濮兆平

[摘要]本文以普華永道對印度薩蒂揚公司審計失敗為例，從注冊會計師方面、被審計單位方面和社會經(jīng)濟角度三個方面著重討論了上述案例公司審計失敗的原因，并在此基礎(chǔ)上提出注冊會計師防范審計失敗的措施，以期提高審計質(zhì)量，減少審計失敗的發(fā)生，從而促進注冊會計師行業(yè)、資本市場和被審計公司的健康發(fā)展。

[關(guān)鍵詞]薩蒂揚；審計失?。粚徲嬞|(zhì)量；注冊會計師

1.引言

2009年1月7日，印度軟件外包服務(wù)業(yè)的領(lǐng)軍企業(yè)的薩蒂揚軟件技術(shù)有限公司（Satyam Com puter Services Ltrl）創(chuàng)始人兼董事長拉賈突然宣布辭職。拉賈在辭職信中公開表示，自己曾在重要財務(wù)數(shù)據(jù)上造假，包括在公司的賬簿上虛增了逾10億美元的資產(chǎn)。他還承認(rèn)夸大了公司過去幾年的利潤和債權(quán)規(guī)模，少報了公司負債。薩蒂揚會計欺詐案是自上個世紀(jì)九十年代以來發(fā)生在印度的最大的公司丑聞事件，而負責(zé)薩蒂揚公司財務(wù)審計的普華永道會計師事務(wù)所也隨之被推上風(fēng)口浪尖，這次嚴(yán)重的審計失敗案件遂成為關(guān)注的焦點。

2.從“薩蒂揚”事件看審計失敗的原因

針對普華永道印度分公司對薩蒂揚的重大審計失敗案例，本章從注冊會計師方面、企業(yè)內(nèi)部管理方面、社會環(huán)境方面三個角度，深入剖析注冊會計師審計失敗的原因，并結(jié)合我國目前注冊會計師審計的現(xiàn)狀提出若干建議。

2.1注冊會計師方面的原因

2.1.1獨立性缺失

注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)從形式上和實質(zhì)上均保持獨立性，不受外來力量控制和支配，不因任何利害關(guān)系而影響其客觀性。普華永道印度分公司在對薩蒂揚長達六年的審計中，未發(fā)現(xiàn)總額超過10億美元的巨額造假事實，原因正是長期的審計業(yè)務(wù)造就的密切客戶關(guān)系，這嚴(yán)重影響著會計師事務(wù)所注冊會計師的獨立性判斷。在委托關(guān)系下，會計師事務(wù)所在形式上是接受投資者的委托，對公司管理者提供的財務(wù)報告發(fā)表審計意見，以此來評價管理者的受托責(zé)任履行情況。但實際上，事務(wù)所的聘用和報酬是由股東大會決定，這就造成事務(wù)所處在被動地位，受制于被審計單位。而一旦事務(wù)所的經(jīng)濟來源和業(yè)務(wù)的持續(xù)性較多依賴于被審計單位時，為了維持良好的客戶關(guān)系或是出于逐利心態(tài)，就會造成注冊會計師獨立性的缺失。

2.1.2沒有保持應(yīng)有的關(guān)注和必要的職業(yè)懷疑態(tài)度

應(yīng)有的關(guān)注要求審計人員遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范行為，勤勉盡責(zé)，認(rèn)真、全面、及時的完成工作任務(wù)，在審計過程中，審計人員應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運用專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，獲取和評價審計證據(jù)。但即使是具有較強業(yè)務(wù)能力的審計人員也可能會因為主觀上的疏忽，在執(zhí)行業(yè)務(wù)時沒有保持應(yīng)有的關(guān)注和謹(jǐn)慎，這就很可能會忽略重大事項，導(dǎo)致發(fā)表錯誤的審計意見。

