劉娟

摘要：企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的好壞直接體現(xiàn)在對(duì)外公布的財(cái)務(wù)報(bào)告里，財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告的核心，財(cái)務(wù)報(bào)表能夠反映一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況，為企業(yè)管理者、投資者、債權(quán)人、政府部門等相關(guān)報(bào)表使用者提供財(cái)務(wù)信息。它的真實(shí)性尤為重要。然而一些企業(yè)為了謀取私利，對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表信息失真，對(duì)相關(guān)報(bào)表使用者帶來了不利的影響。本文首先從財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為的原因及財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾帶來的不良后果進(jìn)行簡(jiǎn)要闡述，然后對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為常用的手段進(jìn)行分析，最后總結(jié)出對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為的防范措施。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)表；財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為；防范措施

一、財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為出現(xiàn)的原因及后果

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為出現(xiàn)的原因

1.為了達(dá)到一定的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)而粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表

企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，其考核辦法一般以財(cái)務(wù)指標(biāo)為基礎(chǔ)，如凈利潤(rùn)、營(yíng)業(yè)凈利率、毛利率、成本費(fèi)用利潤(rùn)率、凈資產(chǎn)收益率等相關(guān)指標(biāo)，均是經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的重要考核指標(biāo)，而這些指標(biāo)的數(shù)據(jù)都是根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表上的數(shù)據(jù)計(jì)算出來的。對(duì)于一個(gè)企業(yè)來說它的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)是一個(gè)非常重要的評(píng)估表現(xiàn)，具體可以包括對(duì)企業(yè)總體情況的評(píng)價(jià)，企業(yè)在某一領(lǐng)域的排行情況，也可以影響到各個(gè)領(lǐng)域管理人員的提升情況，或者相關(guān)人員的獎(jiǎng)金福利，企業(yè)為了達(dá)到這些目的，相關(guān)人員被利益的驅(qū)使會(huì)導(dǎo)致對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾。

2.為了獲得銀行等金融機(jī)構(gòu)的借款而粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表

公司發(fā)展就需要大量的資金，而資金的來源大多數(shù)來自于銀行貸款，銀行等金融機(jī)構(gòu)出于風(fēng)險(xiǎn)的考慮，在發(fā)放貸款之前對(duì)申請(qǐng)貸款的公司信譽(yù)及財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行嚴(yán)格的審核。在目前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的情況下，對(duì)于有財(cái)務(wù)狀況不佳和資信有缺陷的企業(yè)，銀行等金融機(jī)構(gòu)一般是不會(huì)輕易發(fā)放貸款的，而對(duì)于這種經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)欠佳，財(cái)務(wù)狀況不是很好的的公司就會(huì)為能夠貸到款項(xiàng)而在財(cái)務(wù)報(bào)表上動(dòng)心思了。

3.上市公司為了發(fā)行股票而粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表

根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行的《公司法》、《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》規(guī)定，企業(yè)如果想發(fā)行股票的前提是必須滿3年期間內(nèi)企業(yè)是盈利的狀態(tài)，而且這3年是不間斷的，并且要滿足經(jīng)營(yíng)狀況方面是優(yōu)異的情況才可能被中國(guó)證券監(jiān)督委員會(huì)批準(zhǔn)通過，企業(yè)為了可以募集資金使股票可以發(fā)行，為滿足《公司法》3年期的規(guī)定，往往會(huì)采用對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行修飾，目的是通過中國(guó)證券監(jiān)督委員會(huì)的批準(zhǔn)和審核。

4.企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)人因?yàn)閭€(gè)人利益而粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表

在目前市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的壓力下企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人為了達(dá)到某一項(xiàng)指標(biāo)，會(huì)出于這一目的來篡改財(cái)務(wù)報(bào)表，或者因?yàn)槠髽I(yè)內(nèi)部人員調(diào)動(dòng)時(shí)對(duì)于暴露出來的問題無法及時(shí)解決，或者是解決這一問題的領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為會(huì)給企業(yè)帶來損失，所以會(huì)出現(xiàn)從會(huì)計(jì)報(bào)表入手掩飾這些問題。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為會(huì)出現(xiàn)的不良后果

