毛麗萍

摘 要：隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和國(guó)際金融市場(chǎng)的蓬勃發(fā)展，衍生金融工具在國(guó)際金融市場(chǎng)中不斷出現(xiàn)和發(fā)展，衍生金融工具對(duì)金融市場(chǎng)帶來(lái)了很大的影響，引起了人們的高度重視和普遍關(guān)注。衍生金融工具的產(chǎn)生對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素定義、會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、會(huì)計(jì)報(bào)告和披露帶來(lái)了一定的沖擊和影響，因此需要企業(yè)對(duì)金融市場(chǎng)中的衍生金融工具進(jìn)行一定的管理和監(jiān)督，本文主要從衍生金融工具對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的沖擊中探究相應(yīng)的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：衍生金融工具 傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論 沖擊 相應(yīng)對(duì)策

中圖分類(lèi)號(hào)：F233.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298（2017）06（a）-016-02

傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論具有一定的現(xiàn)實(shí)意義，是現(xiàn)實(shí)中存在和發(fā)生的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；衍生金融工具不是面對(duì)已經(jīng)發(fā)生的，而是面向未來(lái)的。兩者之間的表現(xiàn)形式和方式是不相同的，對(duì)兩者的使用要辯證看待和分析，金融工具的產(chǎn)生對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素定義、會(huì)計(jì)確認(rèn)和會(huì)計(jì)計(jì)量帶來(lái)了一定的沖擊和影響，關(guān)注衍生金融工具的發(fā)展和傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的應(yīng)用已成為非常重要的內(nèi)容。

金融衍生工具 （financial derivative）也叫衍生金融資產(chǎn)，又稱“金融衍生產(chǎn)品”，是相對(duì)應(yīng)基礎(chǔ)金融產(chǎn)品產(chǎn)生的相關(guān)概念，指建立在基礎(chǔ)產(chǎn)品之上，其價(jià)格隨基礎(chǔ)金融產(chǎn)品的價(jià)格（或數(shù)值）變動(dòng)的派生金融產(chǎn)品，不僅包括現(xiàn)貨金融產(chǎn)品，如國(guó)債、股票、保險(xiǎn)、銀行定期存款單等，也包括金融衍生工具。金融衍生工具（derivative security）是在貨幣、債券、股票等傳統(tǒng)金融工具的基礎(chǔ)上衍生的，以杠桿和信用交易為特征的金融交易工具。

1 衍生金融工具對(duì)會(huì)計(jì)要素定義的沖擊

1.1 對(duì)“資產(chǎn)”、“負(fù)債”等財(cái)務(wù)報(bào)表要素定義的沖擊

傳統(tǒng)意義上的“資產(chǎn)”是指在企業(yè)的控制下已經(jīng)發(fā)生完成的資產(chǎn)交易，并能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益?！柏?fù)債”從表面上看是已經(jīng)發(fā)生的交易，企業(yè)的現(xiàn)有義務(wù)，“負(fù)債”帶來(lái)的義務(wù)在一定程度上會(huì)使企業(yè)的資金流出。這兩個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表的相同點(diǎn)是企業(yè)過(guò)去發(fā)生的交易，對(duì)后期的經(jīng)濟(jì)帶來(lái)一定的影響。

金融市場(chǎng)發(fā)展背景下的金融衍生工具與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表在時(shí)間上是相對(duì)應(yīng)的，是發(fā)生在未來(lái)的，所以是在約定的基礎(chǔ)上進(jìn)行，并沒(méi)有實(shí)際的款項(xiàng)支付，等到約定的事件生效后，雙方開(kāi)始承擔(dān)一定的責(zé)任。金融衍生工具的這種形式不能被認(rèn)為是“資產(chǎn)”或者“負(fù)債”，當(dāng)然，金融衍生工具在企業(yè)經(jīng)營(yíng)中稍有不慎就會(huì)面臨破產(chǎn)。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)金融衍生工具是不認(rèn)可的。

