劉穎賓

摘要：隨著財(cái)稅（2016）36號(hào)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》的出臺(tái)，營(yíng)業(yè)稅從此成為一段歷史。本文以本次營(yíng)改增為切入點(diǎn)，結(jié)合以往工作實(shí)際，探討如何控制稅收風(fēng)險(xiǎn)，完善財(cái)務(wù)日常管理工作，達(dá)到降低稅收成本，提高企業(yè)效益的目的。

關(guān)鍵詞：電網(wǎng)企業(yè) 稅收籌劃 問(wèn)題

了解稅法，遵循稅法則不至于出現(xiàn)重大稅收紕漏，但若要達(dá)到降低稅負(fù)，合理籌劃，則需要進(jìn)一步的探討與研究稅法。針對(duì)本輪營(yíng)改增，我公司做了充分研究，選擇以下幾個(gè)要點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行分析與探討。

一、兼營(yíng)與混合銷售問(wèn)題

兼營(yíng)與混合銷售是電網(wǎng)公司成本中最常見(jiàn)的問(wèn)題，近幾年來(lái)電網(wǎng)公司各項(xiàng)服務(wù)均以打捆形式外包，因此所涉及到的稅收風(fēng)險(xiǎn)就更加頻繁。

何為兼營(yíng)，何為混合銷售？兼營(yíng)是指納稅人從事不同類型業(yè)務(wù)所取得收入，如酒店提供客房服務(wù)又開(kāi)設(shè)商場(chǎng)等；混合銷售是指同一項(xiàng)業(yè)務(wù)涉及到不同稅率，如購(gòu)買空調(diào)并負(fù)責(zé)安裝，購(gòu)買空調(diào)屬于貨物銷售，安裝屬于建筑業(yè)。在營(yíng)業(yè)稅時(shí)代，因稅種有別兩者較好區(qū)分。營(yíng)改增后，判斷區(qū)分兩種的唯一標(biāo)準(zhǔn)，看是否同屬一項(xiàng)業(yè)務(wù)，是否具有明顯的從屬關(guān)系，若是則為混合銷售，反之則為兼營(yíng)。

為何要對(duì)兩種銷售行為加以區(qū)分？在財(cái)稅（2016）36號(hào)文中對(duì)兼營(yíng)規(guī)定：適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。對(duì)混合銷售行為，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)、零售的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

二、合同簽訂問(wèn)題

在上文論述中，筆者提到的文件對(duì)甲供材料規(guī)定中的三個(gè)關(guān)鍵詞，最后一個(gè)“可以選擇”，在甲供材料問(wèn)題上納稅人可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅，而并非是一定選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅。除甲供材料問(wèn)題外，文件中還多次提及計(jì)稅方法“可以選擇”問(wèn)題，如清包工、老項(xiàng)目、勞務(wù)派遣等，既然文件中對(duì)此沒(méi)有做出明確規(guī)定，但該問(wèn)題對(duì)甲乙雙方都有直接影響，那我們是否就很有必要在合同簽訂時(shí)，對(duì)該問(wèn)題做出明確規(guī)定，以保證雙方權(quán)益。

除上述問(wèn)題，景寧公司認(rèn)為還需要特別關(guān)注“時(shí)間”。在財(cái)稅（2016）36號(hào)文中對(duì)納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生的時(shí)間規(guī)定如下：納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

從文件中可以看出，納稅義務(wù)的先后順序?yàn)?，開(kāi)發(fā)票→收到款項(xiàng)→合同約定付款日→合同未約定以實(shí)際完成日。

如果按照這個(gè)順序，一項(xiàng)工程，如果未約定付款日，工程在4月30日之前完工，該工程應(yīng)取得營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，營(yíng)改增后應(yīng)取得增值稅普票，即使對(duì)方開(kāi)具了增值稅專用發(fā)票，我方也不得抵扣進(jìn)項(xiàng)。但同樣的工程，如果合同約定了付款日是在4月30日以后，即使工程是在4月30日前完工，但根據(jù)文件要求，施工方納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間，是合同約定的付款日優(yōu)先完工日的，那施工方應(yīng)該繳納增值稅，且此時(shí)開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票，我方可以正常抵扣。從例子可以看出在合同中明確約定時(shí)間的重要性。

本輪營(yíng)改增對(duì)電網(wǎng)企業(yè)的影響是方方面面的，本文僅就選取了兩個(gè)日常中的問(wèn)題進(jìn)行論述，在以后的工作中，還需要仔細(xì)研讀文件要求，結(jié)合實(shí)際工作，做出更好地稅收籌劃問(wèn)題。

