羅丹

[摘要]本文以紙媒廣告收入為切入點(diǎn)，并結(jié)合實(shí)例探討了收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的利弊，闡明了廣告收入由收付實(shí)現(xiàn)制改為權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性及關(guān)鍵環(huán)節(jié)，提出從前期欠款分類處理、收入確認(rèn)的方法，業(yè)績考核制度建立等方面來實(shí)現(xiàn)廣告業(yè)務(wù)的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

[關(guān)鍵詞]紙媒 廣告 收付實(shí)現(xiàn)制 權(quán)責(zé)發(fā)生制

從20世紀(jì)80年代初期開始，我國廣告業(yè)蓬勃發(fā)展，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮了重大作用。廣告業(yè)主要包括廣告公司與廣播、電視、報(bào)紙、雜志、互聯(lián)網(wǎng)等大眾傳播機(jī)構(gòu)的廣告經(jīng)營部分，以及各種以公共場所、交通工具為媒介發(fā)布廣告的經(jīng)營機(jī)構(gòu)。我國電視臺(tái)對廣告收入的依賴度高達(dá)70%，而報(bào)紙對廣告的依賴度更是高達(dá)85%以上。因此，對廣告業(yè)務(wù)中收入和費(fèi)用的確認(rèn)，在財(cái)務(wù)核算工作中具有重要意義。

收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的歷史背景

收付實(shí)現(xiàn)制普遍運(yùn)用在我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中，由于我國經(jīng)濟(jì)體制的限制，在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期下，社會(huì)生產(chǎn)都是由國家統(tǒng)一安排、執(zhí)行，成果也由國家統(tǒng)一分配，事業(yè)單位并不是完全的獨(dú)立的市場經(jīng)濟(jì)主體，并沒有獨(dú)立的權(quán)責(zé)關(guān)系，只是根據(jù)國家預(yù)算收款和付款，收付實(shí)現(xiàn)制比較適合計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期的會(huì)計(jì)核算，其特點(diǎn)表現(xiàn)為：現(xiàn)金收支行為在其發(fā)生的期間全部記作收入和費(fèi)用，而不考慮與現(xiàn)金收支行為緊密相聯(lián)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否實(shí)質(zhì)上發(fā)生。用收付實(shí)現(xiàn)制確定企業(yè)的收入、費(fèi)用及利潤具有客觀性、可比性，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的現(xiàn)金流量是企業(yè)長期投資的決策目標(biāo)。

隨著我國改革開放以及經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制在不斷改革的大環(huán)境下，我國財(cái)政預(yù)算中各項(xiàng)管理制度也在不斷改革和健全。事業(yè)單位需要通過制度改革，來適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢的變化。然而，我國行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算仍然采用收付實(shí)現(xiàn)制，其不足之處已日益凸顯。將事業(yè)單位改為企業(yè)，并參與國內(nèi)外市場競爭，漸漸演變成一種趨勢。在會(huì)計(jì)核算中，權(quán)責(zé)發(fā)生制體現(xiàn)出其優(yōu)勢，會(huì)計(jì)記賬方法，按收入和支出權(quán)責(zé)的實(shí)際發(fā)生時(shí)間來記賬，不考慮是否已收到或支付款項(xiàng)。

實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

在紙媒廣告財(cái)務(wù)核算中，權(quán)責(zé)發(fā)生制相比收付實(shí)現(xiàn)制具有突出優(yōu)勢，具體表現(xiàn)為更加準(zhǔn)確反映物權(quán)轉(zhuǎn)移、更合理配比收入和支出、更好反映企業(yè)收益等。當(dāng)然權(quán)責(zé)發(fā)生制也存在其缺點(diǎn)。但總體而言，權(quán)責(zé)發(fā)生制是利大于弊，更加符合當(dāng)下會(huì)計(jì)核算的要求。針對權(quán)責(zé)發(fā)生制在具體會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)上存在一定的模糊性，應(yīng)制定具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，明確規(guī)定在什么情況下適用哪種會(huì)計(jì)處理方法。

以企業(yè)A為例，探討廣告收入由收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性。廣告收入是企業(yè)A的主要現(xiàn)金來源。 2000年，企業(yè)A成立廣告部門，主要經(jīng)營紙媒、雜志，以及網(wǎng)絡(luò)的廣告創(chuàng)意、策劃、設(shè)計(jì)、制作、展示、發(fā)布等環(huán)節(jié)。多年來，廣告業(yè)務(wù)屢創(chuàng)佳績。與此同時(shí)，財(cái)務(wù)部門也出現(xiàn)內(nèi)控漏洞、財(cái)務(wù)管理滯后等問題，其中，廣告收入的確認(rèn)制度就是一個(gè)環(huán)節(jié)。

