王周

摘要：由于公司之間激烈的競爭以及對利益的渴求，使得部分公司通過對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行造假的方式美化自身賬務(wù)信息。首先對賬務(wù)造假以及造假動因理論進(jìn)行分析，進(jìn)而從五個方面總結(jié)了財務(wù)造假的方式。最后從強(qiáng)化內(nèi)部管理和制度建設(shè)、外部監(jiān)管以及注會人員職業(yè)管理三個方面分析了財務(wù)造假防范措施。

關(guān)鍵詞：財務(wù)造假 動因 防范

前言

隨著二十一世紀(jì)以來世界經(jīng)濟(jì)多元化以及全球化的發(fā)展，各個國家公司之間賬務(wù)往來日益頻繁、賬務(wù)以及所涉及資金規(guī)模也快速增加。在這一大背景下，部分公司出于提高收益規(guī)模的考量，存在著對財務(wù)報表內(nèi)容弄虛作假、披露不真實信息的問題，進(jìn)而企圖以非法的手段獲得不正當(dāng)利益。而且，這一情況隨著國際上公司之間競爭激烈程度的加劇以及公司之間關(guān)聯(lián)度的提高而呈現(xiàn)愈演愈烈的情況，也引起了社會上的廣泛關(guān)注。在我國包括銀廣夏造假案等虛假財務(wù)報表等賬務(wù)丑聞也經(jīng)常被媒體曝光。單位的有關(guān)財務(wù)部門對財務(wù)信息造假會使得中小投資者無法真實的獲悉單位賬務(wù)信息，進(jìn)而影響了證券市場的健康發(fā)展。因此，有必要對財務(wù)造假的方式進(jìn)行分析，進(jìn)而有針對性的提出防范對策，并以此規(guī)范財務(wù)賬務(wù)報表信息，凈化證券市場環(huán)境。

一、財務(wù)造假相關(guān)概念和理論分析

財務(wù)造假是指單位的有關(guān)財務(wù)人員出于牟取不正當(dāng)利益等目的，通過對現(xiàn)行的與財務(wù)相關(guān)聯(lián)的法律法規(guī)中存在的漏洞，或利用單位財務(wù)部門規(guī)章制度上的缺陷等，借助一定的會計程序，以漏報、虛報甚至捏造虛假信息等方式對單位的財務(wù)信息和數(shù)據(jù)進(jìn)行修改，進(jìn)而使得財務(wù)信息呈現(xiàn)出有利于自身的行為。很顯然，財務(wù)造假這一行為極大的破壞了原本真實的財務(wù)信息，也是的財務(wù)工作制度難以保持規(guī)范化。同時，對財務(wù)信息進(jìn)行造假會使得投資者難以獲取單位真實的財務(wù)信息，進(jìn)而影響其進(jìn)行科學(xué)的投資決策。這也極容易造成因獲取虛假財務(wù)信息而產(chǎn)生投資不當(dāng)、資金受損等情況。一般而言，對財務(wù)造假的界定有明確的限制。首先，財務(wù)造假的主體必須是單位中高管人員。在這里需要明確，雖然實施對財務(wù)信息漏報、捏造的人員可能是單位一線工作人員或基層管理人員。但最初對這一行為進(jìn)行授意并予以實施的一定是單位的高管。也只有高管才能充分的調(diào)動單位內(nèi)部資源和人員才能做好相關(guān)的保密工作，也難以被審計人員發(fā)現(xiàn)。其次，界定財務(wù)造假時客體必須是有關(guān)財務(wù)的信息和數(shù)據(jù)。也就是說，只有修改了最初的財務(wù)數(shù)據(jù)才能被視作財務(wù)造假。第三，財務(wù)造假最終的結(jié)果是對信息的使用人造成誤導(dǎo)和欺騙，尤其是在上市公司中進(jìn)行財務(wù)造假會對公司股東以及各大小投資者產(chǎn)生一定的誤導(dǎo)，使得其難以如實的獲悉單位的真實盈利情況。而這極容易會使得投資者因受到欺騙或誤導(dǎo)而在經(jīng)濟(jì)方面受到損失。