1.危害市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序

根據(jù)我國(guó)《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，會(huì)計(jì)信息必須是真實(shí)的，不得隨意篡改，企業(yè)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表行為會(huì)使報(bào)表的賬面記錄失去了真實(shí)性，會(huì)計(jì)信息失真的行為會(huì)掩蓋企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)狀況，增加國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的不確定因素，欺詐廣大投資者，誤導(dǎo)國(guó)家對(duì)目前經(jīng)濟(jì)狀況的判斷。

2.危害投資方

企業(yè)提供出經(jīng)過粉飾的財(cái)務(wù)報(bào)表，會(huì)給投資人在做決定時(shí)造成困擾，針對(duì)看似“完美”的報(bào)表，贊助方或者投資人會(huì)覺得自己找到了很優(yōu)秀的企業(yè)進(jìn)行投資，在一段時(shí)間后，投資方才發(fā)現(xiàn)沒有取得相應(yīng)成果，或許該企業(yè)可能已經(jīng)到了一發(fā)不可收拾的地步，這不僅會(huì)觸犯了法律，也會(huì)造成投資方破產(chǎn)，也可能會(huì)造成一個(gè)又一個(gè)相關(guān)聯(lián)的的家庭破裂（如破產(chǎn)跳樓事件，企業(yè)破產(chǎn)后大批工人失業(yè)）這些后果都是我們無法想象的。

3.危害會(huì)計(jì)人員本身

會(huì)計(jì)人員做假賬這種行為造成了整個(gè)會(huì)計(jì)行業(yè)空前的信任危機(jī)，現(xiàn)階段會(huì)計(jì)界誠(chéng)信問題已經(jīng)引起社會(huì)各界的普遍關(guān)注，這種不信任的態(tài)度對(duì)會(huì)計(jì)界的長(zhǎng)期健康發(fā)展是十分不利的。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的粉飾行為觸犯了會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德及法規(guī)的要求，會(huì)計(jì)人員會(huì)被吊銷會(huì)計(jì)從業(yè)資格證。

4.危害注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的成長(zhǎng)

目前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部競(jìng)爭(zhēng)激烈，少數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了拉攏客戶而競(jìng)相壓價(jià)或與企業(yè)達(dá)成某種協(xié)議。這種惡性競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致的直接后果是---事務(wù)所依賴客戶，在執(zhí)業(yè)過程中處于被動(dòng)地位。

二、常見的粉飾方式

（一）虛構(gòu)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)

企業(yè)為了達(dá)到自己的目的不惜去偽造一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)來編財(cái)務(wù)報(bào)表，捏造出一套不真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)表，企業(yè)一般會(huì)在營(yíng)業(yè)收入營(yíng)業(yè)成本上進(jìn)行虛增，在應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款等往來款項(xiàng)上進(jìn)行調(diào)整，也可能在進(jìn)出口對(duì)外貿(mào)易時(shí)來虛構(gòu)利潤(rùn)，或者編造合同中的收入來著手粉飾報(bào)表，如：1978年成立的南京紡織品進(jìn)口股份有限公司在2014年5月被中國(guó)證券監(jiān)督委員會(huì)下發(fā)了行政處罰的決定，南京紡織品進(jìn)口股份有限公司承認(rèn)了在2006年起至2010年這五年期間虛增利潤(rùn)且金額超過人民幣三億元，虛構(gòu)利潤(rùn)的金額占披露利潤(rùn)的金額也很大，通過少計(jì)成本多計(jì)利潤(rùn)，且在出口退稅上也“大做文章”，這是財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為常用的手段之一。

（二）通過企業(yè)的資產(chǎn)重組或并購(gòu)時(shí)點(diǎn)來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表

