潘雪蓮

摘要：現(xiàn)階段，我國在開展國家財政預算編制工作和會計核算預算工作時，一般都把收付實現(xiàn)制當作根本的結賬基礎。但是就國際改革發(fā)展方面而言，收付實現(xiàn)制必然會過渡到權責發(fā)生制，這也是社會經(jīng)濟快速發(fā)展的必然要求。但是如何做好權責發(fā)生制的推廣普及工作，目前已成為我國財政研究部門的一項重要研究內容。文章全面分析了權責發(fā)生制下，改革財政總預算會計框架設計的內容構想，以供相關人員參考。

關鍵詞：權責發(fā)生制；改革財政總預算會計框架設計；內容構想

財政總預算會計是一種專業(yè)化程度較高的會計，其存在的主要目的是核算、監(jiān)管政府預算執(zhí)行情況與核算政府的周轉資金，同時開展一定的財政收支工作、日常業(yè)務核算工作和資金調度工作。權責發(fā)生制下，我國的財政總預算會計工作較以往也會發(fā)生重大的內容變化，從而更好地滿足社會經(jīng)濟發(fā)展的要求。

一、社會保障支出方面的會計核算工作

現(xiàn)階段，我國各級行政單位、事業(yè)單位的眾多財政供給人員的社保是通過國家財政部門直接負責的方式解決的，它通常由三分部組成即醫(yī)療支出、失業(yè)支出和養(yǎng)老支出。以我國目前實行的收付實現(xiàn)制為結賬基礎，相關的社會保障支出要想被列為當期的財政支出只有以實際支付為前提。這樣做，實在是有弊無利，既沒有把政府服務準確地配比成本績效，也與我國社保的實際狀況不符合。因為從事實上講，這一部分的社會保障金本來就屬于行政單位、事業(yè)單位正式員工實際工資的一部分，只是以一種遞延報酬的形式顯現(xiàn)出來。其目的主要是為了維持社會安定，避免廣大人民在生活水平上有過大差距。作為遞延報酬的社會保障雖然一時沒有被實際支付，然而在國家公務員的各項年度預算內，它已經(jīng)產生了成本，如果以權責發(fā)生制為結賬基礎，已發(fā)出的成本應該被確認，并被認定為當期的預算支出，這樣做，社會保障基金方面的計提問題就突顯出來了。

社會保障基礎的計提問題是一項非常重要的問題，這項問題受眾多因素的影響。現(xiàn)階段，我國各級行政單位、事業(yè)單位正常聘用的公務人員其學歷一般要求在大學本科畢業(yè)及以上，年齡一般要求在23歲上下；我國法定的退休年齡是女性55歲退休，男性60歲退休；所以女性實際工作32年，男性實際工作37年；現(xiàn)階段，我國人民的平均壽命一般為73歲，那么女性可領取18年的養(yǎng)老金，男性可領取13年的養(yǎng)老金。假設公務人員的性別比為男60%，女40%，綜合增長系數(shù)暫定成10%（一般受生活水平的提升額度、人均壽命的延長年數(shù)和工資的逐年增長幅度等多方面的影響）；本年度的行政單位、事業(yè)單位的員工薪酬總計5憶人民幣。

那么職工養(yǎng)老金的計提金額則為：

5億**（1+10%）≈2.357億元

以權責發(fā)生制為結賬基礎，那么我國公務人員的社會保障支出則應按照以下方式核算。第一計提各個時間段的社會保障金時，借款為普通的預算支出，貨款則為應付社?；?；第二核算實際支付時，借款為應付的社?；鸬龋J款則為國庫存款。

二、國內外借款和發(fā)行債券方面的會計核算工作

通常情況下，政府直接債務是指人民政府以維護社會穩(wěn)定，進行經(jīng)濟建設為目的，政府自身或其各種職能部門運用各種方式在國內外廣泛舉借資金所形成，最后由各級財政負責全部償還或部分償還的債務。如果以權責發(fā)生制為結賬基礎，那么財政總預算會計方面各種直接負債的核算方法則如下。

（一）借款條件下核算方式

1. 一般情況下

此時借的通常為國庫存款或者其他方面的各種財政存款，貸的則為賬目明細的分戶。

2. 有各種債券費用產生的條件下

此種情況下，借的則是一般的國家財政預算支出，貸的則是國庫存款或者其他方面的各種財政存款。

（二）在安排的支出為各項借入款條件下其核算方式

此時借的是各種經(jīng)濟建設投資和一般的國家預算支出，貸的是國庫存款和其他各個方面的財政存款。

（三）計提本年度的各項借款利息（還貸時最后一次的計交利息也包含在內）核算方式

此時借的通常為一般的財政預算支出，貸的則是各項應計的利息。

（四）到期應償還的借款和債券的本金及利息核算方式

此時借的通常為本金（或者說借入款），利息則為應計利息，貸的通常是國庫存款（或者其他方面的各種財政存款）。

三、國家經(jīng)濟建設投資方面的會計核算工作

因為我國各級政府投入到各項經(jīng)濟建設的資金數(shù)額巨大，投入時效也較長，通常要幾年時間，也有的需要幾十年時間，所以財政總預算會計核算這些資金投入時，不能只依照現(xiàn)行收付實現(xiàn)制的原則，把他們當作當期預算支出，簡單核算完就結束了，而是應該對這些資金投入進行資金化。只有這樣才能更好地滿足我國關于公共財政長遠高效健康可持續(xù)發(fā)展的政策要求。