企業(yè)A遲遲未實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原因有三個(gè)：

一是歷史原因。企業(yè)A的前身是省直事業(yè)單位，根據(jù)國家事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制。企業(yè)A改制后，兼?zhèn)湫侣剛鞑ズ徒?jīng)營雙重職能，我國《事業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定，有經(jīng)營業(yè)務(wù)的事業(yè)單位，會(huì)計(jì)核算可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，其他業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制。2006年，針對新聞傳播中廣告行業(yè)，財(cái)政部規(guī)定，廣告業(yè)的會(huì)計(jì)核算可以保留收付實(shí)現(xiàn)制，逐步轉(zhuǎn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制。

二是制度原因。廣告業(yè)屬于新興服務(wù)業(yè)，財(cái)務(wù)管理缺少經(jīng)驗(yàn)借鑒。企業(yè)A從各媒體自主經(jīng)營廣告到成立廣告部門統(tǒng)一經(jīng)營各媒體的廣告，逐步完成了廣告業(yè)務(wù)的整合。與同時(shí)，財(cái)務(wù)部門整合人員，成立專門管理核算廣告業(yè)的科室。為準(zhǔn)確掌握廣告部門的財(cái)務(wù)信息，財(cái)務(wù)部門分行業(yè)分部門予以核算。即使如此，仍然無法真實(shí)反映的廣告的實(shí)際盈利狀況。只有通過權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)現(xiàn)收入與成本配比，才能真實(shí)準(zhǔn)確地反映廣告經(jīng)營現(xiàn)狀。目前，廣告收入完成開票回款流程后方可確認(rèn)收入，而廣告是否上版面和銷賬并未作為收入確認(rèn)的依據(jù)，這顯然不符合實(shí)際經(jīng)營現(xiàn)狀。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，只有滿足廣告完成發(fā)稿和廣告費(fèi)收回這兩個(gè)條件才能確認(rèn)收入。

三是重視不夠。財(cái)務(wù)管理一直被認(rèn)為是二線部門，服務(wù)于編輯、經(jīng)營部門，財(cái)務(wù)部門的內(nèi)控功能及管理職能相對弱化，在廣告業(yè)務(wù)量有所下滑的情況下，在此背景下財(cái)務(wù)部門的內(nèi)控及管理職能更顯現(xiàn)出其重要性。

實(shí)現(xiàn)收入權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要環(huán)節(jié)

那如何實(shí)現(xiàn)廣告收入的權(quán)責(zé)發(fā)生制呢？我們重點(diǎn)分析廣告確認(rèn)收入的三個(gè)環(huán)節(jié)。

（一）收款開票

根據(jù)財(cái)稅【2012】71號文，湖北省已在2012年12月1日完成“營改增”，廣告行業(yè)為服務(wù)業(yè)，按服務(wù)業(yè)稅率繳納6%的增值稅及附加稅。在實(shí)際上開具廣告發(fā)票，分正?；乜铋_票和借票兩種情況。正?；乜铋_票即客戶付廣告費(fèi)和財(cái)務(wù)部門開具發(fā)票，并作為當(dāng)天的廣告收入；借票即客戶未付款，廣告業(yè)務(wù)人員辦理借票手續(xù)后，在財(cái)務(wù)部門開具發(fā)票。如果根據(jù)稅務(wù)部門的規(guī)定，無論是回款開票還是借票，只要開票就應(yīng)該確認(rèn)收入繳納稅款，這樣就不符合企業(yè)A廣告業(yè)務(wù)的實(shí)際經(jīng)營情況，會(huì)虛增收入。另外，借票會(huì)給企業(yè)帶來不符合實(shí)際經(jīng)營情況的稅費(fèi)，已開據(jù)發(fā)票并交稅費(fèi)而沒有確認(rèn)收入，在賬務(wù)處理中則用了“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收-待實(shí)現(xiàn)銷售”科目核算。財(cái)務(wù)人員在借票、正?；乜铋_票的操作中，存在兩個(gè)情況：一是對廣告是否刊登不清楚；二是對客戶與紙媒的經(jīng)濟(jì)合約是否履行不了解，而這亟需在權(quán)責(zé)發(fā)生制下予以改進(jìn)。

（二）廣告核查

核查人員對媒體廣告的金額、版面、規(guī)格等情況是否按照合同協(xié)議履行予以核實(shí)，這也是廣告經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否認(rèn)完成的根據(jù)。理論上，一旦廣告通過核查，表明客戶與紙媒的權(quán)責(zé)已經(jīng)履行完畢，財(cái)務(wù)部門才能據(jù)此確認(rèn)收入。然而，在實(shí)際操作過程中，并沒有建立廣告核查環(huán)節(jié)和廣告收入確認(rèn)環(huán)節(jié)的渠道，從而導(dǎo)致下列情形：