在薩蒂揚審計失敗案例中，普華永道印度分公司的注冊會計師沒有保持必要的職業(yè)懷疑態(tài)度，在審計過程中忽視了一些重要的財務(wù)預(yù)警信息。比如，2008年金融海嘯爆發(fā)后，印度的軟件外包出口行業(yè)受到了嚴(yán)重的影響，截至到2009年1月，行業(yè)整體盈利能力下降了6%。在全行業(yè)經(jīng)濟形勢持續(xù)走低的情況下，薩蒂揚公司卻能夠獨善其身，維持其增長的業(yè)績，這是不符合行業(yè)發(fā)展趨勢的。但是審計人員并沒有關(guān)注這些異常信息，對薩蒂揚提供的信息沒有經(jīng)過進一步驗證便出具了無保留意見的審計報告，這種嚴(yán)重缺乏職業(yè)道德的行為最終導(dǎo)致了審計失敗。

作為新興的經(jīng)濟體而言，印度在監(jiān)管制度上依然存在著諸多不完善的地方。比如，并沒有嚴(yán)格要求披露上市公司的控股股東和實際控制人的一些信息。拉賈就正好利用這個漏洞，用自己和其他公司投資者擁有的股票作為抵押向銀行取得貸款而并不需要進行披露。此時就更要求審計人員在外部監(jiān)管環(huán)境不嚴(yán)格的情況下，更加注意一些雖然沒有披露但是非常重要或者重大的交易事項，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)支持審計意見。

2.1 3執(zhí)行的審計程序不當(dāng)

美國證券交易法第10A（a）條規(guī)定，每次審計都必須執(zhí)行旨在發(fā)現(xiàn)那些對會計報表數(shù)據(jù)有直接和實質(zhì)性影響的非法行為提供合理保證的程序。然而在本案例中，在進行進一步審計程序的時候，負責(zé)此項目的審計成員未能堅持執(zhí)行有關(guān)現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物余額和薩蒂揚公司應(yīng)收賬款的確認(rèn)程序，而是很大程度上依賴于被審計單位自己的陳述，選擇輕信管理層的誠信滿足于缺乏說服力的證據(jù)。

在對公司的應(yīng)收賬款等進行函證的時候，部分審計人員未遵循審計準(zhǔn)則中應(yīng)由審計人員親自寄發(fā)詢證函，且直接寄到會計師事務(wù)所由注冊會計師本人簽收的要求，而是由被審計單位的員工填列詢證函的信息，然后寄發(fā)出去。在這個過程中，就無法保證函證的信息沒有受到被審計單位的篡改。對于監(jiān)盤程序的應(yīng)用也存在著很大的問題，由于審計時間比較緊迫，審計人員往往沒有時間去親自監(jiān)盤，有時候直接利用被審計單位期末盤點的結(jié)果，這也為公司在資產(chǎn)上面造假創(chuàng)造了條件。

未能適當(dāng)執(zhí)行第三方確認(rèn)程序，使得拉賈僅是利用操縱現(xiàn)金流這等最簡單的手法就造就了印度史上最大的財務(wù)造假案，使得財務(wù)問題的缺口一度達到十個億。倘若他們實施了正確的風(fēng)險評估程序，了解其外部的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境以及內(nèi)部的籌融資狀況、經(jīng)營風(fēng)險等，并在此基礎(chǔ)上設(shè)計和執(zhí)行適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，就可以及時發(fā)現(xiàn)薩蒂揚公司的欺詐行為，降低自己的審計風(fēng)險，避免審計失敗的發(fā)生。

