方穎

[摘要]相比于完全成本法在企業(yè)內(nèi)部管理和業(yè)績評價方面均存在著嚴重的弊端，變動成本法則能較好地適應(yīng)企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營管理的需要，該法能更直觀地反映出利潤和業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系，有利于企業(yè)進行正確的短期經(jīng)營決策與業(yè)績評價。本文以變動成本法在企業(yè)短期經(jīng)營決策中的具體應(yīng)用為例，探討了其核算的范圍、作用及應(yīng)用方法。

[關(guān)鍵詞]變動成本法 短期經(jīng)營決策 完全成本法

變動成本法，也稱為變動成本計算法和直線成本法，是指在計算產(chǎn)品成本時，根據(jù)業(yè)務(wù)總量和成本總額的線性關(guān)系，將所有成本區(qū)分為固定成本和變動成本這兩大類。其中變動成本又分為變動生產(chǎn)成本和變動非生產(chǎn)成本（即直接材料、直接人工和變動制造費用），而將變動非生產(chǎn)成本和固定成本全部作為期間成本。

一、變動成本法理論

（一）變動成本法與完全成本法的比較研究

變動成本法認為，產(chǎn)品成本應(yīng)該是由與產(chǎn)量密切相關(guān)的變動成本構(gòu)成的，這樣銷售的實現(xiàn)才更符合“收入與費用配比”原則。固定性制造費用是為企業(yè)提供了一定的生產(chǎn)經(jīng)營條件，在一定時期內(nèi)不隨業(yè)務(wù)量的增減而增減的費用，與實際產(chǎn)量不存在直接的聯(lián)系，所以它不能作為期末存貨逐步遞延至后續(xù)期間，應(yīng)該在其發(fā)生時全額轉(zhuǎn)化成期間費用，直接計入當(dāng)期損益。而作為傳統(tǒng)的計算方法，完全成本法則將固定制造費用歸屬于生產(chǎn)費用，計入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。由于固定制造費用的歸屬不同，進而直接導(dǎo)致進一步核算下的產(chǎn)品成本、期間費用、銷貨成本、利潤等不同。

（二）變動成本法的優(yōu)缺點

（1）變動成本法的優(yōu)點。變動成本法能簡單明了地為管理者提供了諸如銷售量、固定成本總額、單位變動成本等有關(guān)信息，便于管理者進行成本、業(yè)務(wù)量及利潤的分析；促使管理者更加重視市場供求關(guān)系，制定合理的生產(chǎn)計劃，避免盲目生產(chǎn)，防止產(chǎn)品積壓現(xiàn)象的發(fā)生；無須在會計核算時將固定制造費用在產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品之間進行分配，減少了會計人員的工作量；便于管理者進行各部門的責(zé)任歸屬，有利于業(yè)績評價的實施。

（2）變動成本法的缺點。由于從長期來看，單位變動成本是變化的，所以變動成本法不適用于長期決策；固定成本的區(qū)分具有較大的主觀性，會影響數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性；變動成本法下核算出的當(dāng)期利潤會少于完全成本法下核算出的結(jié)果，不利于國家的稅收，與會計準(zhǔn)則存在一定的出入。

二、變動成本法對短期經(jīng)營決策的影響

為了說明在短期經(jīng)營決策過程中，變動成本法與完全成本法核算出的利潤差異，本文通過一則應(yīng)用實例加以說明。

黑龍江某企業(yè)發(fā)生車間廠房租金10萬元，由于在一定情況下，廠房租金是不會隨著產(chǎn)量、銷量的變化而發(fā)生變化的，即不管產(chǎn)量幾何，銷量多少，都需要全額支付，所以這筆租金是歸屬于固定制造費用。在變動成本法下，這10萬元應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益；在完全成本法下，這10萬元應(yīng)當(dāng)計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本。假設(shè)企業(yè)當(dāng)期生產(chǎn)的產(chǎn)品全部未銷售，也不考慮其他因素的情況下，完全成本法下核算得出的利潤就會比變動成本法核算下的多10萬元。接下來詳細分析一下，假設(shè)該企業(yè)產(chǎn)品售價為1元/件，三種情況下的銷售量均為lOO萬件，情形一、二、三的生產(chǎn)量分別為lOO、200和500萬件，不考慮期初存貨的影響，用完全成本法與變動成本法核算的利潤如表1所示。

（承上例）又假設(shè)該企業(yè)固定制費用為20萬元，其他條件不變，則結(jié)果如表2所示。

分析表1發(fā)現(xiàn)，當(dāng)其他條件不變的情況下，隨著企業(yè)生產(chǎn)量的增加，用完全成本法核算得到的利潤也就越多，這是由于產(chǎn)量越大，單位產(chǎn)品承擔(dān)的固定制造費用則越小，利潤就越多；而在變動成本法的核算下，由于固定制造費用是直接計入當(dāng)期損益的，所以利潤并不會由于產(chǎn)量的變化而隨之變動。

對比表1與表2中的數(shù)據(jù)可以看出，當(dāng)其他條件不變的情況下，企業(yè)的固定制造費用在全部成本中所占比重越大，用完全成本法計算出來的利潤就越大，而變動成本法下的利潤與固定制造費用無關(guān)，所以用該法核算出的利潤不受影響。

該結(jié)果對于企業(yè)短期經(jīng)營決策有何啟示呢？這須結(jié)合企業(yè)自身的經(jīng)營情況來分析：若企業(yè)預(yù)期市場份額會提升，銷量可能上漲，則企業(yè)可以通過提高生產(chǎn)量來降低單位成本，并提高產(chǎn)品在市場上的競爭力，同時也能實現(xiàn)更好的效益；反之若預(yù)期市場份額下降，銷量可能下滑，則需要“以銷定產(chǎn)”，倘若利用完全成本法進行利潤的核算，則容易出現(xiàn)為提高利潤而盲目加大生產(chǎn)量，出現(xiàn)存貨滯銷，資金積壓，陷入惡性循環(huán)。

三、結(jié)論

變動成本法較完全成本法而言，在計算方法、成本管理理念方面都有著很大的不同。完全成本法下企業(yè)可能會更注重生產(chǎn)，而變動成本法下企業(yè)可能更注重銷售，而對于企業(yè)經(jīng)營而言，無論是生產(chǎn)還是銷售都應(yīng)予以重視，然而對于短期決策與業(yè)績評價來說，在市場瞬息萬變、角逐激烈、銷售為王的今天，采用變動成本法來進行短期決策與評價業(yè)績則更有利于實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)。雖然變動成本法也有著自身的局限性，但是為了促進我國變動成本法的大范圍推廣及應(yīng)用，應(yīng)當(dāng)積極地進行解決這些問題，企業(yè)自身也應(yīng)當(dāng)提高對于變動成本法應(yīng)用的重視，并為其提供充足的人才保障。