賀兢兢

[摘 要] 本文以電子商務發(fā)展現狀為起點提出電子商務環(huán)境下審計面臨的許多新問題，如網絡安全、電子支付的出現等，進而從審計環(huán)境、審計客體、審計主體三個方面對電子商務對傳統(tǒng)審計的影響做系統(tǒng)分析，并分別對這三個方面的影響提出相應建議。

[關鍵詞] 電子商務；審計主體；審計客體；審計環(huán)境

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2018. 05. 028

[中圖分類號] F239.4；F724.6 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2018）05- 0066- 03

0 引 言

互聯網時代的到來，電子商務的騰起，吸引著越來越多的公司和個人參加其中。2017年“雙十一”電子商務交易額再創(chuàng)新高，全網銷售額達2 539.7億元，同比增長43.5%。天貓成交額達到1 682億元，相比9年前增長3 235倍，同比增長39.35%，支付寶支付筆數達到14.8億筆，同比增長41%。京東累計下單金額超過1 271億元，蘇寧易購全渠道銷售迎來163%的增長。

這些數據充分表明互聯網和電子商務將是推動社會經濟的主干力量。企業(yè)一貫的經營模式和會計處理模式正隨著電子商務發(fā)生轉變，與之緊密相關的審計也必須順應環(huán)境變化而變革，電子商務審計順勢而生，電子商務審計以注冊會計師評價及監(jiān)督被審計企業(yè)在互聯網上運行的電子商務經濟行為及其網絡信息系統(tǒng)的安全性為己任。其包括兩方面的內容：一是被審計企業(yè)的電子商務經濟行為和反映其經濟行為的會計記錄與其他資料；二是被審計的電子商務企業(yè)所依賴的網絡信息系統(tǒng)的合法、安全及可靠。只有在根源上認識電子商務如何影響審計工作，才能應對電子商務存在的問題，進而提升審計效率，降低審計成本，提高審計質量。本文從影響電子商務審計的三個關鍵因素入手，發(fā)現其存在的問題，并提出相應建議。

1 電子商務對審計環(huán)境的影響分析

1.1 電子商務法例體系及審計準則不夠健全

一方面，電子商務是近幾年才逐漸興起的商務模式，目前針對電子商務的法律法規(guī)較少，導致許多新困難出現，如隱私權保護、電子合同及電子簽名的有效性、身份驗證、電子文件傳遞、特殊行業(yè)管制等。雖然已有相關法律出臺，如《中華人民共和國電子簽名法》《第三方支付管理辦法》等，但仍解決不了當前的許多新問題。另一方面，主要解決電子商務審計的審計準則仍沒有制訂，雖然我國在《中國注冊會計師審計準則第1633號——電子商務對財務報表審計的影響》[1]中做出了相關規(guī)定，但并無具體闡述其實施細則，尚不能滿足審計實務的需求。

因此，我國可參考國際上及國外的電子商務相關立法并注意結合我國電子商務發(fā)展現狀，擬定出完全或套的電子商務法例體系。我國應在傳統(tǒng)審計基礎上制定出一套電子商務審計準則和標準，既承接現有審計準則中獨立、客觀、公正等原則，又要結合電子商務業(yè)務流程、交易特征有所創(chuàng)新，譬如電子商務系統(tǒng)安全程度的標準、電子商務系統(tǒng)內控細則、電子商務審計職員的勝任條件等。

1.2 電子商務經濟行為不夠規(guī)范

電子商務不按傳統(tǒng)的產購銷渠道，相關企業(yè)更加依賴供應商和支付服務商，一旦供應商由于某種原因突然停止供應商品，并且支付服務商不提供服務，將會導致電子商務的癱瘓[2]。此外，電子商務全球化和電商企業(yè)的兼并、重組等行為均會增加審計難度。

為避免電子商務的非正常中斷，政府相關部門應出臺相應規(guī)范條例來規(guī)范企業(yè)經濟行為，加強對供應商和支付商的制約。因電子商務交易的實現愈來愈依托于交易雙方的信用，電子商務的發(fā)展亟需完善社會信用體系。政府部門可通過稅收、工商、海關、質量檢查等系統(tǒng)，建立起個人和公司的信用信息庫，供公眾和公司查詢和監(jiān)督。