2.1.4專業(yè)勝任能力不足

專業(yè)勝任能力是指審計人員在執(zhí)行業(yè)務(wù)時必須具有專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，這樣能夠經(jīng)濟有效的完成客戶的委托。專業(yè)勝任能力是對審計執(zhí)業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)的最基本要求，注冊會計師必須具備專業(yè)勝任能力，這是保證審計服務(wù)的質(zhì)量、避免發(fā)生審計失敗的基本條件。一個合格的注冊會計師首先必須具有完成審計工作所需要的專業(yè)知識，這就需要經(jīng)過不斷的學(xué)習(xí)，通過國家的資格認(rèn)證考試，并在實際執(zhí)業(yè)工作中積累經(jīng)驗，熟練地應(yīng)對各種審計環(huán)境，從而逐步具備一定的專業(yè)判斷能力。隨著審計環(huán)境的不斷復(fù)雜，被審計單位舞弊方式的多樣化和隱蔽化，審計人員的執(zhí)業(yè)難度也在不斷加大，只有注冊會計師具備了較高的專業(yè)水平，注冊會計師行業(yè)才能得以良好發(fā)展。

自2002年以來，普華永道會計師事務(wù)所加速拓展了其亞洲市場的業(yè)務(wù)，期間還曾全面接收了破產(chǎn)的安達信會計師事務(wù)所的員工及各成員所。然而，無控制的擴張使得普華永道對各個事務(wù)所的監(jiān)管顯得力不從心。一般而言，一個沒有審計經(jīng)驗的新人到成為項目高級經(jīng)理，至少需要三到五年時間的歷練?？墒?，出于對人力資源成本的控制和巨大的業(yè)務(wù)量使對新員工的培養(yǎng)時間不斷減少，甚至讓很多審計新手去執(zhí)行一些能力范圍之外的業(yè)務(wù)?？梢婋S著規(guī)模的擴大，審計人員的專業(yè)勝任能力卻沒有跟上擴張的步伐，因此影響審計質(zhì)量就不言而喻了。后備人才貯備不良也為未來審計失敗埋下隱患。

但是，處于初步高速擴張時期的普華永道并沒有意識到這點。在當(dāng)時的亞洲，會計師事務(wù)所在各個級別上都缺乏合格執(zhí)業(yè)人員的現(xiàn)象甚至是普遍的。況且，在印度地區(qū)開展審計業(yè)務(wù)時，需要執(zhí)行應(yīng)達到全球的會計標(biāo)準(zhǔn)。但是，當(dāng)?shù)氐臅嫓?zhǔn)則與全球會計標(biāo)準(zhǔn)相差較遠，而執(zhí)行審計工作的審計人員并沒有足夠的能力和精力去仔細的研究這些不同，只是一味完成工作。由此，審計工作的潛在風(fēng)險也大幅上升。

2.2企業(yè)內(nèi)部管理方面的原因

2.2.1治理結(jié)構(gòu)不完善

良好的治理結(jié)構(gòu)可以對被審計單位的經(jīng)營和財務(wù)運作實施有效的監(jiān)督，從而降低財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險。而印度上市公司多數(shù)是家族式控股的上市公司治理上存在著嚴(yán)重問題，家族化集權(quán)管理弊端重重。大量的家族企業(yè)長期以來都一直難以擺脫用人唯親、管理欠佳、董事會低效以及缺乏透明度等頑疾。在順風(fēng)順?biāo)木皻鈺r期，家族企業(yè)在決策效率、業(yè)務(wù)開拓方面有獨到的優(yōu)勢，但一旦經(jīng)濟環(huán)境惡化，家族企業(yè)的實際控制人往往罔顧法律、鋌而走險。

薩蒂揚的公司治理問題，恰恰是這起欺詐案能夠發(fā)生從而導(dǎo)致審計失敗的條件之一。由于其公司治理結(jié)構(gòu)存在著重大的缺陷，管理層有條件凌駕于內(nèi)部控制之上，在拉賈的一手操縱下，薩蒂揚公司的內(nèi)部控制制度被規(guī)避，導(dǎo)致其內(nèi)控制度形同虛設(shè)，失去了約束力。雖然，從表面形式上看來，薩蒂揚公司組織結(jié)構(gòu)比較健全，獨立董事的人數(shù)也符合法規(guī)要求，但他們卻未能盡到獨立董事的責(zé)任。因為顯而易見，拉賈才是這家公司的靈魂和控制人物。