針對進(jìn)行財務(wù)造假的動因，也存在定的理論支持。要想對財務(wù)造假方式以及防范措施進(jìn)行研究還需要分析財務(wù)造假動因理論。而這其中包括了舞弊冰山理論、舞弊三角理論以及GONE理論。其中舞弊冰山理論是將財務(wù)造假比作了冰山位于海平面之上的一小部分。而這一小部分漏在海平面之上的僅僅是給各個投資者和社會看的，只有隱藏在海平面之下的廣大體積才是真正的被造假而隱藏起來的。其次舞弊三角理論是指舞弊主要由壓力、機(jī)會和借口三個元素所引發(fā)。只有單位遭遇了財務(wù)危機(jī)或其他壓力的情況下，同時因財務(wù)制度不規(guī)范而存在舞弊的機(jī)會后，相關(guān)人員就會尋找一定的借口進(jìn)行財務(wù)造假。第三，GONE理論是指財務(wù)造假由貪婪、機(jī)會、需要和暴露四個方面構(gòu)成。這四個方面最終決定了財務(wù)造假是否被予以實施。

二、財務(wù)造假方式和手段

首先，單位財務(wù)人員往往使用虛構(gòu)收入的方式對財務(wù)信息和數(shù)據(jù)進(jìn)行造假。這是大多數(shù)財務(wù)造假案件所常用的一種手段也是較為簡潔的一種手段。單位通過授意子公司以市場價格把單位的產(chǎn)品銷售給第三方，并將銷售所得劃歸子公司的銷售額。之后公司再授意另一子公司出資從第三方手中收購其購買的產(chǎn)品。通過這一方式可以規(guī)避在集團(tuán)內(nèi)部進(jìn)行交易時需要進(jìn)行相關(guān)抵消工作的要求。不僅如此，通過這一手段還可以在合并的財務(wù)信息報表中無形之中增加收入以及利潤。其次，進(jìn)行財務(wù)造假還可以通過提前確認(rèn)收入或遞延收入的方式進(jìn)行。這一方式主要有三種表現(xiàn)。其為存在數(shù)額較大的難以明確的收入時提前將其劃歸為收入資金；其二為在還沒有提供相應(yīng)的服務(wù)或產(chǎn)品時就確認(rèn)已經(jīng)提供了相關(guān)的服務(wù)或產(chǎn)品；其三表現(xiàn)為提前開具了物品的銷售發(fā)票。這三種方式都稱之為遞延收入。通過遞延收入的方式對財務(wù)信息進(jìn)行造假可以使得單位的業(yè)績在賬目上表現(xiàn)的更為喜人，進(jìn)而起到吸引投資的目的。而遞延收入則是指將原本應(yīng)該進(jìn)行確認(rèn)的收入延后到之后進(jìn)行確認(rèn)。這一情況大多發(fā)送在企業(yè)自身資金、收益較為充足且預(yù)期未來收益存在降低風(fēng)險的情況下。第三種進(jìn)行財務(wù)造假的方式為對費(fèi)用進(jìn)行轉(zhuǎn)移或分?jǐn)?。一般而言，企業(yè)為了使得賬務(wù)上看起來更為美觀往往會試圖降低各類原本應(yīng)該支出的費(fèi)用。而對于已經(jīng)支出的費(fèi)用，在賬務(wù)上則使用轉(zhuǎn)移為其他形式的支出或?qū)χС鲑M(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?。例如包括折舊、存貨計價以及掛賬等手段都可以使得支出費(fèi)用降低或分?jǐn)偟狡渌~務(wù)上。而當(dāng)費(fèi)用被分?jǐn)偨档椭缶蜁沟觅~務(wù)中的收益提高。第四種財務(wù)造假的方式為虛假制造非經(jīng)常性損益項目。所謂非經(jīng)常性損益項目指的是企業(yè)在正常經(jīng)營過程以外的、不可預(yù)期的或者是偶然的損益項目。由于這一類項目自身具備一定的特殊性，不論是在賬務(wù)的審計上還是在投資者看來都難以發(fā)現(xiàn)其中存在的造假信息。這就給財務(wù)造假提供了定的可乘之機(jī)。第五種財務(wù)造假方式為對資產(chǎn)進(jìn)行虛報、多報以及減少相關(guān)負(fù)資產(chǎn)的填報。對于一個單位或企業(yè)而言，必然擁有部分存貨成本。而通過對存貨的成本進(jìn)行抬高價格的評估可以明顯提高公司財務(wù)資產(chǎn)、降低單位銷售的成本。同時，對單位所持有的負(fù)資產(chǎn)進(jìn)行瞞報或不報也可以起到降低公司負(fù)資產(chǎn)、提高公司資金存量的目的。

