丁媛媛

[摘 要] 隨著證券市場的發(fā)展、信息技術的更新、經濟結構轉型升級等外部環(huán)境的變化，對注冊會計師審計工作提出了諸多新要求，注冊會計師審計風險陡增。經濟新常態(tài)下注冊會計師審計主要面臨注冊會計師損害獨立性、法律責任增大以及審計方法與技術被“落下”的風險。審計風險的形成一方面來自于注冊會計師職業(yè)道德與風險意識的缺失以及專業(yè)能力的不足，另一方面來自于審計客戶內部控制缺陷和違法舞弊現象。相關法律不健全與懲處力度不足也提高了審計風險。因此，經濟新常態(tài)下審計風險的防范需要從這幾方面出發(fā)以有效降低注冊會計師審計風險。

[關鍵詞] 注冊會計師；審計風險；成因；防范

[中圖分類號] F239 [文獻標識碼] B

[文章編號] 1009-6043（2017）03-0161-03

一、審計風險的概念及特征

（一）審計風險的概念

當今國內外正處于大發(fā)展、大變革、大調整的重要時期。在這種經濟新常態(tài)下，注冊會計師審計環(huán)境變得日益復雜，審計工作面臨著許多新的課題和挑戰(zhàn)。審計風險陡增便是其中一個難以回避的現實問題。關于審計風險的涵義，國內外學術界仍未達成共識。國際審計準則第25號《重要和審計風險》中提到，審計人員對實質上誤報的財務資料可能提供不適當意見的風險稱為審計風險。這與我國財政部公布的《中國注冊會計師審計準則第1101號---財務報表審計的目標和一般原則》對審計風險的解釋大致相同。美國《審計準則說明》中也對審計風險進行了的闡述。這些闡述雖有些許差異，但就其共性而言，審計風險涵義應該包括以下幾個方面：第一，審計客戶存在重大錯報，注冊會計師在審計實施過程中卻發(fā)表了不恰當的審計結論和意見。第二，不恰當的審計結論和意見會給審計客戶及第三方造成一定的損害或損失。第三，會計師事務所及注冊會計師要承擔相應的責任。從審計模型來看，審計風險包括重大錯報風險和檢查風險。

（二）審計風險特征

審計風險作為注冊會計師審計中不可避免且需高度重視的一個問題，其存在如下特征：既然屬于風險，那么審計風險也存一定的潛在性，長期累積起來風險隱患增加，到達某一情況風險就一觸即發(fā)。審計風險也是普遍存在的，并不是在實物的財務報表里，而是存在于審計過程的各個環(huán)節(jié)。當然審計風險有一定客觀性，屬于必然存在。但是注冊會計師可以通過專業(yè)科學手法將風險降到最低，所以審計風險也存在一定的可控性。因審計風險復雜多樣化，在審計過程中相對控制審計風險變得尤為重要。

二、經濟新常態(tài)下存在的主要審計風險

經濟新常態(tài)下，注冊會計師的審計風險主要集中在以下幾個方面：

（一）注冊會計師損害獨立性的風險

安然事件中，安達信事務所審計失敗的原因確切來說源于獨立性嚴重受損。這在國內外眾多的審計失敗案件中具有典型的代表性。明顯反映出注冊會計師的審計風險在日常工作中沒有得到良好的控制。在經濟新常態(tài)下，由于審計環(huán)境和內容的日益復雜，直接經濟利益、潛在雇傭、審計收費、密切關系、非審計服務等影響獨立性的情形會越來越多，外部環(huán)境的復雜因素也在增加注冊會計師職業(yè)判斷的難度。因此，如何加強對獨立性風險的防范，也是一直纏繞注冊會計師的難點問題。