1987年，拉賈與哥哥聯(lián)手創(chuàng)辦了薩蒂揚公司，并在拉賈的帶領(lǐng)下一舉成為印度銷售額第四的軟件外包企業(yè)，拉賈在公司內(nèi)部的地位可想而知。在公司中，股東不會質(zhì)疑拉賈的決定和管理，這種信任為財務(wù)舞弊的操作提供了機會。拉賈的種種獨斷專行也證明了單靠企業(yè)家個人的素質(zhì)，缺乏有效的外部制約是非常容易出問題的。

2.2.2勞動力成本上升的壓力

眾所周知，軟件開發(fā)的成本中70%是人力資源成本，降低人力資源成本將有效地降低軟件開發(fā)的成本。印度有著豐富廉價的勞動力資源、強大的科技人才庫和便利的語言條件，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略可謂是印度軟件外包業(yè)的戰(zhàn)略之一。在過去的十多年中，印度的軟件外包業(yè)借助歐美IT產(chǎn)業(yè)迅速發(fā)展的東風(fēng)，締造了本土IT產(chǎn)業(yè)崛起的神話。

然而，近些年來，印度的軟件外包業(yè)面臨著勞動力成本上升的嚴(yán)峻問題。勞動力成本持續(xù)走高但是接包價格卻沒能隨之提高，導(dǎo)致印度外包企業(yè)的利潤率逐年下降：日益上升的成本壓力迫使企業(yè)抬高接包價格，這使印度的傳統(tǒng)市場會被其他競爭者蠶食，新市場的開拓上也不再具備絕對優(yōu)勢。

成本的上升加之公司規(guī)模的擴張，使得公司的財務(wù)業(yè)績難以持續(xù)保持“光鮮亮麗”，實際運營利潤與賬面上顯示的數(shù)據(jù)差距越來越大，為了避免因業(yè)績不好而被收購，薩蒂揚的實際控制者拉賈只能在財務(wù)造假的泥潭中越陷越深。

2.23管理層與審計人員串通舞弊

審計合謀是指注冊會計師或事務(wù)所在審計過程中，為了自身利益最大化而喪失應(yīng)有的審計獨立性，迎合被審計單位進行財務(wù)造假，歪曲提供會計信息的需要而做出的虛假證明或陳述，欺騙審計委托人和社會公眾并從中獲利，最終導(dǎo)致審計信息失真的行為。審計合謀的主體是被審單位管理當(dāng)局和會計師事務(wù)所或注冊會計師，會計師事務(wù)所或注冊會計師提供的信息失真的審計報告，目的是為了獲得可觀的收入。

在社會審計中，市場競爭比較激烈，會計師事務(wù)所和客戶之間的委托關(guān)系使得注冊會計師處于不利的地位，事務(wù)所為了維持現(xiàn)有的客戶關(guān)系，可能會強加給注冊會計師提供信息不實的審計報告。有時，審計人員由于接受了被審計單位不當(dāng)?shù)慕?jīng)濟利益，就有可能在違背職業(yè)道德的前提下出具虛假報告。由于串通舞弊具有隱蔽性，不易被發(fā)覺，其結(jié)果直接導(dǎo)致審計的失敗，并且嚴(yán)重影響了審計委托人的利益，給社會也會造成極大危害。在本案例中，薩蒂揚的前高管以及部分前審計人員偽造了客戶身份，并以這些偽造客戶的姓名開出了虛假發(fā)票，從而將該公司的營收夸大了9217萬美元左右。該局稱，基于夸大的營收數(shù)據(jù)，薩蒂揚已經(jīng)發(fā)放了價值約合4930萬美元的股息。薩蒂揚還在收購商業(yè)程序外包公司Nipuna時偽造了價值高達約合3858萬美元的銀行賬戶。

