張軍

在企業(yè)層面上，估算平均稅負的意義不大，但中國走向更加簡單、直接和透明的稅收制度還是很有必要的

2016年12月，一則關于中國企業(yè)“死亡稅率”的說法引發(fā)了全社會的廣泛熱議，其起因源自于一向低調的著名企業(yè)家和慈善家曹德旺面對媒體的一席話。他擁有的福耀玻璃最近在美國投資6億美元開設了工廠，并準備把其投資逐步轉移海外。據(jù)說曹德旺“出走”美國的原因是地價、能源、勞動力等實體經(jīng)濟的成本差異，他對記者說“中國制造業(yè)的稅負比美國高35%”。曹德旺的這個說法迅速被媒體傳播，并引發(fā)社會各界對于中國稅負是否過高的又一次大辯論。但這并不是一個新的話題，長期以來，圍繞中國企業(yè)稅負的爭論一直不絕于耳。在中國做生意的稅負到底有多高？是否越來越高？這個問題實在是過于復雜，所以筆者不容易給出直截了當?shù)拇鸢浮?/p>

總體稅負的衡量方式

籠統(tǒng)地講，如果以GDP中政府的財政收入占比來衡量總稅負，中國的這一數(shù)字大約是30%。根據(jù)IMF制定的《政府財政統(tǒng)計手冊》，2015年中國的總稅負為29.1%，比世界平均水平低10個百分點。這里的政府財政收入不包括國有土地使用權出讓收入，但包括國有資本經(jīng)營預算收入和社會保險基金的收入。如果包括政府的土地出讓收入，但相應剔除補償性成本，也就是只考慮土地出讓的凈收入，總稅負也就增加大約1個百分點。

另外一種衡量總體稅負的方式是僅僅計算稅收收入和社會保障繳款之和占GDP的比重。以這個口徑計算，中國2012-2015年的平均稅負為23.4%，比OECD國家低大約12個百分點。當然，如果僅看稅收收入占GDP的比重，中國現(xiàn)在只有18%左右，而且這一比重在過去幾年間還逐年下降。相比之下，2013年發(fā)達國家的稅收收入約為GDP的26%，發(fā)展中國家約為20%。

企業(yè)的非稅負擔過重

不過，以上指標和國際對照未能阻止過去10年來中國的企業(yè)家和投資者總是抱怨中國的稅負太重。事實上，據(jù)世界銀行最近發(fā)布的報告稱，中國企業(yè)的平均總稅率達到68%，位居世界第12位，這似乎與企業(yè)和投資者的感受負擔較為吻合，曹先生說中國制造業(yè)的稅負水平比美國高35%，也許以此為依據(jù)。不太清楚世界銀行估計的這個平均總稅率到底包含了什么，以及是如何測算而得。但即使撇開世界銀行的估計，依然很有必要簡單分析一下為什么企業(yè)家感受到的稅負高于計算的總稅負水平。

這主要有兩方面的原因。一方面，與大多數(shù)發(fā)達經(jīng)濟體相比，中國的稅賦主要由生產(chǎn)者承擔，作為消費者的家庭承擔的比重出奇的小。另一方面，企業(yè)和投資者感受到的負擔其實還包括了納稅之外的負擔。這些非稅負擔不僅包括為獲得資源、土地和融資而支付的實際價格，也包括了政府向企業(yè)收取的名目繁多的附加費。

中國企業(yè)的稅負分析

可能由于長期實行計劃經(jīng)濟的原因，中國至今還是一個主要依靠對生產(chǎn)者征稅的國家。政府向企業(yè)征收的主要是所得稅和增值稅。雖然《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》規(guī)定企業(yè)所得稅的稅率為25%，但它同時也規(guī)定了滿足各項稅收優(yōu)惠的條件。例如，對那些國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。而對那些符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。所以，筆者估計企業(yè)所得稅稅率的中位數(shù)大概為20%。