（二）注冊會計師業(yè)務擴展及法律責任增大的風險

隨著《證券法》、《公司法》等法規(guī)文件的修改，股票發(fā)行注冊制的引入，在注冊制運作規(guī)范后，我國將采取的是“低門檻，重懲戒”的新的管控模式。這將會導致證券市場上市公司數量大幅增加，一窩蜂新上市的公司良莠不齊，企業(yè)間的競爭將會更加激烈。一方面，這對注冊會計師行業(yè)來講是難得的大好機遇，事務所的業(yè)務量會大幅增加。但另一方面，注冊會計師的審計風險也會相應加大。因為在注冊制下，發(fā)行人如果在財務上有問題或信息披露達不到標準而事務所沒有審計出來，一旦被監(jiān)管機構或政府發(fā)現，將面臨比核準制下更嚴重的法律后果，輕則巨額賠償，重則坐牢和退市，因此發(fā)行人今后將傾向于尋找高質量的、勤勉盡責的事務所。客戶從內在需求上將會發(fā)生重大改變，對注冊會計師的工作質量也會隨之提出新的要求。同時，新的《證券法》中也將增加會計師事務所及注冊會計師的民事責任。

（三）審計方法和技術被“落下”的風險

在經濟新常態(tài)下，就微觀企業(yè)來說，經營內容復雜，經營風險較大；就市場環(huán)境來說，社會經濟生活的復雜性和不確定性，也大大增加了審計的難度。這些無疑都對審計提出了更高的要求。面對越來越復雜的審計對象和內容，只按照原有的審計技術和方法進行審計，在一定程度上，注冊會計師難以做出及時、全面、充分的反映和評價，以獲得正確的審計結論。加之當今大數據伴隨著云計算、移動互聯(lián)網的發(fā)展，正在對全球經濟產生巨大的影響。大數據給現代注冊會計師審計提供了新的技術和方法，要求人們變革現代審計的思維、技術和方法。如果不抓住這個機會，注冊會計師就有可能存在被互聯(lián)網技術“落下”的風險。

三、審計風險形成的原因

（一）注冊會計師缺少職業(yè)道德、缺乏風險意識

通常情況下，注冊會計師職業(yè)道德水平決定了其審計工作的效能。從我國審計行業(yè)整體來看，注冊會計師職業(yè)道德水平還有待提高。部分注冊會計師未恪守執(zhí)業(yè)紀律，茍同于違規(guī)企業(yè)對投資者謊報企業(yè)情況，使審計工作失去意義，影響社會秩序。另外，一些注冊會計師不注重審計風險，在細節(jié)處欠缺考慮，細小問題甚至置之不理，導致審計分析結論不夠嚴謹。長期下去，審計過程的隱患不斷積累，導致審計中檢查風險增大，隨之審計風險增大。

（二）注冊會計師專業(yè)勝任能力不足

注冊會計師行業(yè)專業(yè)能力良莠不齊。應試模式的注冊會計師考試給會計人員更多機會的同時，給注冊會計師行業(yè)專業(yè)水平方面也帶來了難題。很多經驗不足的會計人員和應屆專業(yè)生通過注冊會計師考試快速躋身于注冊會計師行業(yè)。而審計工作不僅需要強大的專業(yè)知識能力，還需要更多豐富的實踐經驗。在審計業(yè)務領域快速拓展的今天，對注冊會計師來說必須二者兼具才能做出全面而又準確的審計分析。經驗不足的注冊會計師則在這方面存在一些劣勢，此類注冊會計師在審計分析中往往會根據報表表面分析，遺漏各種問題，出現無法對企業(yè)發(fā)展提出正確意見的現象，使其難以在被審計的財務報表中發(fā)現可能存在的重大錯報。

（三）審計客戶內部控制有缺陷

審計客戶對企業(yè)內部監(jiān)管力較弱，而建立并執(zhí)行企業(yè)內部控制管理的，多數為企業(yè)高層管理者。高層管理者注意力多放在企業(yè)盈利、企業(yè)營銷管理上，對企業(yè)內部控制的管理不時會有所松懈，更無法帶領低層員工積極配合財務部門，使企業(yè)財務信息的真實性難以確保。在網絡時代高速運行的現今，修改企業(yè)內部數據輕而易舉而且不漏痕跡，進行數據查實卻相對困難。在這種情況下，漏報錯報數據的現象頻頻發(fā)生，企業(yè)財務信息的真實性將大打折扣，最終財務部門提供的財務報表也會可能存在一些錯報。如此一來，重大錯報風險增加，審計風險增加。