2 電子商務對審計客體的影響分析

2.1 網絡安全問題凸顯

隨著更多的企業(yè)應用電子商務，網上交易激增，但交易必然會涉及安全問題。電商環(huán)境下，企業(yè)的經營狀況和資產的安全不再是企業(yè)內部可以完全控制的，由于網絡的開放性、數據資源的共享性，改變了電子商務會計系統(tǒng)處理數據的環(huán)境，安全性成為電子商務環(huán)境下至關重要的問題[3]。計算機病毒、網絡黑客的惡意攻擊，系統(tǒng)操作人員操作不當或故意篡改、竊取電子數據且不留任何痕跡，會造成信息的造假、篡改及竊取，甚至導致系統(tǒng)癱瘓。所以網絡安全是亟需解決的問題，否則一切其他信息都可能面臨著失真的問題。

電商企業(yè)應設置防火墻、訪問權限、身份認證、信息加密等安全措施防范網絡黑客和不法分子惡意攻擊網絡系統(tǒng)；按期對網絡信息系統(tǒng)、軟硬件設施進行維護、檢測，防止計算機病毒的入侵，安設專門的計算機安全控制人員；建立計算機上機日志，防止企業(yè)員工故意篡改竊取數據；對員工進行系統(tǒng)操作培訓，防止因其操作不當造成網絡信息系統(tǒng)癱瘓；對系統(tǒng)中的數據及時備份，防止因不可抗力因素造成系統(tǒng)中數據的錯亂、丟失。政府應聯合公安部門大力打擊網絡黑客、網絡詐騙等網絡犯罪行為，組織專門技術人員防范計算機病毒，打造安全的網絡環(huán)境。

2.2 內部控制地位突出

電商環(huán)境下，企業(yè)的財務信息、數據資料均以電子介質儲存在信息系統(tǒng)內，電商企業(yè)的會計信息處理實現電子化并按計算機預設程序自發(fā)進行，人工干預減少，由于電子介質中數據的易不見性和易毀滅性，一旦員工故意篡改或劫取數據資料，且未留下任何痕跡，就會造成數據失真。因此企業(yè)的信息系統(tǒng)運行更加依賴程序性的內部控制，而內部控制往往關系企業(yè)的未來發(fā)展狀況。

企業(yè)應通過對公司員工進行電子商務相關風險的培訓加強公司管理層對內部控制系統(tǒng)的重視，加深員工的危機意識；內部控制部門應按時評價、測試內部控制系統(tǒng)程序的功能及有效性，按時對管理權限、軟硬件、業(yè)務程序控制進行估查測試；設置的不相容崗位要相互分離，如數據維護、數據輸入、數據核對等崗位分離等。

3 電子商務對審計主體的影響分析

3.1 審計目標多元化

傳統(tǒng)審計中，獨立審計的重要目標是審查及評價財務報表的合法及其公允程度。而隨著電子商務不斷進步，企業(yè)與外部聯系加強，諸如電子支付審計、電子數據審計、數據加密審計、客戶服務功能審計、訪問控制審計以及網絡技術安全審計等成為新的審計目標[4]。電商環(huán)境下，某一業(yè)務交易可能引起連續(xù)行為，不單單應對被審計單位實施審計，也應對和它有經濟往來的上下游公司的有關經濟行為實施評價和監(jiān)督。在信息時代，網絡上的信息比審計報告上的信息更加及時，因此實施實時審計成為新的審計目標。

審計人員可以考慮聘請電子商務、電子支付、計算機方面的專家來協助其對電子合同、電子支付、電子簽名等的合法性和真實性的審計，重新審視對電子訂單的瞬間完成導致的收入確認的審計，尤其是電子貨幣的出現使得企業(yè)資金流動更加頻繁，應增強對貨幣資金和電子貨幣支付系統(tǒng)安全性的審計。審計人員應充分利用網絡技術進行實時審計，出具實時審計報告。此外，審計報告內容應增加，除對財務報表及披露發(fā)表審計意見外，還要評價企業(yè)內部控制有效性、網絡系統(tǒng)安全性、企業(yè)誠信度等。

