孔文

基于我國政府會計改革正在推進，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會計體系正在建設(shè)，我們將圍繞權(quán)責(zé)發(fā)生制這一中心展開，研究其形成背景、必要性、可行性，并結(jié)合權(quán)責(zé)發(fā)生制改革實施情況、問題，提出相應(yīng)的解決方法。

政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革

一、研究背景

我國預(yù)算會計制度由1996年制定，1997年正式實施，并一直采用收付實現(xiàn)制作為會計基礎(chǔ)，雖然在很長一段時間內(nèi)在傳統(tǒng)的公共管理體制下，還能滿足政府管理開支合規(guī)性的需要，但隨著社會的不斷進步和發(fā)展，我國市場經(jīng)濟的進一步完善，收付實現(xiàn)制的弊端開始逐漸顯現(xiàn)，如所反映的受托責(zé)任面狹窄、財務(wù)信息缺乏透明度和前后的連貫性、財務(wù)成果容易被管理當(dāng)局操縱、政府績效最大化的目標(biāo)難以實現(xiàn)等等，再加上20世紀(jì)90年代以來，以英美為首的西方發(fā)達國家開始陸陸續(xù)續(xù)地進行以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會計改革，并取得了不錯的成效。在國內(nèi)外形式的雙重影響下，為了加強公共管理，提高財政透明度，推動我國政府職能轉(zhuǎn)型和財政體制改革，加快政府績效評價制度的建設(shè)，我國政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革已勢在必行。權(quán)責(zé)發(fā)生制是以收入和支出權(quán)益的實際發(fā)生時間來記賬，并不考慮資金是否在本期收到或者支出的一種會計計量原則。現(xiàn)行《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》指出，在完善政府預(yù)算會計功能的基礎(chǔ)上，強化政府財務(wù)會計的功能，在政府會計核算中提出權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，對資產(chǎn)、負債等會計要素的概念、信息質(zhì)量特征都做出了重新界定，提出了新的要求?！痘緶?zhǔn)則》規(guī)定預(yù)算收入、支出、結(jié)余三個預(yù)算會計項目和資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用五個財務(wù)會計要素，其中，首次提出的收入和費用兩個會計要素有別于之前預(yù)算會計中的收入和支出要素，預(yù)示著政府會計改革的進一步推進。

二、政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的必要性

1.政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是強化政府會計責(zé)任的必然要求。隨著財政預(yù)算管理體制的一系列的改革措施的實施，政府財務(wù)活動和預(yù)算管理出現(xiàn)了重大變革，但政府會計并未因此進行相應(yīng)的改革，仍采用收付實現(xiàn)制，在執(zhí)行中問題不斷暴露，因此，只有采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，改革政府會計的計量和確認標(biāo)準(zhǔn)，才能提供更為有用的會計信息，為會計改革進而財政預(yù)算管理體制改革奠定堅實的基礎(chǔ)。

2.政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是增加政府財政收支透明度的必然要求。建立和完善能夠全面披露政府整體層面的資產(chǎn)、負債信息政府財務(wù)報告體系是提高財政透明度的關(guān)鍵所在，同時，建立和擁有一套完整的政府會計準(zhǔn)則體系已經(jīng)成為國際上加強公共管理、提高財政透明度的重要手段和通行慣例，因此，我國政府迫切需要提供完整、透明且符合國際慣例的政府會計信息。

3.政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是評價政府公共財務(wù)績效的必備條件。政府會計應(yīng)該包括預(yù)算會計和財務(wù)會計兩大體系，對政府預(yù)算執(zhí)行進行確認、記錄和報告，發(fā)揮預(yù)算管理的作用，同時提供政府受托責(zé)任履行情況和財務(wù)績效信息，接受外部審計監(jiān)督和社會監(jiān)督。政府會計貫穿于財政資金的記錄、監(jiān)督、信息披露及政府機構(gòu)績效評價全過程，是政府治理結(jié)構(gòu)的重要構(gòu)成要素。