三、財務(wù)造假防范對策研究

（一）強(qiáng)化并規(guī)范企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管和治理

正所謂“千里之堤毀于蟻穴”，對于個單位的財務(wù)部門而言，財務(wù)造假一定是出于內(nèi)部人士所為。而也正是單位在內(nèi)部的監(jiān)管上沒有實現(xiàn)規(guī)范化監(jiān)管，沒有制定完善的制度才造成了財務(wù)人員弄虛作假的問題。而紫鑫藥業(yè)財務(wù)造假這一案例也正是單位內(nèi)部制度規(guī)范缺失而造成的典型案例。因此，需要首先通過對公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)進(jìn)行科學(xué)構(gòu)建和合理分配，使得幾個重要持股人之間形成一定的相互牽制，進(jìn)而保證企業(yè)管理的順暢，并通過設(shè)立對財務(wù)部門的監(jiān)管機(jī)構(gòu)和責(zé)任人，對財務(wù)部門和財務(wù)人員起到監(jiān)管效果。同時，通過從制度上，尤其是對財務(wù)報表的制作制度進(jìn)行完善和規(guī)范，使之完全符合國家有關(guān)法律法規(guī)，使得財務(wù)造假從源頭上得到遏制。不僅如此，為了在企業(yè)內(nèi)部實現(xiàn)獨立的監(jiān)管而不受到其他董事成員或其他部門的鉗制，需要成立獨立的審計委員會。審計委員會是獨立于董事會之外的機(jī)構(gòu)，通過對公司的賬務(wù)情況進(jìn)行審核以保障賬務(wù)的真實性，進(jìn)而遏制公司內(nèi)部出現(xiàn)的財務(wù)造假問題。

（二）完善外部的監(jiān)管作用

在現(xiàn)階段，我國對于上市公司自身信息的披露情況尚沒有進(jìn)行明確的確認(rèn)。上市公司自身信息披露的制度也沒有在國家層面上予以建立。這情況已經(jīng)嚴(yán)重滯后于快速發(fā)展的資本市場。因此，國家應(yīng)該首先從法律層面上通過相關(guān)法律法規(guī)的制定對上市公司披露自身信息、確保自身賬務(wù)信息的透明化機(jī)制予以明確。而只要從法律法規(guī)層面上沒有嚴(yán)格要求落實透明化賬務(wù)信息，則上市公司就可以利用這一漏洞對賬務(wù)信息進(jìn)行造假。同時，我國在投資者因獲取了錯誤的公司賬務(wù)信息、被錯誤賬務(wù)信息所誤導(dǎo)而產(chǎn)生的資金損失也沒有制定出相應(yīng)的賠償機(jī)制和措施。這就使得公司在財務(wù)造假上有恃無恐。而根據(jù)《證券法》所提出的因為公司進(jìn)行虛假陳述而給投資者造成損失的應(yīng)承擔(dān)民事責(zé)任這一規(guī)定也僅僅流于形式。同時，由于沒有針對公司對財務(wù)造假行為的處罰規(guī)定，也使得這一違法行為所需要承擔(dān)的成本較小。這也間接的增加了財務(wù)造假現(xiàn)象。因此，除了盡快提高相關(guān)法律法規(guī)的制定和實施，還需要制定專人、特定部門對相關(guān)的處罰決定進(jìn)行落實以對財務(wù)造假的公司起到震懾作用。不僅如此，我國的媒體也要起到輿論監(jiān)督作用。得益于互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展以及自媒體的興起，媒體從業(yè)者在信息的傳播上已經(jīng)能夠起到重要作用。因此，對于媒體而言，也要在防范財務(wù)造假上發(fā)揮自身作用、起到監(jiān)督效果。

（三）確保注會的獨立性和職業(yè)道德建設(shè)

注冊會計師是對賬務(wù)信息和數(shù)據(jù)進(jìn)行核算的實際操作人。因此，還需要通過強(qiáng)化注冊會計師實際工作的獨立性，使其不受公司人員干擾或影響，進(jìn)而保證財務(wù)信息數(shù)據(jù)的真實可靠性。同時，還需要加大對涉案會計師事務(wù)所有關(guān)人員的責(zé)任追究，加大處罰力度，通過吊銷執(zhí)照、取消從業(yè)資格等手段使其不敢參與到財務(wù)造假中。不僅如此，還需要盡快著手注會人員職業(yè)道德建設(shè)。通過定期進(jìn)行思想教育的方式提高其道德水平，使其從思想上杜絕參與財務(wù)造假。