面對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的質(zhì)疑，現(xiàn)階段對(duì)金融衍生工具要有一個(gè)明確的定義，并規(guī)定相應(yīng)的工作任務(wù)。國(guó)際會(huì)計(jì)委員會(huì)對(duì)金融衍生工具提出了以下幾個(gè)概念。第一，金融資產(chǎn)主要指的是現(xiàn)金、收取現(xiàn)金的權(quán)利、交換金融工具相應(yīng)的權(quán)利、企業(yè)權(quán)益等；第二，金融負(fù)債主要指的是契約義務(wù)，有交換現(xiàn)金的義務(wù)和轉(zhuǎn)移現(xiàn)金的義務(wù)等；第三，權(quán)益性工具指的是能夠證明企業(yè)雙方資產(chǎn)的合同。在這樣的定義下既有傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)要素也包含衍生金融工具。國(guó)際會(huì)計(jì)委員會(huì)對(duì)金融衍生工具的定義是企業(yè)的金融資產(chǎn)，無(wú)論是確認(rèn)還是未確認(rèn)的，形成一定的資產(chǎn)負(fù)債和相關(guān)權(quán)益的合約工具；另外，企業(yè)雙方的權(quán)利和義務(wù)要在契約到期才能進(jìn)行實(shí)際的交易，并構(gòu)成相應(yīng)的資產(chǎn)負(fù)債和金融負(fù)債。

1.2 對(duì)“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和“實(shí)現(xiàn)原則”的沖擊

傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)金融是通過(guò)“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和“實(shí)現(xiàn)原則”進(jìn)行確認(rèn)的，其中主要包括：企業(yè)目前的收入和新增資產(chǎn)；營(yíng)業(yè)收入可以計(jì)量；交易完成的時(shí)候，享有一定的權(quán)利。當(dāng)三個(gè)條件必備時(shí)，企業(yè)的收入才被認(rèn)為實(shí)現(xiàn)了?！皺?quán)責(zé)發(fā)生制”是對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)收入或者是支出進(jìn)行報(bào)告，并不是實(shí)際現(xiàn)金流動(dòng)現(xiàn)狀的報(bào)告。

現(xiàn)階段衍生金融工具對(duì)企業(yè)的收入和支出是可以進(jìn)行預(yù)測(cè)的，對(duì)損失和盈利能夠表現(xiàn)出來(lái)。衍生金融工具不能按照傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)工具的收益確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行確認(rèn)，從企業(yè)進(jìn)行簽約到合同結(jié)束的過(guò)程中，如果按照傳統(tǒng)的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和“實(shí)現(xiàn)原則”的原則，合約在結(jié)束才能被確認(rèn)，那么就會(huì)造成對(duì)企業(yè)的實(shí)際情況不能及時(shí)掌握，無(wú)法準(zhǔn)確了解衍生金融工具對(duì)企業(yè)帶來(lái)的影響。

2 衍生金融工具對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的沖擊

隨著時(shí)間的不斷推動(dòng)，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)是在權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的基本內(nèi)容中進(jìn)行確認(rèn)的，很顯然，無(wú)論是傳統(tǒng)的權(quán)責(zé)發(fā)生制還是傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制，都是建立在交易事項(xiàng)完成的基礎(chǔ)上，是對(duì)過(guò)去發(fā)生交易的確認(rèn)，對(duì)還未發(fā)生的交易事項(xiàng)不能確認(rèn)。

在此基礎(chǔ)上，衍生金融工具是建立在未來(lái)發(fā)生的交易上，作為一種風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移協(xié)議，在企業(yè)雙方簽訂交易合同的基礎(chǔ)上，在將來(lái)必須履行之前的相關(guān)協(xié)議，并且權(quán)利和義務(wù)是不可分割的，企業(yè)按照事先的相關(guān)約定在某種特定條件下進(jìn)行金融資產(chǎn)的交換；那么企業(yè)在進(jìn)行期貨或者現(xiàn)貨的交易后，企業(yè)賬戶的流動(dòng)資金會(huì)隨著金融市場(chǎng)的波動(dòng)而波動(dòng)，并預(yù)示著未來(lái)會(huì)有一定的對(duì)沖、履行合約或者放棄合約的履行等行為的發(fā)生。同樣的道理，在企業(yè)交換合同過(guò)程中，預(yù)示著會(huì)出現(xiàn)一定貨幣的收付變動(dòng)。由此可見(jiàn)，衍生金融工具與基本的金融工具息息相關(guān)，密不可分，但是各自具有不同的特點(diǎn)，不能使用基本的金融工具標(biāo)準(zhǔn)來(lái)衡量衍生金融工具，在目前沒(méi)有制定相應(yīng)的科學(xué)的衍生金融工具之前，在大多數(shù)情況下要使用已有的相關(guān)會(huì)計(jì)處理辦法推斷出相應(yīng)合適的衍生金融工具，并使用以此類(lèi)比的方式進(jìn)行合理的推斷。