3.2 審計技術與方法落后

目前我國仍有注冊會計師審計時拋開計算機，將報表、賬簿、會計憑證等打印后進行人工審計，但電子數據形成、數據輸出時信息容易被篡改，虛假造賬時有出現，據此形成的審計證據不可靠；電商企業(yè)電子交易無紙化，手工審計難以對電子數據追蹤，審計軌跡模糊化，審計線索減少；企業(yè)的會計信息與業(yè)務信息均以電子形式互相交叉共存于系統(tǒng)中，審計人員面對巨大的電子數據信息庫，直接從運行的系統(tǒng)中獲取證據但又不能妨礙網絡系統(tǒng)的正常運行，審計取證難度加大。

互聯網的普及使得審計人員執(zhí)行審計時不受時空的限制，在獲取被審計企業(yè)的權限后，可以隨時訪問其信息系統(tǒng)，利用同步式互聯網技術遠程實時跟蹤數據信息，實現遠程審計。審計人員應充分運用計算機上的軟件及其本身的功能來提高工作效率，通過審計接口、內嵌式審計、快速拍照等采集原始數據；借助審計軟件，采用數據庫、移動計算技術完成信息的搜索、分類及分解計算；通過計算機穿行測試檢查企業(yè)工作流程和會計處理準確與否；通過網絡發(fā)表實時審計意見等。

3.3 電子商務審計軟件匱乏

首先，目前我國審計軟件開發(fā)商較少，而會計軟件不停更新，審計軟件開發(fā)落后于會計軟件。其次，各種各樣的財務軟件及審計軟件之間數據接口有缺口、不對應，容易致使傳輸的信息失真。最后，審計師不懂軟件研發(fā)技術，大部分軟件開發(fā)師不懂審計、會計實務，導致軟件本身運行缺乏穩(wěn)定性。這都嚴重影響著無紙化下的電子商務審計效率。

審計軟件研發(fā)人員應了解會計、審計、電子商務有關知識，并注意結合審計師的工作習慣研發(fā)電子商務審計軟件；審計軟件研發(fā)過程中應適時地進行估查測試，以保障其高效適用于電子商務審計；會計師事務所應加大對軟件開發(fā)的投入，最好與財務軟件公司合作開發(fā)；電子商務、計算機、審計、會計專業(yè)的人員均應參與軟件研發(fā)工作，增強其實用性。

3.4 注冊會計師綜合能力不夠

傳統(tǒng)審計中，注冊會計師專業(yè)技能過硬、審計經驗豐富即可高效完成審計工作。但電子商務模式下，審計方式需要變革，審計師也需要達到更高標準。目前看來，雖然注冊會計師精通會計審計領域，而并不懂得計算機知識、電子商務交易程序和網絡技術，導致審計師難以執(zhí)行電子商務審計業(yè)務。

注冊會計師作為審計工作的直接從事者，其審計能力和審計成敗直接有關。會計師事務所應對本所注冊會計師電子商務、計算機運用、互聯網技術等知識進行全面培訓；強化審計人員電子商務審計下的危機意識，網絡化環(huán)境下，保持注冊會計師審計的獨立性，提高職業(yè)道德水平；事務所與高校合作，理論學習與實踐應用并行；注冊會計師資格考試中應增設電子商務、計算機等有關課程。

4 結 語

作為互聯網成長進步的重要產物，電子商務正大幅度沖擊著傳統(tǒng)企業(yè)經營方式。近幾年，天貓、京東等各大電商平臺逐漸為社會公眾所熟悉，更是吸引著成千上萬的企業(yè)加入。而起監(jiān)督作用的審計也必須有所革新，電子商務審計業(yè)務勢必成為未來審計新方向。在這一新趨勢下，審計環(huán)境已發(fā)生變化，審計主體與審計客體均應依勢作出相應變革，才能發(fā)揮審計的積極作用，完善電子商務審計工作，促進電子商務可持續(xù)地快速發(fā)展。

主要參考文獻

[1]財政部.中國注冊會計師審計準則1633號——電子商務對財務報表審計的影響[S].2006.

[2]張倩.從審計環(huán)境分析電子商務審計風險的成因[J].全國商情：理論研究，2011（z1）：52-53.

[3]王加寶.電子商務環(huán)境下審計風險研究[D].北京：首都經濟貿易大學，2014.

[4]房亞.淺談電子商務安全性問題及防范對策[J].網絡安全技術與應用，2015（2）：143-144.