朱一青

(廈門大學(xué)嘉庚學(xué)院 會(huì)計(jì)與金融學(xué)院，福建 漳州，363105)

知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅外部影響的法律分析

朱一青

(廈門大學(xué)嘉庚學(xué)院 會(huì)計(jì)與金融學(xué)院，福建 漳州，363105)

跨國(guó)公司利用知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅會(huì)對(duì)征納雙方之外的第三方產(chǎn)生外部影響，這些外部影響有可能帶來(lái)正外部性，也有可能帶來(lái)負(fù)外部性。為了糾正外部性存在的偏差，需要法律適用的介入，包括立法與司法的共同作用機(jī)制。通過(guò)對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅對(duì)各國(guó)稅權(quán)分配以及平衡機(jī)制的影響進(jìn)行分析，討論知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅帶來(lái)的稅收競(jìng)爭(zhēng)與技術(shù)障礙的矛盾，以及知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅與舉證責(zé)任分配的關(guān)系。此外，結(jié)合稅會(huì)差異與中介機(jī)構(gòu)的法律風(fēng)險(xiǎn)與法律責(zé)任等方面進(jìn)一步闡述知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易的外部影響，力求厘清知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅中私權(quán)利與公權(quán)力界限的劃分，為立法與司法提供借鑒。

知識(shí)產(chǎn)權(quán)；跨境交易；反避稅；外部影響；法律分析

知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅會(huì)產(chǎn)生外部效應(yīng)。有觀點(diǎn)認(rèn)為稅收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)驅(qū)動(dòng)資本與人才從高稅負(fù)國(guó)家向低稅負(fù)國(guó)家流動(dòng)，從而造成私營(yíng)企業(yè)效率低下[1]。這在有形資產(chǎn)避稅領(lǐng)域或許是客觀存在的，但是在知識(shí)產(chǎn)權(quán)避稅領(lǐng)域，資本流向低稅負(fù)國(guó)家往往并不伴隨著人才流動(dòng)，知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易的法律程序簡(jiǎn)便，并不一定造成效率低下。另一種觀點(diǎn)是稅收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)導(dǎo)致公共部門效率低下。從這種觀點(diǎn)來(lái)看，知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅的確會(huì)對(duì)公共部門產(chǎn)生外部影響，尤其是政府部門、評(píng)估部門、代理機(jī)構(gòu)以及金融機(jī)構(gòu)。

一、知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅對(duì)各國(guó)稅權(quán)分配以及平衡機(jī)制的影響

(一)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅帶來(lái)的稅收競(jìng)爭(zhēng)與技術(shù)障礙

在平行進(jìn)口的情況下，知識(shí)產(chǎn)權(quán)被作為組織平行進(jìn)口商品流入本國(guó)的一種重要手段而得到利用。當(dāng)外國(guó)企業(yè)對(duì)自己的商品在本國(guó)擁有知識(shí)產(chǎn)權(quán)時(shí)，多數(shù)情況下，會(huì)基于該知識(shí)產(chǎn)權(quán)，請(qǐng)求行為人停止平行進(jìn)口行為或者禁止在本國(guó)內(nèi)銷售平行進(jìn)口商品等。對(duì)許可協(xié)議的另一個(gè)重要方面是競(jìng)爭(zhēng)法的影響。根據(jù)歐盟競(jìng)爭(zhēng)法，許可協(xié)議在知識(shí)性商標(biāo)許可一章，但細(xì)節(jié)并沒(méi)有反映出來(lái)，這也會(huì)控制商標(biāo)許可在美國(guó)和其他可能的司法管轄區(qū)的競(jìng)爭(zhēng)或反托拉斯的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)歐盟、英國(guó)和美國(guó)的法律，許可協(xié)議可以明確商標(biāo)權(quán)利用盡和平行進(jìn)口權(quán)利界定[2]。稅收競(jìng)爭(zhēng)狀態(tài)下，政府通過(guò)稅收制度作為導(dǎo)向，以行政行為輔助，達(dá)到吸引資金流入本地區(qū)的目的。稅收競(jìng)爭(zhēng)是制度競(jìng)爭(zhēng)的一種，德國(guó)學(xué)者卡斯帕(Kasper)[3]認(rèn)為，制度競(jìng)爭(zhēng)(或體制競(jìng)爭(zhēng))過(guò)程中，內(nèi)在規(guī)則和外在規(guī)則體系同時(shí)對(duì)一個(gè)國(guó)家的成本水平進(jìn)行作用，制度競(jìng)爭(zhēng)要達(dá)到的目的是通過(guò)制度變革影響國(guó)家的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。由于全球化對(duì)高成本的制度系統(tǒng)會(huì)產(chǎn)生直接影響，稅收競(jìng)爭(zhēng)如果能帶來(lái)效率增加就是有益的，但如果競(jìng)爭(zhēng)結(jié)果是降低公共服務(wù)水平，則會(huì)引發(fā)新的風(fēng)險(xiǎn)。稅收競(jìng)爭(zhēng)外部性的典型例子就是避稅港的稅收制度，因?yàn)榇嬖陲@著的優(yōu)惠從而對(duì)其他國(guó)家產(chǎn)生了負(fù)外部性的結(jié)果，影響到并未提供類似稅收制度的國(guó)家征稅權(quán)。稅收競(jìng)爭(zhēng)對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)(技術(shù))流動(dòng)及創(chuàng)新產(chǎn)生影響[4]。知識(shí)產(chǎn)權(quán)在企業(yè)內(nèi)部或企業(yè)之間流動(dòng)主要表現(xiàn)在幾個(gè)方面：1.知識(shí)產(chǎn)權(quán)在企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移。對(duì)許多大型企業(yè)來(lái)說(shuō)，這種流轉(zhuǎn)以自主研發(fā)為基礎(chǔ)，能夠最大化獲取智力成果的回報(bào)。2.知識(shí)產(chǎn)權(quán)從企業(yè)外部引進(jìn)。引入外部知識(shí)產(chǎn)權(quán)的模式，可能會(huì)增加企業(yè)資金成本支出，但是降低了時(shí)間成本支出，知識(shí)產(chǎn)權(quán)向企業(yè)外部擴(kuò)散。企業(yè)從自身利益考慮，最有價(jià)值的知識(shí)產(chǎn)權(quán)往往是不對(duì)外轉(zhuǎn)讓的，但是非核心知識(shí)產(chǎn)權(quán)可以通過(guò)許可或者打包許可的方式獲取收入。知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅行為的泛濫以這幾種轉(zhuǎn)移模式為主，給全球技術(shù)發(fā)展和進(jìn)步也帶來(lái)障礙。如果跨國(guó)公司普遍將知識(shí)產(chǎn)權(quán)用作避稅工具，能夠從這個(gè)途徑利用知識(shí)產(chǎn)權(quán)獲得經(jīng)濟(jì)利益，如果避稅達(dá)到一定規(guī)模，有理由相信跨國(guó)公司研發(fā)新技術(shù)的動(dòng)機(jī)會(huì)相應(yīng)減弱，甚至很多雖然還在保護(hù)期限內(nèi)但是已經(jīng)不具備先進(jìn)性的知識(shí)產(chǎn)權(quán)都會(huì)繼續(xù)被用來(lái)充當(dāng)避稅工具。