2.3社會環(huán)境方面的原因

2.3.1監(jiān)管和懲罰不力

根據(jù)美國證券交易委員會與普華永道印度分公司和薩蒂揚公司達成的和解協(xié)議，普華永道印度分公司應(yīng)向美國證券交易委員會和美國上市公司會計監(jiān)督委員會分別支付600萬美元和150萬美元罰金。這已經(jīng)是針對境外會計師事務(wù)所開出的最高罰金。但是，與美國監(jiān)管機構(gòu)針對其國內(nèi)會計師事務(wù)所開具的懲罰相比，這些罰金又顯得微不足道。

業(yè)內(nèi)眾多人士表示，原本以為普華永道印度分公司可能會受到更加嚴(yán)厲的懲罰。正是因為監(jiān)管機構(gòu)對審計違規(guī)行為的懲處力度較輕，違規(guī)者的違規(guī)成本不是很大，而違規(guī)行為所能帶來的利益確是無比巨大的，在這種巨額利益的驅(qū)動下，注冊會計師可能會不顧誠信或者不顧法規(guī)和準(zhǔn)則的約束去追逐利益。

完善的監(jiān)管環(huán)境對市場經(jīng)濟能產(chǎn)生有力的約束力。因此，只有加大監(jiān)管機構(gòu)對會計審計違規(guī)行為的懲處力度，才能對違規(guī)者起到威懾作用，只有增加違規(guī)行為的成本，才能制止注冊會計師和會計師事務(wù)所違規(guī)行為的發(fā)生。

2.3.2金融危機的影響

受到美國此次金融危機和美元貶值的影響，印度軟件行業(yè)受到了極大的波及，正在逐漸失去發(fā)展的活力，成為此次金融危機的受害者。印度的IT行業(yè)對印度GDP的貢獻達到了5%，產(chǎn)業(yè)收入的40%來自于銀行、保險業(yè)務(wù)和全球金融服務(wù)商，其IT業(yè)務(wù)的60%來自美國，209%的市場在歐洲，20%來自亞太地區(qū)。受到此次金融危機的影響，印度信息產(chǎn)業(yè)的外包業(yè)務(wù)增加的速度放慢，出口萎縮，導(dǎo)致利潤減少。到2009年，印度軟件外包行業(yè)的整體盈利能力已經(jīng)下降了6%。不良的經(jīng)濟形勢使拉賈手中所持股票價值大跌，這導(dǎo)致公司財富嚴(yán)重縮水。薩蒂揚公司的財務(wù)漏洞再難維持，拉賈只能引咎辭職，向董事會交代其這幾年財務(wù)假造的事實，這次的金融危機成為這個造假案件浮出水面的直接原因。

3.防范審計失敗的策略

在上述原因分析中，從多個角度對案例公司的審計失敗的原因進行了分析。在本章中，筆者將結(jié)合案例從以下三個方面對注冊會計師的審計失敗提出針對性的防范建議。

3.1審計執(zhí)業(yè)人員方面

3.1.1事務(wù)所應(yīng)健全審計質(zhì)量控制體系

審計質(zhì)量是用來衡量注冊會計師開展審計工作結(jié)果的標(biāo)準(zhǔn)，審計質(zhì)量的高低影響著審計監(jiān)督職能的發(fā)揮。加強業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度建設(shè)，制定并實施科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)馁|(zhì)量控制政策和程序，是保證會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量、實現(xiàn)行業(yè)科學(xué)健康發(fā)展的重要機制。

會計師事務(wù)所應(yīng)合理制定質(zhì)量控制政策，有效實施相應(yīng)的質(zhì)量控制程序。因此，會計師事務(wù)所應(yīng)按照《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號

業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》的要求，建立健全一套科學(xué)、嚴(yán)密的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度，并貫徹落實到實際審計工作中去，以規(guī)范會計師事務(wù)所建立并保持財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制制度，保證會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量。內(nèi)部質(zhì)量控制體系可以分為全面質(zhì)量控制和項目質(zhì)量控制復(fù)核。

