甚多。作業(yè)成本法按照成本動因?qū)﹂g接費(fèi)用分配的方式解決了間接費(fèi)用分配難題。

（2）作業(yè)成本法按實(shí)際成本計(jì)算作業(yè)成本和產(chǎn)品成本，未制定標(biāo)準(zhǔn)成本，也就不涉及成本差異的分析，而標(biāo)準(zhǔn)成本法則制定標(biāo)準(zhǔn)成本、計(jì)算成本差異并分析成本差異產(chǎn)生的原因，可以彌補(bǔ)作業(yè)成本法的不足。

（3）作業(yè)成本法運(yùn)用的工資、成本信息都是歷史數(shù)據(jù)，只能作為事后控制，標(biāo)準(zhǔn)成本法標(biāo)準(zhǔn)的制定為成本管控帶來事前、事中控制雙保險(xiǎn)，兩者結(jié)合，企業(yè)管控全程監(jiān)控問題迎刃而解。

（4）標(biāo)準(zhǔn)成本法的優(yōu)勢是通過標(biāo)準(zhǔn)量與實(shí)際量的對比，產(chǎn)生的差異可作為考核和經(jīng)營改善的直觀依據(jù)。但由于標(biāo)準(zhǔn)成本法的標(biāo)準(zhǔn)制定是在產(chǎn)品和部門的層面上，雖能得到結(jié)果卻不細(xì)致，無法深入分析。作業(yè)成本法將成本核算細(xì)致到作業(yè)層面，剛好解決了標(biāo)準(zhǔn)成本法的缺憾。

標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的融合——標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法

由以上對標(biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法的分析可以看出，兩種方法均有各自的優(yōu)缺點(diǎn)。如果能將二者有機(jī)結(jié)合并形成一種新的成本核算方法，即標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法，那么既能夠提供真實(shí)可靠的成本數(shù)據(jù)，又能夠提供管理上所需要的成本差異信息，將二者的優(yōu)勢更好地發(fā)揮.以下簡要說明標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法的實(shí)施步驟。

（1）作業(yè)中心的建立

劃分作業(yè)是將企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)工藝流程進(jìn)行科學(xué)解構(gòu)。作業(yè)成本法中將資源消耗按照資源動因分配至各作業(yè)中去，再從作業(yè)中將成本費(fèi)用按照作業(yè)動因分?jǐn)偟疆a(chǎn)品內(nèi)。作業(yè)中心建立有兩大原則，一是必須具有相同的成本驅(qū)動因素，也就是說必須同質(zhì)；二是需要兼顧作業(yè)中也彼此間銜接和本身的重要程度。

（2）選擇成本動因

成本動因是作業(yè)成本分配的基礎(chǔ)，對企業(yè)有著舉足輕重的作用。企業(yè)在尋找成本動因時(shí)必須熟悉企業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)和工藝流程，選擇合適的成本驅(qū)動因素去匹配相應(yīng)的作業(yè)中心。

（3）標(biāo)準(zhǔn)成本的制定

對于直接材料和直接人工，制定標(biāo)準(zhǔn)時(shí)可直接采用標(biāo)準(zhǔn)成本法下的做法，即分別制定直接材料的標(biāo)準(zhǔn)消耗量和標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)，直接人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)和標(biāo)準(zhǔn)工資率，然后根據(jù)生產(chǎn)產(chǎn)品的數(shù)量，直接計(jì)算出產(chǎn)品的直接材料和直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本。而制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本的制訂不能簡單地區(qū)分為變動制造費(fèi)用差異和固定制造費(fèi)用差異，而應(yīng)當(dāng)針對每一作業(yè)分別制訂標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用分配率和標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用數(shù)量，從而計(jì)算作業(yè)的制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本以及產(chǎn)品的單位標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用。

（4）成本差異分析

成本差異是本期作業(yè)成本的實(shí)際發(fā)生額與標(biāo)準(zhǔn)額之差，由作業(yè)量差異和作業(yè)價(jià)差異兩部分組成。計(jì)算公式如下：

作業(yè)量差異=（單位產(chǎn)品實(shí)際作業(yè)消耗量一單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)消耗量）×標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)分配率

作業(yè)價(jià)差異=（實(shí)際作業(yè)成本分配率一標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本分配率）×單位產(chǎn)品實(shí)際作業(yè)消耗量

作業(yè)成本差異=作業(yè)量差異+作業(yè)價(jià)差異

標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本體系內(nèi)直接費(fèi)用的差異分析法沿用標(biāo)準(zhǔn)成本法中的差異分析方法。作業(yè)成本法融人后，新體系可辨別增值與無效作業(yè)：增值作業(yè)成本差異根據(jù)成本動因循至差異源頭，無效作業(yè)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)盡量消除。

總結(jié)

從以上的分析可以看出作業(yè)成本與傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本并不排斥，作業(yè)成本要想發(fā)揮最大的功能，必須引入標(biāo)準(zhǔn)成本的思想，使作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化。同時(shí)，從產(chǎn)品成本耗費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)過渡到作業(yè)增值成本標(biāo)準(zhǔn)，數(shù)量性差異分析轉(zhuǎn)化為成本動因性差異分析，標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法融合實(shí)質(zhì)上是對標(biāo)準(zhǔn)成本法的進(jìn)一步改進(jìn)和完善，這樣既能夠提供真實(shí)可靠的成本信息，還能通過計(jì)算產(chǎn)品所需的標(biāo)準(zhǔn)成本，在事前、事中、事后有效地控制成本、正確評價(jià)作業(yè)中心及相關(guān)責(zé)任成本中心的業(yè)績，從而最終達(dá)到有效控制成本、正確評價(jià)作業(yè)中心及相關(guān)部門業(yè)績的目的。

[1]孫茂竹，文光偉，楊萬貴. 管理會計(jì)學(xué)[M].北京：中國人民大學(xué)出版社，2006.

[2]劉輝.標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的結(jié)合應(yīng)用[J].會計(jì)之友，2004， （10）.