(二)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅對(duì)舉證責(zé)任分配的影響

知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅是稅務(wù)行政的一種，涉及事實(shí)認(rèn)定，因而屬于程序法問(wèn)題，必須考察責(zé)任配置和證明標(biāo)準(zhǔn)[5]。但是知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅可能對(duì)舉證責(zé)任制度提出挑戰(zhàn)。很早就有學(xué)者提出，在國(guó)際避稅案件中應(yīng)當(dāng)加重納稅人的舉證責(zé)任[6]。我國(guó)也有學(xué)者對(duì)現(xiàn)有稅務(wù)行政及司法過(guò)程中舉證責(zé)任的分配規(guī)則進(jìn)行探析[7]。在知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅中，舉證規(guī)則需要保障反避稅調(diào)查有明確的結(jié)果，必須明確舉證責(zé)任，包括確定稅務(wù)機(jī)關(guān)與知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人也就是納稅人中哪方負(fù)有舉證義務(wù)。當(dāng)待證避稅事實(shí)真?zhèn)尾幻鲿r(shí)，需要確定不利后果的承擔(dān)者[8]。國(guó)外對(duì)反避稅過(guò)程中舉證責(zé)任分配的具體規(guī)定：《OECD 指南》并不限定舉證責(zé)任的歸屬模式，分情況討論舉證責(zé)任才是合理的，不同情況下，舉證責(zé)任分別由稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人分別承擔(dān)。這是一種靈活的安排，納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)在公平交易原則下各自承擔(dān)證明責(zé)任。在該規(guī)則下，知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人需要對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)定價(jià)合理性進(jìn)行論證。該指南還對(duì)管轄權(quán)問(wèn)題給出建議。美國(guó)《國(guó)內(nèi)收入法典》第 482 節(jié)對(duì)舉證責(zé)任分配專門作出了詳細(xì)規(guī)定。法院有權(quán)力就國(guó)內(nèi)稅收署對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)間所得的稅負(fù)分配進(jìn)行司法調(diào)整，此時(shí)，納稅人如果認(rèn)為調(diào)整是不合理的，需要承擔(dān)證明義務(wù)，即納稅人此時(shí)的證明責(zé)任較重。在該規(guī)定下，知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的司法程序中，法院有權(quán)司法調(diào)整，但是如果調(diào)整不合理，權(quán)利人需要證明轉(zhuǎn)讓價(jià)格等合理性。美國(guó)《聯(lián)邦稅法典》中“課稅與裁罰的舉證責(zé)任”條款下，納稅人應(yīng)當(dāng)按照稅法規(guī)定，提供會(huì)計(jì)賬簿作為證據(jù)，并提供必要的調(diào)查協(xié)助。如果納稅人已經(jīng)依法舉證，則此時(shí)由稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)擔(dān)訴訟中的舉證責(zé)任?？梢?jiàn)，舉證責(zé)任分配以納稅人的行為合法為影響因子在征納雙方之間呈動(dòng)態(tài)博弈。原則上應(yīng)稅事實(shí)依據(jù)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)始終注重貫徹納稅人權(quán)利保護(hù)的理念。在美國(guó)規(guī)則下，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人將知識(shí)產(chǎn)權(quán)作為避稅工具的權(quán)利予以認(rèn)可，為此美國(guó)也出臺(tái)了類似打鉤規(guī)則(Check-the-box)的規(guī)定。其他 OECD 國(guó)家對(duì)納稅人負(fù)舉證責(zé)任也相應(yīng)予以立法明確。如前聯(lián)邦德國(guó)早在 1977 年稅收總法中就規(guī)定，稅務(wù)局有權(quán)在調(diào)查過(guò)程中將舉證責(zé)任轉(zhuǎn)移給納稅人。法院通過(guò)司法途徑輔助了稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政反避稅執(zhí)法活動(dòng)，表現(xiàn)在法院可以根據(jù)自己的判斷做出判決，無(wú)需要求稅務(wù)機(jī)關(guān)提供納稅人證據(jù)。