但是，被列入經(jīng)濟建設投資核算項目的都應是一些投資金數(shù)額巨大的工程項目，它們一般包括各個地區(qū)的植物造林活動、各種水利工程項目、眾多的勘察設計項目以及目前發(fā)展良好的旅游開發(fā)項目等等。在實際制定這種投資額巨大的項目核算標準時，不但要考慮到項目涉及金額的大小，還要兼顧項目的實際類別，在項目類別上，必須緊密結合當?shù)氐慕?jīng)濟發(fā)展特點，有所側重地確定哪些發(fā)展項目投資可列為經(jīng)濟建設投資。比如山西省由于是煤炭大省，所以其省的煤炭事業(yè)投資，電力建設投資就可以被列作經(jīng)濟開發(fā)投資，而其省內的旅游項目則不適合被列入經(jīng)濟建設投資。再比如河北省的各個地區(qū)，由于地區(qū)特點不同，所以各個地區(qū)能被列入經(jīng)濟建設投資的項目也不同。唐山因為鋼鐵工業(yè)發(fā)展繁榮，所以唐山地區(qū)的煤炭業(yè)、鋼鐵業(yè)開發(fā)費用都可以被列入經(jīng)濟發(fā)展投資；而承德、秦皇島自然景色優(yōu)美，旅游業(yè)發(fā)展旺盛，所以這兩地的旅游投資都可以被列入旅游開發(fā)，隸屬經(jīng)濟建設投資的范圍?？傊?，在進行具體的總預算會計核算工作時，一定要把那些投資金額巨大，能夠極大影響和長遠影響當?shù)亟?jīng)濟發(fā)展的項目投資列為投入核算范圍，而其它剩余的項目則可被看作預算支出進行核算。實踐工作中，具體的核算標準則可通過分級的方式確定。所謂分級確定，就是中央、省級、市級和縣級的核算標準有所區(qū)別，一般依據(jù)級別高低逐步遞減。endprint

四、政府或有負債方面的會計核算工作

政府或有負債一般由已經(jīng)發(fā)生的事項或存在事實引發(fā)，并必須借助未來不確定事項的發(fā)生情況來予以證實，從這方面講政府或有負債幾乎與企來或有負債沒有太大的區(qū)別。然而政府畢竟是一個公共主體，而企業(yè)是一般性的經(jīng)濟主體，二者在本質上還是有著根本的區(qū)別的。相較于企業(yè)或有負債，政府或有負債也顯示了自身的一些特征。第一，企業(yè)的或有負債其產生原因是企業(yè)行為，而政府的或有負債其產生原因不再能單純歸結為政府行為。因為政府是整個社會的基本管理者，同時政府肩負著最終承擔公共風險的義務，社會上其他群體無力承擔的風險，最后都會落在政府肩上，由政府負責承擔。比如很多時候金融部門發(fā)生的風險，會影響社會治安，破壞社會穩(wěn)定，這時政府作為社會的管理者，肩負著維護社會安全穩(wěn)定的社會責任，必須出面救助，主動承擔金融部門無力承擔的風險。因此很多時候，政府或有負債并不單單是政府行為造成的，有時也是由其它社會群體的行為導致的，而政府出于社會義務不得不主動去承擔風險。第二企業(yè)的或有負債是企業(yè)自身確認的顯性可估量的負債，但政府的或有負債則由顯性或有負債與隱性或有負債兩部分組成。通常顯性的政府或有負債是指我國政府對外進行擔?；顒雍推渌顒訒r，依照相關的法律規(guī)定必須履行的各種義務。比如在下級政府的財政收支狀況出現(xiàn)缺口時，政府就必須主動承擔或給予救助。所以，政府或有負債的產生帶有非常明顯的客觀必然性。因為政府是國家的管理者，社會公共風險的最終負責者，社會生產生活中產生的各種突發(fā)事件，如果社會群體無力承擔，最后都不得不由政府承擔處理，這樣便形成了政府的財政支出。

綜上所述，因為我國政府支出管理工作水平的日益提高，政府對各類財務信息的要求也會隨之提高。從國際經(jīng)濟和我國經(jīng)濟發(fā)展趨勢上看，權責發(fā)生制被大規(guī)模普及應用已是時代發(fā)展的必然。然而，因為權責發(fā)生制的應用牽涉到多種基本條件的改變，所以，真正意義上的權責發(fā)生制應用還需要一個相當長的過渡時期。我國已對此方面加強了探索研究，相信權責發(fā)生制的改革工作也將會加快開展。

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（作者單位：柳州市交通學校）endprint