（四）審計客戶有違法舞弊現象

受樣本的局限性，偶然性和非代表性影響，抽樣法為主的現代審計方法使審計過程并不能完完全全了解審計客戶的全面財務情況，即使嚴格認真的審查也會有缺漏之處。再者被審計單位稅務意識薄弱，為了利益而逃稅，篡改財務信息，與其他企業(yè)走賬，長期以來各種真假信息大量共存，以至于常規(guī)的分析審查在此真假交互的細微之處難以辨別，更有甚者為利所驅，直接向注冊會計師提供虛假財務數據。數據處理的過程中即便以系統(tǒng)的理論依據和豐富的工作經驗，都難以得出正確的結果。另外，有些企業(yè)的財務人員流動較快，個別人員責任心與職業(yè)道德缺失，且有比較復雜的情況，無法保證數據的真實性、準確性，致使審計人員對財務分析方向迷失，無法做出正確的判斷和科學的決策，導致了風險增加。

（五）相關法律不健全，法律懲處力度不足

21世紀，中國的經濟實力節(jié)節(jié)攀升，國內企業(yè)的發(fā)展如魚得水，注冊會計師審計工作內容也逐漸擴大，服務領域逐漸拓寬，而一些領域的相關法律法規(guī)并不完善，某些特殊領域的法律法規(guī)太過籠統(tǒng)，不夠具體詳細，造成被審計單位賬務處理上無依據可參考的現象。一些公司為逃避法律法規(guī)這張大網，常常鋌而走險，打擦邊球。對于那些無參照的賬務，處理起來隨意無律，存在重大錯報可能性增加。另外，一些公司和會計師事務所之所以冒險違規(guī)，是因為他們違規(guī)所承擔的后果遠小于違規(guī)所帶來的收益，這說明法律的懲處力度不足，沒有起到約束和監(jiān)管的作用，導致審計風險增大。

四、經濟新常態(tài)下審計風險的防范措施

（一）提高注冊會計師職業(yè)道德水平，增強風險意識

經濟新常態(tài)下由于法律責任的擴大，為確保審計獨立性，提高審計質量，首先要重視提高注冊會計師整體行業(yè)的職業(yè)道德水平。注冊會計師協(xié)會與其他相關法律部門要定期對審計人員進行職業(yè)道德素質培養(yǎng)，并且將職業(yè)道德準則明確化，具體化。按準則內容，嚴格要求審計人員，做好本職工作，提升職業(yè)認識度，使注冊會計師能夠深刻理解審計工作對企業(yè)和社會的影響，認識到自身工作的重要性。重視審計人員的繼續(xù)教育政策。按規(guī)定對審計人員執(zhí)行年度檢查，防止濫竽充數現象的發(fā)生，多次和或嚴重觸犯職業(yè)道德規(guī)范的審計人員和會計事務所應給予一定的法律處罰或撤銷注會稱號并吊銷其營業(yè)執(zhí)照。另外，相關部門不定期抽查審計工作，使其重視審計風險的形成，從而提高審計人員的風險防范意識。

（二）提高注冊會計師專業(yè)能力，豐富新晉人員的審計經驗

經濟新常態(tài)下注冊會計師行業(yè)面臨著風險疊加的問題，這些風險元素加在一起對注冊會計師的專業(yè)勝任能力形成不小的挑戰(zhàn)。會計師事務所需提高對審計人員的招收門檻，不僅要有各項相關職業(yè)證書，還要經過具體的專業(yè)能力測試，達到一定標準并通過測試者方可錄用。日常業(yè)務處理中，加強對注冊會計師的服務培訓，拓寬其各種業(yè)務領域的知識面，組織審計人員定期進行經驗交流大會，互相學習，共同進步。另外，注冊會計師需自覺學習，豐富專業(yè)知識和從業(yè)經驗，能夠從專業(yè)角度，對每個被審計單位各項財務指標做出精確又全面的分析。