可見(jiàn)，證明責(zé)任的分配對(duì)反避稅案件的征納雙方來(lái)說(shuō)都是非常重要的，尤其是知識(shí)產(chǎn)權(quán)控股公司利用知識(shí)產(chǎn)權(quán)進(jìn)行跨境交易避稅，證明責(zé)任分配方式就顯得尤為重要。根據(jù)波普爾的“證偽主義”觀點(diǎn)進(jìn)行推論[9]，反避稅問(wèn)題的證明責(zé)任似乎也應(yīng)當(dāng)主要由征收機(jī)關(guān)來(lái)負(fù)擔(dān)。 “一切學(xué)說(shuō)只有經(jīng)得起證偽才科學(xué)”，在知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅問(wèn)題中，知識(shí)產(chǎn)權(quán)的復(fù)雜性和隱蔽性強(qiáng)化了征收方的舉證困難，而將舉證責(zé)任適當(dāng)傾斜給知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人并不與“證偽主義”沖突，因?yàn)樵诖_定的征收期內(nèi)納稅人證明自己并沒(méi)有不合法的避稅行為至少在形式上是可行的。因此，知識(shí)產(chǎn)權(quán)的無(wú)形性和難以評(píng)估性的特征對(duì)證明責(zé)任分配提出了不同于普通舉證責(zé)任的要求，各國(guó)在實(shí)踐中的做法也不盡相同。但是基于知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人對(duì)自己的知識(shí)產(chǎn)權(quán)的掌握和了解的天然優(yōu)勢(shì)，立法一般都賦予了行政機(jī)關(guān)要求納稅人證明自己并沒(méi)有避稅行為的權(quán)力。

(三)稅會(huì)差異對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅的影響

稅會(huì)差異產(chǎn)生是因?yàn)闀?huì)計(jì)與稅法對(duì)賬務(wù)規(guī)定有所不同導(dǎo)致的，是立法不一致給納稅人帶來(lái)的可趁之機(jī)，也給反避稅帶來(lái)了諸多困擾。稅會(huì)差異的存在對(duì)納稅人避稅籌劃有非常重要的影響，其中，在知識(shí)產(chǎn)權(quán)交易財(cái)務(wù)處理中的稅會(huì)差異給知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅帶來(lái)困擾?？娎?G.Mueller)[10]首先提出了會(huì)計(jì)發(fā)展的四種趨勢(shì)，這一分類經(jīng)常被引用，并且成為世界上大多數(shù)會(huì)計(jì)體系分類的基礎(chǔ)。阿潘和瑞德堡(Arpan & Radebaugh)[11]在《國(guó)際會(huì)計(jì)與跨國(guó)公司》中，按照會(huì)計(jì)是否立法將會(huì)計(jì)模式分為兩種：一是立法會(huì)計(jì)模式，以聯(lián)邦德國(guó)、法國(guó)、瑞土、日本和大部分拉丁美洲國(guó)家為代表；二是非立法會(huì)計(jì)模式，包括美國(guó)、加拿大、英國(guó)、澳大利亞、荷蘭和南非等國(guó)。在非立法模式下，稅務(wù)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表之間客觀上會(huì)存在差異，因?yàn)槎咦駨牟煌臉?biāo)準(zhǔn)，且標(biāo)準(zhǔn)之間并不進(jìn)行溝通。對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)，利用賬務(wù)進(jìn)行避稅安排技術(shù)上更容易操作。稅會(huì)關(guān)系模式的變化產(chǎn)生的直接影響包括國(guó)際政治關(guān)系格局和國(guó)內(nèi)政治管理體制[12]。在盎格魯——撒克遜模式下，稅法與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是完全分離的，稅法有一套獨(dú)立的會(huì)計(jì)要求，對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)一般也不具有強(qiáng)制作用。普通法系國(guó)家深受該模式影響，稅會(huì)關(guān)系的法律影響因素既包括法規(guī)也包括法院的判決。例如美國(guó)《國(guó)內(nèi)收入法典》第 446條第1款中規(guī)定，計(jì)算應(yīng)稅所得采用的會(huì)計(jì)方法應(yīng)該以納稅人通常使用的利潤(rùn)計(jì)算方法為基礎(chǔ)，但又賦予了財(cái)政部不采納會(huì)計(jì)方法的權(quán)力。此外，高等法院的一系列判決，諸如 American Automobile Association v.United States、Commissioner v.Idaho Power Co.和 Thor Power Tool Co.v.Commissioner，更是賦予了財(cái)政部稅務(wù)委員會(huì)在確定應(yīng)稅所得時(shí)僅遵循稅法卻將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)置之不理的權(quán)力[13]。

還有一種模式是稅法與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)高度融合，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)盯緊稅法，以大陸法系國(guó)家為代表。比如法國(guó)和德國(guó)作為典型大陸法系國(guó)家，成文法立法體例影響巨大，國(guó)內(nèi)稅收立法規(guī)則非常完備，甚至稅法覆蓋了許多與稅收有關(guān)的會(huì)計(jì)規(guī)則。大陸法系國(guó)家從法律角度承認(rèn)了稅法對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)領(lǐng)地位，會(huì)計(jì)制度也相應(yīng)地縮小范圍，交由稅法來(lái)解決一定的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，這樣可以避免二者頻繁出現(xiàn)差異并且不得不進(jìn)行各種調(diào)整。法國(guó)也是類似的，法國(guó)民法典時(shí)代就曾已經(jīng)明確，會(huì)計(jì)原則和方法必須讓位于稅法。因此，法國(guó)稅法的任何變動(dòng)都對(duì)法國(guó)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容和形式產(chǎn)生影響。德國(guó)《所得稅法》和《所得稅指令》中規(guī)定了“稅務(wù)決定原則”，明確了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則讓位于稅法的要求，要求企業(yè)的會(huì)計(jì)賬簿的記錄不允許同稅法目標(biāo)存在差異，會(huì)計(jì)利潤(rùn)必須同應(yīng)稅所得保持一致。在大陸法系國(guó)家，稅法相當(dāng)于是會(huì)計(jì)的上位法，這樣就節(jié)約了納稅人的調(diào)賬成本和稅務(wù)機(jī)關(guān)的賬務(wù)審查成本，堵塞了諸多避稅漏洞。如果稅務(wù)審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異，企業(yè)未遵循稅法指導(dǎo)原則，那么將會(huì)承受嚴(yán)重的法律制裁和經(jīng)濟(jì)制裁，包括取消稅收優(yōu)惠與不允許虧損結(jié)轉(zhuǎn)等。各公司在嚴(yán)格的法律環(huán)境下進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，于是，稅法與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)高度融合模式下，對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易而言，跨國(guó)公司在這樣的稅會(huì)制度下，會(huì)計(jì)操作的空間靈活性很小，權(quán)利人對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)的安排并無(wú)法做太多的判斷，最終與稅法要求基本一致。