資產(chǎn)重組是指上市公司對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行合理檢查，分配，整合和對(duì)負(fù)債進(jìn)行合理償還，整合的一種形式。企業(yè)在進(jìn)行資產(chǎn)重組時(shí)會(huì)帶來規(guī)模效益且降低生產(chǎn)成本，從而提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。企業(yè)之所以會(huì)選擇從資產(chǎn)重組入手因?yàn)?，第一點(diǎn)：企業(yè)可以通過資產(chǎn)重組獲取收益，企業(yè)會(huì)以舉債為由大量收購(gòu)股權(quán)然后再重新調(diào)整后以高價(jià)賣出，從被低估的資產(chǎn)中獲得收益。第二點(diǎn)：企業(yè)也會(huì)通過與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行不等價(jià)的交易，如：從還未上市的企業(yè)入手，以其優(yōu)等資產(chǎn)換取已經(jīng)上市公司的劣質(zhì)資產(chǎn)，企業(yè)從中獲取利潤(rùn)。此外，企業(yè)也會(huì)通過并購(gòu)時(shí)的漏洞來粉飾報(bào)表，因?yàn)槲覀冎廊绻静①?gòu)其他公司時(shí)，在經(jīng)過法律規(guī)定的程序后，被并購(gòu)的公司利潤(rùn)才可歸為本公司的當(dāng)期利潤(rùn)，因?yàn)椴①?gòu)公司這個(gè)過程不是一觸而成的其中會(huì)涉及到并購(gòu)雙方簽訂協(xié)議的日期，得到相關(guān)部門批準(zhǔn)的日期，或者正式通過接管日期等很多的時(shí)點(diǎn)。企業(yè)往往會(huì)通過這些時(shí)點(diǎn)的變化并在資產(chǎn)負(fù)債表日時(shí)采取并購(gòu)的方式從中得到利潤(rùn)。

（三）對(duì)需要計(jì)提折舊費(fèi)的項(xiàng)目進(jìn)行粉飾

對(duì)于企業(yè)中的房屋建筑物，機(jī)器設(shè)備等需要按時(shí)提取折舊費(fèi)的項(xiàng)目，企業(yè)為了獲得利潤(rùn)會(huì)不按時(shí)計(jì)提折舊費(fèi)亦或者是不提。從資產(chǎn)負(fù)債表中或利潤(rùn)表中我們也是可以看出固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)的重要性，通過影響折舊費(fèi)的變化對(duì)收入費(fèi)用利潤(rùn)的影響也是不容忽視的。

（四）通過對(duì)現(xiàn)金流量的控制來粉飾報(bào)表

通過對(duì)利潤(rùn)的虛增來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)最為常用的手段，根據(jù)《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表左邊一欄是按照流動(dòng)性大小進(jìn)行排序的，流動(dòng)性居于首位的就是現(xiàn)金，現(xiàn)金流量也可以分為這三類，如：籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。最主要的就是通過經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量來粉飾報(bào)表，如：銷售商品提供勞務(wù)所收到的現(xiàn)金就會(huì)涉及應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款這些科目，其中會(huì)包含大量不正常操作的現(xiàn)金流量。既然有銷售收入產(chǎn)生的現(xiàn)金流量那么就會(huì)有購(gòu)買商品并接受勞務(wù)所支付的現(xiàn)金流量，針對(duì)這一種現(xiàn)金流量的流出企業(yè)會(huì)為了降低經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的流出而采用延期支付現(xiàn)金，這樣流出的現(xiàn)金降低了正好滿足了企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的提升，反之如果按正常程序支付現(xiàn)金則可能使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流量會(huì)出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為的防范措施