全面質(zhì)量控制指的是會計師事務(wù)所對待審計質(zhì)量的整體政策與策略，它對每一個項目都有影響。項目質(zhì)量控制復(fù)核是指會計師事務(wù)所挑選不參與該業(yè)務(wù)的人員，在出具審計報告前，對項目組做出的重大判斷和在準(zhǔn)備報告時形成的結(jié)論做出客觀評價的過程。在業(yè)務(wù)過程中的適當(dāng)階段及時實施復(fù)核，以使重大事項在出具報告前得到滿意解決。如果項目負責(zé)人不接受項目質(zhì)量控制復(fù)核人員的建議，并且重大事項未得到滿意解決，項目負責(zé)人不應(yīng)當(dāng)出具報告。只有在按照會計師事務(wù)所處理意見分歧的程序解決重大事項后，項目負責(zé)人才能出具報告。在項目組實施審計工作的各個階段，為保證的審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，應(yīng)該明確相關(guān)審計人員的責(zé)任，完善三級復(fù)核制度，及時發(fā)現(xiàn)審計工作中出現(xiàn)的錯誤。

3.1.2注冊會計師應(yīng)提高執(zhí)業(yè)能力，防范審計風(fēng)險

執(zhí)業(yè)能力是對審計人員的最基本要求。經(jīng)過對上述審計失敗案例的分析，不難發(fā)現(xiàn)執(zhí)行業(yè)務(wù)的注冊會計師并未嚴(yán)格依據(jù)審計準(zhǔn)則的要求實施審計工作，尤其是未嚴(yán)格執(zhí)行風(fēng)險評估程序，使之錯過了通過風(fēng)險評估發(fā)現(xiàn)問題的機會。因此，注冊會計師在進行審計時，不能僅僅關(guān)注財務(wù)報告數(shù)字的計算是否準(zhǔn)確，更應(yīng)將數(shù)據(jù)與行業(yè)、公司具體情況相結(jié)合，綜合考慮分析，才能判斷被審計單位提供的信息和數(shù)據(jù)是否合理恰當(dāng)。審計人員在開展工作時，應(yīng)該將審計程序綜合靈活的運用，全面了解被審計單位及其環(huán)境。應(yīng)該充分識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實施進一步審計程序，才能降低會計師事務(wù)所承擔(dān)的審計風(fēng)險。

提高執(zhí)業(yè)能力，應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)懷疑態(tài)度。這樣能夠有效地幫助注冊會計師敏銳地發(fā)現(xiàn)問題，提高審計的效率。第一，注冊會計師在執(zhí)行審計工作和作出決策判斷時，必須考慮到其風(fēng)險及后果。在接受客戶關(guān)系時，要考慮客戶的誠信，以及客戶是否涉足非法活動等，對于缺乏誠信、陷入財務(wù)和法律困境的客戶要進行風(fēng)險評估，確定是否承接該客戶的業(yè)務(wù)。當(dāng)審計風(fēng)險超出了事務(wù)所的承受能力的時候，堅決拒絕接受該業(yè)務(wù)。第二，注冊會計師對被審計單位所提供的財務(wù)信息的可靠性應(yīng)保持懷疑態(tài)度。目前，審計涉及的行業(yè)紛繁復(fù)雜，需要審計人員對各個行業(yè)都具有一定的了解。面對如此復(fù)雜的審計環(huán)境，對于被審計單位管理層提供的信息不能偏聽偏信，同時還要運用多種審計程序來評價審計證據(jù)，使不同來源獲取的審計證據(jù)能夠相互印證，這可以有效的防范和規(guī)避審計風(fēng)險，它正是審計職業(yè)謹(jǐn)慎的一種表現(xiàn)。