可以看出，在稅會(huì)一體化的模式下，跨國(guó)公司如果企圖通過(guò)賬務(wù)處理增加會(huì)計(jì)利潤(rùn)，那么同時(shí)也會(huì)相應(yīng)增加應(yīng)稅所得。如果跨國(guó)公司想達(dá)到上市等目的而進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐，需要承擔(dān)的財(cái)務(wù)成本就是多支付所得稅。如果增加了會(huì)計(jì)利潤(rùn)卻沒(méi)有相應(yīng)增加所得稅，就可以判定跨國(guó)公司會(huì)增加財(cái)務(wù)欺詐成本。反之，如果跨國(guó)公司為了逃稅進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整降低應(yīng)稅所得，會(huì)計(jì)利潤(rùn)也會(huì)隨之降低，跨國(guó)公司在資本市場(chǎng)的業(yè)績(jī)和未來(lái)的發(fā)展前景等都會(huì)受到消極影響，會(huì)產(chǎn)生一系列的效應(yīng)，例如融資困難等，變相增加了跨國(guó)公司的逃稅成本。如果只調(diào)整增加會(huì)計(jì)利潤(rùn)卻降低應(yīng)稅所得，二者之間巨大稅會(huì)差異，為稅收規(guī)避的不合法性提供了顯著證據(jù)。因?yàn)槎惙ㄅc會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)緊密結(jié)合的模式下，稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)均由政府制定，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)以法律的形式出現(xiàn)，但無(wú)法體現(xiàn)會(huì)計(jì)本身的立法目標(biāo)，而是散見(jiàn)于不同法律條文中，會(huì)計(jì)目標(biāo)附屬于商法、稅法或公司法的目標(biāo)。因此，在解決知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅問(wèn)題時(shí)，也應(yīng)當(dāng)將稅會(huì)差異對(duì)避稅成本影響的因素考慮進(jìn)去，如果要降低反避稅難度，融合稅會(huì)在處理無(wú)形資產(chǎn)方面的差異也許能對(duì)避稅問(wèn)題有所遏制，但是這樣勢(shì)必要犧牲會(huì)計(jì)制度本身的立法目標(biāo)。

二、知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅對(duì)私權(quán)利與公權(quán)力界限的影響

首先必須明確，知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的公權(quán)力包括司法權(quán)和行政權(quán)。一般情況下，法院并無(wú)直接利益關(guān)聯(lián)，所以傳統(tǒng)意義上法院是以獨(dú)立第三方裁決者的身份來(lái)參與和主持爭(zhēng)端的解決。也就是說(shuō)，法院在激烈的利益沖突中實(shí)際上扮演的是利益平衡器的角色[14]。美國(guó)已經(jīng)有不少反避稅的司法案例，但是在中國(guó)，反避稅問(wèn)題大都由立法規(guī)定、行政解決，通常的行政程序是稽查和納稅評(píng)估，甚至繳納稅款是提起行政訴訟的前置程序。知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅與其他反避稅案件的最大區(qū)別就是，很多案件都可以在納稅評(píng)估或納稅稽查時(shí)通過(guò)賬務(wù)比對(duì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，而知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易的避稅案件的根本問(wèn)題不是賬面問(wèn)題，而是法理問(wèn)題，也就是我們一直在探討的公權(quán)力與私權(quán)利界限問(wèn)題。如果不能夠從立法技術(shù)層面明確解決此類問(wèn)題的方法，會(huì)給行政機(jī)關(guān)增加執(zhí)法難度，也可能對(duì)納稅人產(chǎn)生不公平的執(zhí)法后果。稅收出于公共利益的考量，公共利益對(duì)公民的基本權(quán)利的保障提出很高要求[15]。

但是，公權(quán)力的強(qiáng)制性也必然帶來(lái)消極的結(jié)果，那就是：它限制和削弱了知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人，也就是跨國(guó)公司的內(nèi)部管理權(quán)限，限制了當(dāng)事人的意思自治。對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅的公私權(quán)力界限，大致可以作出這樣的劃分：一種是給予跨國(guó)公司管理知識(shí)產(chǎn)權(quán)的合理空間。因?yàn)楦鲊?guó)都在爭(zhēng)奪稅源，為了盡可能留住更多的稅收或者吸引更多的投資制定國(guó)內(nèi)立法，同時(shí)各中介機(jī)構(gòu)都傾向于提供越來(lái)越隱蔽的避稅籌劃服務(wù)使得知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅成本逐漸上升，基于這些困難，同時(shí)考慮到企業(yè)本身的管理權(quán)限，應(yīng)當(dāng)允許知識(shí)產(chǎn)權(quán)管理產(chǎn)生的稅收溢價(jià)存在。另一種是反避稅公權(quán)力應(yīng)當(dāng)適度由立法權(quán)、行政權(quán)疏散到司法權(quán)。司法介入知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅，能夠產(chǎn)生一定的公平效果。公私權(quán)力劃出這樣一條界線：對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅來(lái)說(shuō)，公權(quán)力適當(dāng)擠壓私權(quán)利的空間理由是充分而且正當(dāng)?shù)摹５鳛閰⑴c到程序中的各類私權(quán)利主體，他們至少應(yīng)該享有程序上提出質(zhì)疑、申訴和獲得救濟(jì)的權(quán)利，以及在反避稅出現(xiàn)程序或者實(shí)體錯(cuò)誤時(shí)能夠獲得賠償?shù)臋?quán)利。

三、知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易對(duì)中介機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)與舉證責(zé)任的影響