（三）加強審計客戶內部控制，保證財務信息真實可靠

審計客戶的經營風險和舞弊行為也會為注冊會計師帶來審計風險。特別是在經濟新常態(tài)下客戶經營風險加劇的情形之下。因此，建立健全內部控制應作為企業(yè)管理重點，著重部署企業(yè)內部人員崗位安排，全面完善企業(yè)內部控制制度，不留死角。首先，各個有關部門應積極配合財務部門工作，為其提供所需要的信息，盡可能排除障礙或防止突然發(fā)生其他干擾因素，并且要對信息的真實性負責。其次，在收集數據過程中，數據收集者要承擔一定責任，遵守法律法規(guī)，保證收集到的財務信息準確完整。最后，明確會計主體責任，財務人員在財務處理中需謹慎而行，切勿得過且過，須向注冊會計師提供真實無誤的財務報表。各個管理環(huán)節(jié)的良好控制才能夠降低審計風險。

（四）審計客戶依法守法，杜絕舞弊現象

審計客戶應該端正態(tài)度，自覺準守相關的法律法規(guī)，杜絕不正當的“交易”，企業(yè)運行中堅決保證財務信息真實化。不為了一些眼前的經濟利益而做出違規(guī)違法的舞弊行為，不為了逃避國家稅務監(jiān)管，與其它企業(yè)進行內部串通走賬。規(guī)范己身使企業(yè)經營達到穩(wěn)定，一些舞弊即使未被發(fā)現，不良后果尚未顯露，但長期下去必定會影響企業(yè)的內部經營。為了企業(yè)的良好發(fā)展，與時俱進，為公為私，利國利民審計客戶需要為注冊會計師提供真實的審計基礎。讓注冊會計師從其中發(fā)現企業(yè)財務中隱含的問題，提供正確的解決方案，使審計客戶能夠及時解決，在正確的財務規(guī)劃上做出最優(yōu)的財務策略，為企業(yè)的長遠發(fā)展奠定穩(wěn)定的財務基礎。

（五）完善法律建設制度，加大違法懲處力度

建立健全法律法規(guī)能夠為審計人員的審計工作提供有利的依據，建立良好的審計環(huán)境。在原法律法規(guī)的基礎上，對審計新服務領域制定嚴格法規(guī)條例，做到法律法規(guī)在各領域全面覆蓋，強調法律的權威性。法律環(huán)境對注冊會計師事務所和注冊會計人員做出完善的法律條例，對其主要責任義務加強監(jiān)管力度，加大對注冊會計師的懲處力度，杜絕違法違規(guī)現象發(fā)生，使其能夠堅持原則忠于職業(yè)，保障審計工作的順利進行。另外，除了加強對違規(guī)審計相關人員的懲處外，也需要加強對違規(guī)企業(yè)的懲處。在利益的驅使下，難免會有人鋌而走險，因此需要嚴厲而公平，權威而公正的懲處手段，堅決打擊企業(yè)違規(guī)行為。不能讓企業(yè)在法律和利益之間有任何徘徊，讓企業(yè)認識到“碰運氣”并不能保證企業(yè)的發(fā)展，反而會付出慘痛的代價。完善的制度和政策保證所有企業(yè)的在長遠的發(fā)展中不會走上歪路，樹立良好的企業(yè)形象和企業(yè)風范為后來者做榜樣。

五、結束語

總之，在經濟新常態(tài)下雖然注冊會計師的審計風險在不斷疊加，但可合理采用專業(yè)手法使其降低。即可以通過提高專業(yè)能力、提升道德素養(yǎng)、增強風險意識、豐富自身從業(yè)經驗、更新審計方法和技術來降低。也可通過加強法制建設，促被審計單位改進完善內部控制，實現財務規(guī)范化管理等手段來降低審計風險。

[參 考 文 獻]

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[責任編輯：史樸]