4.政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是防范政府債務(wù)風(fēng)險的必要措施。近年來，政府部門承擔(dān)的或有負債呈逐漸上升趨勢，已成為一些地方財政運行的負擔(dān)，現(xiàn)行的政府會計對財政負債信息的披露無法做到真實、完整和及時，而給政府部門帶來了極大的財政風(fēng)險，對國家經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展也造成了潛在威脅。如果采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，則能及時真實地反映政府的或有負債信息，有效防范財政風(fēng)險。

三、對我國現(xiàn)行政府會計改革的措施及建議

實施循序漸進的改革。我國目前的國情決定了進行權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革將承擔(dān)較高的成本，因而完全實行權(quán)責(zé)發(fā)生制是不現(xiàn)實的。借鑒其他國家改革的經(jīng)驗，我國政府會計權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的路徑應(yīng)該是循序漸進地由收付實現(xiàn)制逐步轉(zhuǎn)換到權(quán)責(zé)發(fā)生制，選擇修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，待時機成熟時再逐步向高程度的權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡。主要表現(xiàn)在以下幾個方面：①改革對象范圍的逐步擴大，先通過試點單位改革再逐步拓展到區(qū)縣甚至是省市。②權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用范圍的逐步擴大，權(quán)責(zé)發(fā)生制在資產(chǎn)確認中的應(yīng)用從改革初期的現(xiàn)金資源逐步擴展到部分財務(wù)資源，最后推廣到政府主體擁有和控制的所有經(jīng)濟資源。對于負債，試點階段先按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認直接負債，同時表外披露預(yù)計負債，待試點成功后，再確認預(yù)計負債，并且要單獨反應(yīng)重要的政府債務(wù)。對于收入和費用部類，則可以采用嚴(yán)格的權(quán)責(zé)發(fā)生制進行確認。③權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用深度的逐步深化。在試點初期采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算系統(tǒng)，編制主體資產(chǎn)負債表、經(jīng)營業(yè)績表。待改革范圍擴大后嘗試編制部門合并財務(wù)報表，并最終編報政府整體層面的綜合財務(wù)報告。

處理好各方面的關(guān)系，保證政府會計改革有序進行。一是處理好中央政府與地方政府會計改革的時間同步與制度銜接問題。既要統(tǒng)一規(guī)劃，保持中央與地方改革的步調(diào)與節(jié)奏一致，又要分別按中央層面、方層面科學(xué)設(shè)計兩套體系及銜接機制。二是處理好國際會計準(zhǔn)則與國內(nèi)實際適用范圍的關(guān)系。不能完全照搬國外準(zhǔn)則體系，而應(yīng)結(jié)合中國國情，形成具有“中國特色”的政府會計體系。三是處理好預(yù)算會計體系與權(quán)責(zé)發(fā)生制下財務(wù)報告體系的關(guān)系。應(yīng)在完善政府預(yù)算會計基礎(chǔ)上建立政府財務(wù)會計，實現(xiàn)政府會計雙重功能，既要準(zhǔn)確核算和提供預(yù)算執(zhí)行相關(guān)信息，提高政府預(yù)算的有效管理，又要全面、準(zhǔn)確反映政府財政財務(wù)狀況，加強政府資產(chǎn)負債管理，為中長期財政發(fā)展和宏觀調(diào)控服務(wù)。

加強信息處理。政府應(yīng)順應(yīng)社會需求，實現(xiàn)資源共享。一方面它可以為權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會計改革提供一個良好的信息處理平臺，從而使權(quán)責(zé)發(fā)生制發(fā)揮出更好的效果；另一方面，可以通過培養(yǎng)信息處理人才提高工作效率，來消化權(quán)責(zé)發(fā)生制改革本身較高的技術(shù)成本。我國應(yīng)借鑒國外成功經(jīng)驗，形成一套與權(quán)責(zé)發(fā)生制相結(jié)合的信息管理系統(tǒng)，確保我國政府會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的順利進行。

參考文獻：

[1]王敏.中央財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2007（9）.

[2]賀敬平，王森林，楊曉林.權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國政府財務(wù)會計中的應(yīng)用——基于海南政府會計改革試點的案例分析.會計研究，2011（6）：42-49.

[3高越.我國政府會計改革動因及英國實踐的啟示.商業(yè)會計，2016（3）：17-19.

基金項目：重慶工商大學(xué)大學(xué)生科技創(chuàng)新基金資助項目（162042）。