中介機(jī)構(gòu)是多元化的行使公權(quán)力的社會(huì)組織外部表現(xiàn)形式之一[16]。中介機(jī)構(gòu)在納稅人避稅安排中具有不可忽視的作用，同時(shí)中介機(jī)構(gòu)也承擔(dān)相應(yīng)的舉證責(zé)任和職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。如日本轉(zhuǎn)讓定價(jià)法規(guī)明確授予稅務(wù)機(jī)關(guān)在特定條件下向第三方收集信息資料的權(quán)力。在日本規(guī)則下，作為反避稅一方的稅務(wù)機(jī)關(guān)的舉證義務(wù)的實(shí)現(xiàn)障礙相對(duì)較小，而作為避稅一方的知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人負(fù)有相對(duì)較大的舉證責(zé)任[17]。

(一)中介機(jī)構(gòu)避稅安排合規(guī)性風(fēng)險(xiǎn)

在進(jìn)行跨境交易活動(dòng)中，中介機(jī)構(gòu)的避稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)一直受到關(guān)注，特別是對(duì)中介公司的反腐敗風(fēng)險(xiǎn)控制，是知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易風(fēng)險(xiǎn)控制的一個(gè)重要方面。此處的中介機(jī)構(gòu)指跨國(guó)公司在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)所聘用的提供各類財(cái)務(wù)、稅務(wù)、法律服務(wù)的中介公司，也就是稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)，在美國(guó)被稱為“practice before the IRS”。中介機(jī)構(gòu)幫助納稅人準(zhǔn)備相關(guān)文件、信函、報(bào)稅，甚至代表納稅人參加會(huì)談或聽(tīng)證。無(wú)論是律師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、稅務(wù)師或者法律規(guī)定的其他專業(yè)人士，都可以從事稅務(wù)中介行業(yè)[18]。這些中介機(jī)構(gòu)可能注冊(cè)在資源國(guó)，也可能注冊(cè)在離岸國(guó)。知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易因?yàn)閷?duì)財(cái)務(wù)和法律的專業(yè)性要求很高，通常都需要專業(yè)的稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)協(xié)助納稅人完成。中介機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)履行與納稅人簽訂的代理協(xié)議，但是除此之外，還應(yīng)當(dāng)注意稅收籌劃合法性風(fēng)險(xiǎn)，即如果納稅人期望達(dá)到的稅收結(jié)果實(shí)際上已經(jīng)違反稅法規(guī)定的時(shí)候，中介機(jī)構(gòu)有義務(wù)提醒。例如，美國(guó)要求中介機(jī)構(gòu)向聯(lián)邦稅務(wù)局提供信息，向當(dāng)事人提示錯(cuò)誤或者遺漏，向納稅人提示以前年度申報(bào)錯(cuò)誤、勤勉與注意義務(wù)(due diligence)等。中介機(jī)構(gòu)如果偏離執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，可能會(huì)受到聯(lián)邦稅務(wù)局的懲戒，承擔(dān)相應(yīng)的民事賠償或者刑事責(zé)任。中介機(jī)構(gòu)在代理納稅人進(jìn)行知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易稅收籌劃時(shí)，不僅能了解到納稅人的財(cái)務(wù)信息，還能了解到納稅人的知識(shí)產(chǎn)權(quán)布局信息，同時(shí)必須基于合同關(guān)系履行代理義務(wù)。

(二)中介機(jī)構(gòu)避稅安排的財(cái)務(wù)性風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)數(shù)據(jù)保護(hù)法案的存在說(shuō)明在德國(guó)數(shù)據(jù)安全領(lǐng)域也被高度重視并且受到立法規(guī)制。數(shù)據(jù)安全包括兩方面內(nèi)容：數(shù)據(jù)受到保護(hù)防止丟失或者防止未經(jīng)授權(quán)獲取和使用數(shù)據(jù)。目前這一領(lǐng)域(如德國(guó)電信)出現(xiàn)過(guò)負(fù)面新聞，使該領(lǐng)域在公眾面前變得敏感，利用員工的數(shù)據(jù)也被嚴(yán)格限制。如果已經(jīng)有違規(guī)行為的證據(jù)，這些數(shù)據(jù)只能通過(guò)內(nèi)部審計(jì)部門進(jìn)行分析。關(guān)于數(shù)據(jù)欺詐的法律調(diào)查和立法最近越來(lái)越盛行。關(guān)于欺詐的調(diào)查和法律法規(guī)在近年內(nèi)普遍出現(xiàn)，瑞士銀行或巴伐利亞足球俱樂(lè)部主席出賣數(shù)據(jù)給德國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)。德國(guó)國(guó)內(nèi)審計(jì)署2012年針對(duì)有關(guān)審計(jì)防欺詐管理系統(tǒng)出臺(tái)了內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。此外，如前所述，銀行必須自2014年1月起建立一個(gè)吹哨子制(whistle blowing system)的法律規(guī)定，就是為了進(jìn)行數(shù)據(jù)泄露風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防。在美國(guó)，專利系統(tǒng)采用了妥協(xié)措施：專利申請(qǐng)人沒(méi)有義務(wù)尋找現(xiàn)有技術(shù)(prior art)，但申請(qǐng)人須披露其所知的相關(guān)的現(xiàn)有技術(shù)。PTO評(píng)估專利申請(qǐng)時(shí)會(huì)對(duì)現(xiàn)有技術(shù)進(jìn)行檢索。審查員平均只有十八個(gè)小時(shí)花費(fèi)在專利申請(qǐng)檢索方面，但可能會(huì)提高檢索現(xiàn)有技術(shù)的能力[19]?？鐕?guó)公司的避稅安排會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生影響，降低公司透明度，弱化會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，甚至引起財(cái)務(wù)重述。公司避稅降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)程度上升，審計(jì)客戶的避稅程度可能導(dǎo)致更高的審計(jì)定價(jià)，從而增加審計(jì)成本?？鐕?guó)公司避稅與審計(jì)定價(jià)的關(guān)系需要關(guān)注企業(yè)性質(zhì)可能帶來(lái)的差異化[20]。