三、其他問(wèn)題

（一）大修理進(jìn)項(xiàng)稅問(wèn)題

在歷年企業(yè)所得稅匯算清繳審計(jì)中，大修項(xiàng)目往往是重災(zāi)區(qū)。問(wèn)題在于稅務(wù)師認(rèn)為修理支出超過(guò)原值50%的大修項(xiàng)目，理應(yīng)資本化的，賬務(wù)處理做費(fèi)用化。

在國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布2016年第15號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法>的公告》后，該問(wèn)題又將面臨著重大的增值稅風(fēng)險(xiǎn)。公告中規(guī)定：增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得不動(dòng)產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額分2年抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。納稅人2016年5月1日后購(gòu)進(jìn)貨物和設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)，用于新建不動(dòng)產(chǎn)，或者用于改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)并增加其原值超過(guò)50%的，其進(jìn)項(xiàng)稅額依照分2年進(jìn)行抵扣。其中，納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。

簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，符合原值超過(guò)50%條件的不動(dòng)產(chǎn)大修，不僅在企業(yè)所得稅上要做資本化處理，在增值稅上進(jìn)項(xiàng)稅也要分兩年抵扣。所以基于該規(guī)定，景寧公司在將來(lái)的不動(dòng)產(chǎn)大修上需要慎之又慎，對(duì)于如營(yíng)業(yè)廳、辦公樓、倉(cāng)庫(kù)等不動(dòng)產(chǎn)的大修，在立項(xiàng)初期要嚴(yán)格審核，防止出現(xiàn)超過(guò)50%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅情況。

（二）加計(jì)扣除

加計(jì)扣除雖然在本次營(yíng)改增中未曾提及，但根據(jù)財(cái)稅（2015）119號(hào)文《關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》，對(duì)今后的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除產(chǎn)生重大影響，故景寧公司在此做出提及。

首先，文件對(duì)于可以加計(jì)扣除的費(fèi)用做了進(jìn)一步擴(kuò)展，規(guī)定對(duì)于與研發(fā)有關(guān)的其他費(fèi)用，如技術(shù)圖書資料、差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等，可以在總額不超過(guò)研發(fā)費(fèi)用10%以內(nèi)扣除。另外與我公司關(guān)系較密切的一項(xiàng)改變：企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)入委托方研發(fā)費(fèi)用并計(jì)算加計(jì)扣除。對(duì)于國(guó)網(wǎng)企業(yè)而言，研發(fā)基本是委外的形式，且以往加計(jì)扣除時(shí)，必須提供由對(duì)方企業(yè)蓋章的費(fèi)用清單，根據(jù)清單內(nèi)容在規(guī)定的費(fèi)用范圍內(nèi)扣除。由于涉及到對(duì)方商業(yè)秘密等原因，獲取清單難度很大，影響我方的加計(jì)扣除。在該政策出臺(tái)后，今后不僅不需要清單，而且對(duì)于如我方很難控制差旅、會(huì)議等其他費(fèi)用的一些研發(fā)項(xiàng)目，可以以委外形式享受優(yōu)惠。

四、結(jié)束語(yǔ)

稅收籌劃方面涉及方方面面，以本次營(yíng)改增為契機(jī)，著重探討公司在日常工作中經(jīng)常遇到的問(wèn)題：如兼營(yíng)與混合銷售、甲供材料、合同簽訂、大修項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅、加計(jì)扣除等稅收籌劃問(wèn)題。以上問(wèn)題為舉例，旨在傳達(dá)一種學(xué)習(xí)與探討的精神，稅收籌劃沒(méi)有盡頭，只有具備了這種持之以恒的學(xué)習(xí)精神，才能應(yīng)付每一次的改革與實(shí)踐。

在充分學(xué)習(xí)與研究稅法的基礎(chǔ)上，進(jìn)行合理的稅收籌劃，在近幾年的稅務(wù)工作上取得顯著成果。近三年無(wú)論是國(guó)稅還是地稅的檢查中，均未出現(xiàn)重大紕漏，工作得到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)廣泛認(rèn)可。公司歷年稅收成本或保持平穩(wěn)或有所下降，達(dá)到了節(jié)約公司現(xiàn)金流，提高企業(yè)效益。并同時(shí)通過(guò)稅收要求，也進(jìn)一步達(dá)到了規(guī)范會(huì)計(jì)工作的目的。