中國目前的生產(chǎn)者增值稅稅率一般為17%，除此之外還有13%、11%和6%的低檔稅率，有些條件下最低也可以僅為3%。跟那些實行增值稅的國家比，中國的增值稅稅率與它們相差無幾。但與日本、韓國、新加坡等國的平均水平相比，該稅率明顯高了些。因為增值稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)對生產(chǎn)者征收，無論盈利與否都要繳納，不僅使企業(yè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)增加了稅收，而且在經(jīng)濟不景氣時感受到的稅負更大。這跟美國在最終銷售環(huán)節(jié)征收銷售稅就非常不同。根據(jù)中國國家稅務總局稅收科學研究所所長李萬甫的說法，中國企業(yè)事實上承擔了90%以上的各種稅費，個人承擔的各類稅費占比不足10%。相比較而言，西方國家個人所得稅和社會保險稅（費）占比較高，顯得企業(yè)直接負擔的稅費并不高。

除了繳納所得稅、增值稅之外，中國的不少企業(yè)至少還要繳納約13%（占流轉稅的百分比）的附加費，這包括7%的城市維護建設費、5%的教育附加費和1%的防洪費。需要指出的是，對企業(yè)而言，向地方政府繳納的費是不能轉嫁到消費者頭上的，而且應從利潤中支付。據(jù)TCL董事長李東生披露，這幾年中國制造業(yè)的平均利潤率已經(jīng)不足2%。城建、教育附加費等制造業(yè)附加稅占銷售收入的比例接近0.5%，約占平均利潤的四分之一。這讓本來利潤較低的制造業(yè)企業(yè)壓力更大。企業(yè)的流轉稅與附加費的區(qū)別就在于，生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅多數(shù)會被企業(yè)轉嫁到消費者頭上。這也是中國制造的產(chǎn)品在海外比在中國大陸要便宜很多的部分原因。

企業(yè)真正的成本負擔

到底中國企業(yè)的稅負有多重？除了福耀玻璃的曹德旺給出的數(shù)據(jù)之外，筆者收集了兩家著名的中國企業(yè)——格力電器和康力電梯的有關數(shù)據(jù)。根據(jù)格力電器公布的2015年社會責任報告，該公司當年共繳納各種稅金148.16億元人民幣（下同），當年的營收總額為1005.64億元，凈利潤為125.32億元，稅金占到了格力營業(yè)收入的14.7%，相當于凈利潤的1.18倍。而康力電梯的年報披露，2015年該公司上繳國家的各項稅費為3.36億元，這一數(shù)字相當于該公司當年營收總額（32.7億元）的10.27%，凈利潤總額（4.88億元）的68.8%。

以上案例顯示了過重的企業(yè)稅負。但不清楚的是，它們是否具有廣泛的代表性。中國地方政府對所在地的企業(yè)常常還有稅收返還、退稅、稅收減免等優(yōu)惠政策，這使得企業(yè)稅負在不同地區(qū)、不同行業(yè)和不同企業(yè)之間非常不同。所以，在企業(yè)層面上，不僅估計稅負是一件相當復雜的工作，而且估算平均稅負也意義不大。

即使這樣，中國走向更加簡單、直接和透明的稅收制度還是很有必要。這意味著中國需要把國家的總體稅負與企業(yè)感受到的稅負調整到一致的方向。在經(jīng)濟下行壓力增大的情況下，為穩(wěn)定經(jīng)濟增長，中國考慮結構性降稅和大幅度減少對企業(yè)的收費是對的，而且中國確有降稅減費的空間。除此之外，更重要的是，正如曹德旺所抱怨的那些稅收以外的負擔過重那樣，很多的中國企業(yè)，特別是私人企業(yè)因為不公平的機會，比國有企業(yè)支付了更高的代價去獲得土地和融資等，增加了企業(yè)的成本。因為在一些上游基礎產(chǎn)業(yè)（如電力、通訊、能源）仍為國有企業(yè)所壟斷，其營運效率過低造成下游競爭性制造業(yè)承擔著過高的成本。這正是曹德旺先生所抱怨的真正的成本負擔，久而久之，這些問題則都可能動搖中國制造業(yè)的相對優(yōu)勢。

（作者為復旦大學經(jīng)濟學院院長）