3.1.3審計工作環(huán)節(jié)應(yīng)遵循獨立審計準(zhǔn)則

審計獨立性對審計工作來講至關(guān)重要，被職業(yè)界視為審計的靈魂。隨著審計行業(yè)競爭的日趨激烈，非審計服務(wù)成為會計師事務(wù)所重要的服務(wù)領(lǐng)域，非審計服務(wù)的收入占會計師事務(wù)所總收入的比重日益俱增，也是影響?yīng)毩⑿缘闹匾?。在為同一家客戶提供審計服?wù)的同時提供非審計服務(wù)，有可能因為自我評價或者在經(jīng)濟利益的驅(qū)動下，事務(wù)所和注冊會計師就有可能會喪失審計獨立性，違背職業(yè)道德的要求，與被審計單位合謀為客戶出具虛假的審計報告。若事務(wù)所擔(dān)任了被審計單位管理層的職能，那就很有可能影響注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)中的專業(yè)判斷，其審計獨立性就會受到損害。因此，應(yīng)禁止會計師事務(wù)所在向一家公司提供審計服務(wù)的同時提供非審計服務(wù)，鼓勵會計師事務(wù)所之間交叉執(zhí)行上市公司的審計和非審計業(yè)務(wù)或者進行交叉復(fù)核。這樣就會產(chǎn)生一種內(nèi)在牽制的作用，使事務(wù)所之間可以相互監(jiān)督，也可解決會計師事務(wù)所的獨立性問題。另外，如果事務(wù)所長期讓同樣的審計人員負責(zé)固定客戶的審計業(yè)務(wù)，隨著審計任期的延長，注冊會計師與被審計單位的溝通愈多，關(guān)系愈密切，便會對獨立性產(chǎn)生不利影響。在審計工作中，應(yīng)避免這種密切關(guān)系所導(dǎo)致的審計質(zhì)量下降的問題，定期派遣監(jiān)督人員予以監(jiān)督審計環(huán)節(jié)。

當(dāng)發(fā)現(xiàn)被審計單位存在舞弊時，注冊會計師應(yīng)該獲取足夠的證據(jù)，為其發(fā)表審計意見提供依據(jù)。不能因為被審計單位的阻撓或者其給予經(jīng)濟上的利益就妥協(xié)，而不顧法律法規(guī)的要求無視這些錯誤。

3.2企業(yè)內(nèi)部治理方面

3.2.1完善獨立董事制度

薩蒂揚公司的內(nèi)部結(jié)構(gòu)表面上看是合理的，但其實其獨立董事制基本上如同虛設(shè)，沒有發(fā)揮他們應(yīng)有的責(zé)任。對于拉賈作出的決定他們盲目的認(rèn)同，從來沒有懷疑。因此只有當(dāng)公司擁有完善的治理結(jié)構(gòu)，其制定的內(nèi)部控制制度才會真正的被執(zhí)行，發(fā)揮實效，才能避免各類舞弊的發(fā)生。

目前，中國市場上也有許多這種類型的企業(yè)，他們最初規(guī)模比較小，一般是靠領(lǐng)導(dǎo)者獨到的眼光慢慢發(fā)展壯大的，但是公司內(nèi)部的管理并沒有跟上其發(fā)展的步伐，控制環(huán)境薄弱，存在很多管理上的漏洞，薩蒂揚就為他們提供了很好的案例。良好的公司管理制度才能保證一個企業(yè)長久的健康的生存和發(fā)展，否則，再好的發(fā)展機遇也會白白的溜走。因此，應(yīng)當(dāng)明確股東會、董事會和經(jīng)理層在公司治理組織中各自所處的位置和作用，特別是要確立董事會的核心和領(lǐng)導(dǎo)地位、決策和監(jiān)控作用，以及經(jīng)理層的執(zhí)行者地位和對日常運營承擔(dān)的責(zé)任。