(三)銀行在知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅中的舉證責(zé)任

對(duì)銀行征收懲罰性預(yù)提稅和轉(zhuǎn)付預(yù)提所得稅來(lái)保障舉證責(zé)任實(shí)現(xiàn)。美國(guó)《海外賬戶納稅法案》(FATCA)規(guī)定了懲罰性預(yù)提稅，規(guī)范銀行的舉證責(zé)任。該法案規(guī)定，外國(guó)金融機(jī)構(gòu)必須與美國(guó)國(guó)稅局簽署協(xié)議成為“參與外國(guó)金融機(jī)構(gòu)”(Participating Foreign Financial Institution，PFFI)，并履行報(bào)告義務(wù)，即提供跨國(guó)公司避稅的資金流轉(zhuǎn)證據(jù)，配合美國(guó)國(guó)稅局執(zhí)行相應(yīng)的盡職調(diào)查程序。否則對(duì)未履行舉證義務(wù)的外國(guó)金融機(jī)構(gòu)，美國(guó)政府不僅可以就來(lái)源于美國(guó)的付款征收具有懲罰性的預(yù)提所得稅(Withholding Tax)，稅率為30%，還可以從參與外國(guó)金融機(jī)構(gòu)處獲得的非源自美國(guó)的付款也征收預(yù)提所得稅，被稱為“轉(zhuǎn)付預(yù)提所得稅”(Pass-through Withholding Tax)，也是公司層面的預(yù)提稅，并且會(huì)取代傳統(tǒng)的預(yù)提稅。據(jù)此，如一個(gè)金融機(jī)構(gòu)被認(rèn)定為“非參與金融機(jī)構(gòu)”(Non-Participating Foreign Financial Institution，NPFFI)，則被排除在金融交易獲利范圍之外，會(huì)遭受到嚴(yán)厲制裁[21]。

(四)中介機(jī)構(gòu)量化風(fēng)險(xiǎn)與知識(shí)產(chǎn)權(quán)全球影響力

前面論述了中介機(jī)構(gòu)對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)避稅的影響和風(fēng)險(xiǎn)，其實(shí)，知識(shí)產(chǎn)權(quán)國(guó)際運(yùn)用的特定影響可以對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)評(píng)估、未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值、跨境投資風(fēng)險(xiǎn)等因素進(jìn)行量化。戈登·史密斯(Gordon V.Smith)和羅素·帕爾(Russell L.Parr)[22]在《知識(shí)產(chǎn)權(quán)價(jià)值評(píng)估、開(kāi)發(fā)與侵權(quán)賠償》一書中提到，知識(shí)產(chǎn)權(quán)在全球運(yùn)營(yíng)的影響力會(huì)受到會(huì)計(jì)問(wèn)題、稅收問(wèn)題、評(píng)估問(wèn)題、政治風(fēng)險(xiǎn)、新市場(chǎng)、利潤(rùn)回流、文化問(wèn)題、投資風(fēng)險(xiǎn)等因素的影響，并且都可以將這些因素進(jìn)行量化。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則越來(lái)越同一化，能夠影響知識(shí)產(chǎn)權(quán)交易的各國(guó)之間的財(cái)務(wù)遵從差異包括折舊率、研發(fā)費(fèi)用、商譽(yù)會(huì)計(jì)等。如果企業(yè)合并涉及知識(shí)產(chǎn)權(quán)，那么知識(shí)產(chǎn)權(quán)被確定使用的生命周期與攤銷方法就對(duì)稅收產(chǎn)生重要影響。例如，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)無(wú)形資產(chǎn)生命周期的使用年限假定不超過(guò)20年，但是美國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐卻允許商標(biāo)資產(chǎn)制定無(wú)限期使用年限，這樣就不存在費(fèi)用攤銷的問(wèn)題了?？梢?jiàn)，不同會(huì)計(jì)體系對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易反避稅有著不同的影響，知識(shí)產(chǎn)權(quán)全球影響力的發(fā)展與稅務(wù)師事務(wù)所密切相關(guān)。知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可人、被許可人可能會(huì)因?yàn)榫用駠?guó)的所得稅結(jié)構(gòu)而進(jìn)行經(jīng)營(yíng)調(diào)整。對(duì)于納稅人而言，特許權(quán)使用費(fèi)與股權(quán)分紅相比，具有不同的征稅結(jié)果?？鐕?guó)知識(shí)產(chǎn)權(quán)交易經(jīng)常被各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)審查，并且對(duì)公平交易的看法直接影響審查結(jié)果。高科技項(xiàng)目對(duì)于政治風(fēng)險(xiǎn)的免疫力相對(duì)較強(qiáng)，因?yàn)榍钒l(fā)達(dá)國(guó)家雖然要保護(hù)本國(guó)經(jīng)濟(jì)，但是對(duì)于高科技產(chǎn)品的替代性不足；區(qū)分度較大的品牌也是同樣的道理[23]。例如，在20世紀(jì)90年代，美國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所針對(duì)商業(yè)秘密提供許多避稅方案，前期將巨大的使用費(fèi)支付給國(guó)外實(shí)體，美國(guó)納稅人將獲得大量的所得稅免除。通常情況下，律師事務(wù)所出具的意見(jiàn)是該避稅效果“完全合法”。其他國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)難以跟上美國(guó)的濫用避稅方案的節(jié)奏。在20世紀(jì)90年代起，巨額利潤(rùn)成為稅務(wù)會(huì)計(jì)事務(wù)所積極推銷避稅方案的主要理由，這些措施包括冷呼電話營(yíng)銷(cold-call telemarketing)努力。經(jīng)過(guò)美國(guó)參議院的調(diào)查，2002-2003許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所愿意停止這些做法。但在畢馬威的美國(guó)辦公室的堅(jiān)持下，最終，畢馬威與美國(guó)政府達(dá)成協(xié)議，支付4.56億美元并同意接受實(shí)質(zhì)性監(jiān)督(substantial oversight)。