1.客戶已付款但廣告尚未刊登，發(fā)票已開就計(jì)收入；

2.客戶未付款但廣告已刊登，發(fā)票已開卻沒有計(jì)收入；

3.客戶未付款但廣告已刊登，發(fā)票未開沒有計(jì)收入。以上這些均不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。

（三）財(cái)務(wù)銷賬

廣告回款后，廣告業(yè)務(wù)人員根據(jù)廣告回款金額對已刊登廣告完成銷賬手續(xù)。銷賬是廣告確認(rèn)收入的最后環(huán)節(jié)，銷賬必須滿足發(fā)票已開、核查已通過、款已經(jīng)收回等三個(gè)條件。但是，在實(shí)際財(cái)務(wù)操作中，廣告核查與財(cái)務(wù)銷賬出現(xiàn)脫節(jié)，收入數(shù)據(jù)未能準(zhǔn)確反映廣告刊登情況。如何通過版面數(shù)據(jù)將廣告核查與財(cái)務(wù)銷賬數(shù)據(jù)統(tǒng)一，是權(quán)責(zé)發(fā)生制下確認(rèn)收入中非常重要的問題。

實(shí)現(xiàn)收入權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體辦法

第一，對前期欠款予以分類處理。對前期未上賬的廣告欠款（即借票）予以上賬，將欠款進(jìn)行清理，對于正常欠款，計(jì)“應(yīng)收賬款”。對于壞賬死賬不上賬，年末計(jì)提資產(chǎn)減值損失。對將來廣告刊登前已回款、已確認(rèn)收入的預(yù)收賬款剔除，計(jì)入“待實(shí)現(xiàn)銷售”。

第二，將審核通過并刊登的廣告作為收入確認(rèn)的依據(jù)。加強(qiáng)廣告核查組的核查質(zhì)量與效率，并與廣告收款崗位人員緊密聯(lián)系，在會(huì)計(jì)期間內(nèi)提供準(zhǔn)確及時(shí)的廣告上版數(shù)據(jù)。根據(jù)核查提供的版面數(shù)據(jù)，財(cái)務(wù)銷賬人員及時(shí)銷賬，真實(shí)反應(yīng)欠款情況。

這樣對細(xì)化審核政策提出了更高要求，須嚴(yán)格控制廣告刊登前的核查。將廣告已經(jīng)收回的欠款及時(shí)在財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)里核銷，從而準(zhǔn)確反映廣告業(yè)務(wù)欠款情況。對廣告業(yè)務(wù)涉及的借票進(jìn)行嚴(yán)格把關(guān)，根據(jù)廣告刊登實(shí)現(xiàn)情況獲取借票。另外，需建立健全廣告欠款制度，保障財(cái)務(wù)部門開展欠款控制及催促工作。

第三，配合經(jīng)營部門建立健全權(quán)責(zé)發(fā)生制下的業(yè)績考核制度。在收付實(shí)現(xiàn)制下，廣告業(yè)績考核主要以現(xiàn)金回款為主，而在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，除了考核現(xiàn)金回款之外，“應(yīng)收賬款”應(yīng)當(dāng)納入是考核績效的指標(biāo)。

結(jié) 論

隨著我國政府職能的轉(zhuǎn)變和財(cái)政管理體制的改革，收付實(shí)現(xiàn)制明顯表現(xiàn)出了對當(dāng)下新體制的不適應(yīng)性。權(quán)責(zé)發(fā)生制在對物權(quán)轉(zhuǎn)移反映更加準(zhǔn)確、合理配比收入和支出、更好反映企業(yè)收益等方面表現(xiàn)了其優(yōu)越性。為了保障廣告業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算在權(quán)責(zé)發(fā)生制下順利進(jìn)行，須從收款開票、廣告核查、財(cái)務(wù)銷賬等環(huán)節(jié)等予以保障廣告收入的確認(rèn)。本文從前期欠款分類處理、收入確認(rèn)的依據(jù)，業(yè)績考核制度建立等方面提出了權(quán)責(zé)發(fā)生制下的實(shí)施辦法。推動(dòng)廣告收入確認(rèn)制度的改革，是順應(yīng)社會(huì)發(fā)展潮流的需要，有利于提高企業(yè)的競爭力，具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。

參考文獻(xiàn)：

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[3]王薇：《收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的利弊》，《會(huì)計(jì)師》2012年第2期，第28-29頁

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