3.2.2充分發(fā)揮內(nèi)部審計功能

內(nèi)部審計是對組織進行客觀獨立的監(jiān)督和評價的過程，以此來保證組織經(jīng)營活動的合法性，促進經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)。理論上，內(nèi)部審計可以保護企業(yè)的資產(chǎn)，通過對企業(yè)整體情況客觀公允的反映，減少組織的風(fēng)險，間接為企業(yè)創(chuàng)造價值，并且可以較有針對性、及時性的進行審計，及時發(fā)現(xiàn)組織中存在的問題。但是，由于公司的治理結(jié)構(gòu)不完善，內(nèi)部審計往往缺乏有效的控制，沒有充分發(fā)揮其應(yīng)有的監(jiān)督作用。這就需要采取措施來完善內(nèi)部審計制度。

首先，要保證內(nèi)部審計人員的客觀性和獨立性。可以采取將公司的內(nèi)部審計外包的形式，這樣可以利用外部資源的專業(yè)能力比較強的優(yōu)勢，提高公司的審計質(zhì)量和內(nèi)部審計的獨立性，另外應(yīng)該建立內(nèi)部審計人員定期輪換制和審計人員之間的交叉復(fù)核等：其次，應(yīng)該明確內(nèi)部審計人員的職責(zé)，使其有計劃有安排的對待自己的工作；第三，改進內(nèi)部審計的方法，突破事后審計的傳統(tǒng)方式，轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲嬇c事中審計、事前審計相結(jié)合的動態(tài)審計模式：第四，提升內(nèi)部審計隊伍的整體素質(zhì)，建立資格認(rèn)證制度且加強繼續(xù)教育培訓(xùn)體制，為內(nèi)部審計工作配備工程技術(shù)、法律和計算機等具有勝任能力的專業(yè)技術(shù)人員。

3.3社會環(huán)境方面

3.3.1完善政府監(jiān)管機制

作為政府監(jiān)管機構(gòu)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展的實際情況，時刻關(guān)注經(jīng)濟發(fā)展動態(tài)，及時修訂相關(guān)的法律法規(guī)和披露制度，緊跟時代的步伐，充分吸收國際會計領(lǐng)域的先進經(jīng)驗，制定符合我國國情的相關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則與法律規(guī)范，才能避免企業(yè)的財務(wù)工作人為操作，審計工作也才能更有質(zhì)量、值得信賴。

另外，應(yīng)該減少政府對審計市場的干預(yù)，讓審計在市場經(jīng)濟中自主的發(fā)展，這樣可以提高審計的效率和效果，讓審計業(yè)務(wù)真正起到查錯監(jiān)督的職能。

3.3.2加大對違規(guī)行為的懲辦力度

目前對上市公司和注冊會計師的違法違規(guī)行為，現(xiàn)行法律量刑偏輕，審計失敗的成本較低。筆者認(rèn)為堅決打擊上市公司高級管理人員和注冊會計師違法違規(guī)行為是保護投資者合法權(quán)益、降低審計失敗發(fā)生概率和維護市場經(jīng)濟秩序的重要手段。通過完善有關(guān)的法律法規(guī)，加大對違法行為的打擊力度，一旦發(fā)現(xiàn)絕不姑息。同時，應(yīng)完善賠償責(zé)任追究機制，將責(zé)任追究到個人，依法追究相關(guān)人員特別是舞弊事件負責(zé)人的主要責(zé)任。追責(zé)到底，使其所違規(guī)付出的成本遠遠大于違規(guī)所獲得收益，從成本收益角度考慮對審計違規(guī)行為起到一定的震懾作用。注冊會計師行業(yè)協(xié)會也應(yīng)加大監(jiān)管力度，不定期地對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)情況進行抽查。對抽查中發(fā)現(xiàn)的不合規(guī)的行為予以行業(yè)通告批評，對于嚴(yán)重舞弊的注冊會計師取消行業(yè)任職資格，并對任用其的會計師事務(wù)所予以相應(yīng)追責(zé)。