企業(yè)所得稅是納稅人關(guān)注的核心避稅領(lǐng)域。這幾年比較多關(guān)注的是高科技公司利用知識(shí)產(chǎn)權(quán)避稅，但其實(shí)美國(guó)安然公司和世界通訊公司早就通過(guò)內(nèi)部知識(shí)產(chǎn)權(quán)交易進(jìn)行了稅收規(guī)避。會(huì)計(jì)師事務(wù)所為世界通訊公司設(shè)計(jì)了避稅方案，虛構(gòu)無(wú)形資產(chǎn)，以特許權(quán)使用費(fèi)為媒介，母公司通過(guò)對(duì)集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)公司許可使用虛構(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)收取大量特許權(quán)使用費(fèi)。世界通訊公司在避稅地設(shè)立子公司，并將虛構(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移至該子公司享有，達(dá)到使稅收最小化的結(jié)果。關(guān)聯(lián)公司支付了約200億美元的使用費(fèi)，并得到了相應(yīng)的計(jì)稅依據(jù)的減除，避稅地子公司雖收取大量許可費(fèi)，卻只繳納很少的稅收[24]。這樣，世界通訊集團(tuán)對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)進(jìn)行內(nèi)部交易，集團(tuán)實(shí)現(xiàn)了超額利潤(rùn)水平，會(huì)計(jì)師事務(wù)所因提供了非常有效的避稅安排，也獲得了相應(yīng)報(bào)酬。最終的結(jié)果就是，稅收公共政策遭到了破壞。反避稅公共政策的效益表明，上訴法院堅(jiān)持稅收收入的判決是正確的。然而，法院無(wú)法對(duì)新的和不斷變化的企業(yè)避稅策略及時(shí)應(yīng)對(duì)。因此，東部沃爾瑪表明需要北卡羅來(lái)納州法院適用聯(lián)邦法院常用的反避稅策略[25]。北卡羅萊納州充分利用現(xiàn)有的反避稅策略，同時(shí)在適當(dāng)情況下運(yùn)用反避稅公共政策學(xué)說(shuō)。在當(dāng)今世界，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出售數(shù)以萬(wàn)計(jì)的先進(jìn)的稅收計(jì)劃給跨國(guó)公司，處于信息不對(duì)稱弱勢(shì)地位的稅務(wù)人員可能并不總是能夠準(zhǔn)確適用反避稅法規(guī)。法院也經(jīng)常可能面臨前所未有的先例，被迫做出不恰當(dāng)?shù)乃痉ń忉尅７幢芏悓W(xué)說(shuō)更傾向于防止缺乏獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)目的的交易產(chǎn)生的稅收優(yōu)惠被適用，因此即使交易滿足稅法條文規(guī)定，稅務(wù)官員和法官都可以進(jìn)行行政和司法干預(yù)，這種情況下該學(xué)說(shuō)使中介機(jī)構(gòu)避稅安排的風(fēng)險(xiǎn)增加了。盡管如此，北卡羅來(lái)納州上訴法院也沒(méi)有作出明顯的適用反避稅司法主義[26]。

布雷斯韋特的市場(chǎng)方法允許從更廣泛的角度來(lái)分析侵略性稅收籌劃作為一種社會(huì)現(xiàn)象存在的合理性。雖然有明顯的關(guān)于特定計(jì)劃是否跨越了合法稅收籌劃不可接受之處，需要注意的是這超出了判例法和法律解釋的邊界[27]。還有一點(diǎn)疑問(wèn)，避稅產(chǎn)品在市場(chǎng)上的供不應(yīng)求已經(jīng)推動(dòng)了人力資源的重新布局，計(jì)算機(jī)和通訊技術(shù)的迅速發(fā)展，投資銀行、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等稅務(wù)顧問(wèn)來(lái)創(chuàng)建復(fù)雜的稅務(wù)和財(cái)務(wù)模型，將避稅產(chǎn)品推向市場(chǎng)給納稅人。雖然稅收籌劃是合法行為，各大會(huì)計(jì)師事務(wù)所在一定范圍內(nèi)促進(jìn)了避稅計(jì)劃，但是有的納稅人的業(yè)務(wù)沒(méi)有真正的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系。該策略這種機(jī)械的解釋，即通過(guò)變相適用法定稅收規(guī)定達(dá)到目的被認(rèn)為是成功的，會(huì)計(jì)師應(yīng)該通過(guò)揭露財(cái)務(wù)狀況來(lái)提示股東及潛在投資者相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，但現(xiàn)實(shí)中恰恰相反，他們?cè)谧非笞约旱哪欠莞哳~收益的同時(shí)幫助客戶規(guī)避稅收規(guī)則。

四、結(jié)論

知識(shí)產(chǎn)權(quán)跨境交易避稅形式多樣，對(duì)反避稅手段的影響是直接的。為了更好地論述反避稅各種路徑，就要對(duì)以知識(shí)產(chǎn)權(quán)為依托的各種避稅形式深度分析。知識(shí)產(chǎn)權(quán)客體的多樣性增加了避稅的隱蔽性，當(dāng)越來(lái)越多的知識(shí)產(chǎn)權(quán)都在呈現(xiàn)數(shù)字化特征或者借由數(shù)字化傳輸交易時(shí)，對(duì)反避稅參與主體的權(quán)利義務(wù)分配就提出許多新的要求。反避稅主體涉及多方，每個(gè)主體的行為模式均影響到反避稅的進(jìn)行和最終效果。知識(shí)產(chǎn)權(quán)權(quán)利人、稅務(wù)當(dāng)局、資產(chǎn)評(píng)估公司、律師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、銀行等各主體的利益必須達(dá)到一個(gè)平衡才能有效減少反避稅的難度。在各方利益平衡的過(guò)程中，稅務(wù)當(dāng)局需要起到協(xié)調(diào)作用，使得各個(gè)主體在追求自身利益的同時(shí)，不觸碰稅法的底線。此外，稅收緊密連接著公民權(quán)利和國(guó)家利益，各國(guó)政府必須對(duì)二者之間的平衡給出最佳方案，結(jié)合知識(shí)產(chǎn)權(quán)制度的實(shí)施，才能實(shí)現(xiàn)科技強(qiáng)國(guó)的戰(zhàn)略。

[1]JOHN D W．Theories of tax competition[J]. National Tax Jouranl，1999(52):269．

[2]NEILWILKOF ，DANIEL B．Trade mark licensing[J]．Journal of Business Law，2006(1):130-131.