3 衍生金融工具對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的沖擊

3.1 按“歷史成本”對(duì)衍生金融工具計(jì)量，難以反映企業(yè)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的真實(shí)情況

“布雷頓森林體系”瓦解后，大多數(shù)國(guó)家實(shí)行浮動(dòng)匯率制。衍生金融工具對(duì)匯率產(chǎn)生很大的影響，使用傳統(tǒng)的“歷史成本”根本無(wú)法解決匯率的相關(guān)問(wèn)題。例如，金融期貨交易中，若某家企業(yè)月初以DMI=$0.6204的交易價(jià)購(gòu)入三個(gè)月到期的外匯期貨合約20。當(dāng)月初期貨市場(chǎng)上持倉(cāng)結(jié)算價(jià)為DMI=$0.6500，若企業(yè)期末按歷史成本計(jì)價(jià)，則購(gòu)入的期貨合約價(jià)值為20×125000×0.6204=1551000（USD），如果按照期末持倉(cāng)結(jié)算價(jià)，其真實(shí)價(jià)值應(yīng)為20×125000×0.6500= 1625000（USD），兩者相差74000美元。

3.2 按“歷史成本”對(duì)衍生金融工具計(jì)量，難以反映持倉(cāng)盈虧變動(dòng)情況

采用傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)方式對(duì)企業(yè)的持倉(cāng)虧盈進(jìn)行預(yù)算，不應(yīng)該按照相應(yīng)的期貨損益來(lái)算，眾所周知，期貨的風(fēng)險(xiǎn)是非常大的，通過(guò)相應(yīng)的客觀數(shù)據(jù)顯示，如果對(duì)會(huì)計(jì)期貨從開(kāi)倉(cāng)買(mǎi)到賣(mài)提供相應(yīng)的數(shù)據(jù)，對(duì)期貨的相關(guān)浮動(dòng)數(shù)據(jù)信息不提供，采用傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)是無(wú)法對(duì)企業(yè)的虧盈變動(dòng)進(jìn)行預(yù)測(cè)的。

在此基礎(chǔ)上，國(guó)際會(huì)計(jì)委員會(huì)提出了相應(yīng)的計(jì)量辦法，首先是企業(yè)金融資產(chǎn)持有到期之日，要按照時(shí)間公允來(lái)計(jì)算，無(wú)需處理后期因?yàn)楣蕩?lái)的變動(dòng)；其次是企業(yè)為了保持原有資產(chǎn)進(jìn)行相關(guān)金融負(fù)債的衡量，按照?qǐng)?bào)表公允價(jià)值來(lái)計(jì)算，公允價(jià)值有變動(dòng)情況，給予相應(yīng)的時(shí)間進(jìn)行核算；最后是企業(yè)的金融資產(chǎn)持有不屬于上述情況的話，按照?qǐng)?bào)表的相關(guān)公允價(jià)值來(lái)計(jì)算，相關(guān)公允價(jià)值的變動(dòng)情況計(jì)算到企業(yè)的虧盈中。

4 結(jié)語(yǔ)

綜上所述，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和國(guó)際金融市場(chǎng)的蓬勃發(fā)展，衍生金融工具在國(guó)際金融市場(chǎng)中不斷出現(xiàn)和發(fā)展，衍生金融工具對(duì)金融市場(chǎng)帶來(lái)了很大的影響，也對(duì)我國(guó)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論體系帶來(lái)了很大的影響，很大程度上使用傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論方式使我國(guó)金融市場(chǎng)減少了風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，衍生金融工具對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段的金融帶來(lái)很大的沖擊，其中包括會(huì)計(jì)要素定義的沖擊、會(huì)計(jì)確認(rèn)的沖擊、會(huì)計(jì)計(jì)量的沖擊還有會(huì)計(jì)報(bào)告和披露的沖擊，若是使用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)理論體系進(jìn)行統(tǒng)一核算，就會(huì)出現(xiàn)很多 難以控制的問(wèn)題。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論體系已經(jīng)不能適應(yīng)現(xiàn)階段金融的發(fā)展需要，并且對(duì)會(huì)計(jì)工作人員的綜合素質(zhì)有更高的要求。

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