[3]柯武剛，史漫飛．制度經(jīng)濟(jì)學(xué)——社會(huì)秩序與公共政策[M]．北京：商務(wù)印書館，2000.

[4]劉蓉．政府壟斷與稅收競(jìng)爭(zhēng)[M]．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2009.

[5]魏德式．法理學(xué)[M]．丁曉春，吳越，譯. 北京：法律出版社，2005.

[6]戎惠良．讓納稅人承擔(dān)舉證義務(wù)是國(guó)際反避稅的重要經(jīng)驗(yàn)[J]．涉外稅務(wù)，1992(7):25.

[7]鮑靈光．反避稅過(guò)程中舉證責(zé)任問(wèn)題探析[J]．稅收經(jīng)濟(jì)研究，2012(4):24.

[8]劉天永．轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查與調(diào)整中的舉證規(guī)則[J]．稅務(wù)研究，2011(1):70.

[9]戴維·米勒．開(kāi)放的思想和社會(huì)——波普爾思想精粹[M]．南京：江蘇人民出版社，2000.

[10]卡爾·波普爾．猜想與反駁——科學(xué)知識(shí)的增長(zhǎng)[M]．上海：上海譯文出版社，1986.

[11]尤雪英．稅會(huì)關(guān)系模式——國(guó)際的經(jīng)驗(yàn)與中國(guó)的實(shí)踐[D]．廈門：廈門大學(xué)，2007.

[12]杰佛里·S·阿潘，李·H·瑞德堡．國(guó)際會(huì)計(jì)與跨國(guó)公司[M]．陳穎源，李華，黃慧馨，等譯. 北京：中國(guó)經(jīng)濟(jì)出版社，1988.

[13]吳國(guó)平．美、中稅收環(huán)境的比較研究[J]．山西財(cái)政稅務(wù)?？茖W(xué)校學(xué)報(bào)，2003(2):23-25.

[14]CLOYD C B．The effects of financial accounting conformity on recommendations of tax preparers [J]．Journal of the American Taxation Association，1995(17) :50.

[15]賀丹．破產(chǎn)重整控制權(quán)的法律配置[M]．北京：中國(guó)檢察出版社，2010.

[16]王志遠(yuǎn)．在“公益”與“私權(quán)”之間：違法性認(rèn)識(shí)問(wèn)題再認(rèn)識(shí)[J].法學(xué)家，2015(1):126.

[17]徐靖．論法律視域下社會(huì)公權(quán)力的內(nèi)涵、構(gòu)成及價(jià)值[J]. 中國(guó)法學(xué)，2014(1):88.

[18]鮑靈光．反避稅過(guò)程中舉證責(zé)任問(wèn)題探析[J]．稅收經(jīng)濟(jì)研究，2012(4):24.

[19]熊偉．美國(guó)聯(lián)邦稅收程序[M]．北京：北京大學(xué)出版社，2006.

[20]WILLIAMA D．A method of analysis for the unlikely asked to perform the amazing:determining “Patentability” without a patent application under section1235[J]．Virginia Tax Review，2003(22):443.

[21]陳冬，羅祎．公司避稅影響審計(jì)定價(jià)嗎?[J]．經(jīng)濟(jì)管理，2015(3):98.

[22]杜子超.美國(guó)外國(guó)賬戶稅務(wù)合規(guī)法案(FATCA)對(duì)我國(guó)銀行海外業(yè)務(wù)影響的研究[J].武漢金融，2013(6):36.

[23]戈登·史密斯，羅素·帕爾．知識(shí)產(chǎn)權(quán)價(jià)值評(píng)估、開(kāi)發(fā)與侵權(quán)賠償[M].北京:電子工業(yè)出版社，2012.

[24]BURGER，ETHAN S M，DON．KPMG and abusive tax shelters: key ethical implications for legal and accounting professionals[J]．Journal of the Legal Profession，2007(31):43.

[25]毛翠英．會(huì)計(jì)師事務(wù)所避稅我國(guó)反避稅的啟迪[J]．稅務(wù)研究，2013(10):46.

[26]JERENY M，WILSON．Statutory interpretation in wal-mart stores east,inc.v.hint on and why north Carolina courts should apply anti-tax avoidance judicial doctrines in future cases [J]．North Carolina Law Review，2010，88(4):1493.

[27]CHRIS E．Barriers to avoidance: recent legislative and judicial developments in common law jurisdictions[J]. Hong Kong Law Journal，2007(37):103.

(責(zé)任編輯：楊成平)

Legal Analysis on External Influence of Tax Avoidance on Intellectual Property Cross-border Transactions

ZHU Yi-qing

(School of Accounting & Finance, Xiamen University Tan Kah Kee College,Zhangzhou 363105, China)

Anti-avoidance on intellectual property cross-border transactions among transnational corporationshas an external influence on the third parties besides tax bureaus and taxpayers. These external influences may bring both positive externalities and negative externalities. In order to correct the externality deviation, it is necessary to exploit application of law, including the joint action mechanism of legislation and judicature. This paper anlyses the impact of cross-border tax avoidance on taxation power distribution and balance mechanism, discusses the contradiction between tax competition and technical barriers brought by cross-border tax avoidance of intellectual property rights, as well as the relationship between allocation of proof burden and tax avoidance of cross-border transactions on intellectual property rights, then elaborates the external influence of cross-border transactions of intellectual property right viewing the difference of taxation, legal risks and legal liabilities of intermediaries, and clarifies the division of private rights and public power boundaries in cross-border transactions of intellectual property rights to provide reference for legislation and justice.

intellectual property; cross-border transaction; anti-tax avoidance; external influence; legal analysis

2016-11-10

朱一青(1985- )，女，河南信陽(yáng)人，講師，博士。研究方向：稅法與知識(shí)產(chǎn)權(quán)。

DF523

A

2096-3300(2017)01-0027-08