（一）加強(qiáng)法律的懲罰力度

現(xiàn)在我國(guó)在不斷的推崇法制社會(huì)，對(duì)于部分公司膽大妄為的出現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為的情況，最強(qiáng)有力的辦法就是通過法律來制裁。但是往往有一些企業(yè)自身已經(jīng)了解了法律知識(shí)卻還是知法犯法，對(duì)于造假者而言，只要造假者的預(yù)期成本大大低于造假的預(yù)期收益，造假者就有“博弈”的理由和沖動(dòng)。正是由于會(huì)計(jì)造假的預(yù)期收益明顯大于預(yù)期成本，不造假的機(jī)會(huì)成本過于高昂，我國(guó)證券市場(chǎng)才不斷上演：“剛通報(bào)了張家界，又冒出了麥科特，剛處罰了ST黎明，又驚爆銀廣夏丑聞”等“前赴后繼”的鬧劇。所以從外部懲罰力度上，國(guó)家需要重視起對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為的懲罰力度，建立會(huì)計(jì)造假民事賠償制度，不斷提高造假成本。使造假者無利可圖，才能從根本上遏制會(huì)計(jì)造假的勢(shì)頭。

（二）加強(qiáng)責(zé)任人的法律和誠(chéng)信意識(shí)

對(duì)于缺乏法律意識(shí)的責(zé)任人來說，最需要的就是讓他們認(rèn)識(shí)到法律的重要性而不是讓他們憑個(gè)人的想法隨意經(jīng)營(yíng)公司，對(duì)于會(huì)計(jì)從業(yè)人員是必須要遵守會(huì)計(jì)職業(yè)道德與法規(guī)的，所以同樣對(duì)于企業(yè)的負(fù)責(zé)人來說也要懂得職業(yè)道德與法規(guī)，因?yàn)楹芏嗲闆r都是出于負(fù)責(zé)人的需求而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為的出現(xiàn)，所以我們需要加大相關(guān)負(fù)責(zé)人的法律意識(shí)才能更合法的經(jīng)營(yíng)和管理企業(yè)的運(yùn)行。

對(duì)于人們這些法律意識(shí)的加強(qiáng)前提是需要意識(shí)到誠(chéng)信在中華民族傳統(tǒng)中的重要性，對(duì)于上市公司來說，一旦發(fā)現(xiàn)公司資不抵債時(shí)如果不意識(shí)到法律或誠(chéng)信的門檻就會(huì)出現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行修飾這類情況。目前我國(guó)出現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾案件中很多是出于缺乏法律和誠(chéng)信意識(shí)而導(dǎo)致的，我們?cè)诩訌?qiáng)司法力度同時(shí)也要提高責(zé)任人的法律和誠(chéng)信意識(shí)。

（三）加強(qiáng)內(nèi)外監(jiān)督管理

建立內(nèi)部控制和稽核制度，防止內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度流于形式，執(zhí)行不得力，企業(yè)應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況設(shè)立會(huì)計(jì)崗位和所需要的會(huì)計(jì)人員。在企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)崗位的設(shè)置需要滿足會(huì)計(jì)中的牽制制度，要做到不相容崗位相互分離，會(huì)計(jì)人員也需要在一定時(shí)間內(nèi)進(jìn)行崗位輪流替換，實(shí)行強(qiáng)制休假制度。

除了通過審計(jì)、稅務(wù)、工商、銀行、財(cái)政等幾大經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系進(jìn)行監(jiān)督外，我們也需要加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)上的監(jiān)督且要注重注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立性不能牽絆于企業(yè)管理者的要求，對(duì)于在報(bào)表的審計(jì)方面注冊(cè)會(huì)計(jì)師是具有一定的影響力的，所以他對(duì)審計(jì)的力度都是不可忽視的。原本注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)是屬于企業(yè)外部的審計(jì)但往往管理者之中會(huì)出現(xiàn)關(guān)聯(lián)關(guān)系的人員，就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)快逐漸成為自家的審計(jì)了。

（四）從企業(yè)重要的項(xiàng)目入手進(jìn)行防范

1.對(duì)于固定資產(chǎn)這樣比較重大的項(xiàng)目，首先要確定該企業(yè)是否真的存在這一項(xiàng)固定資產(chǎn)，然后要確定固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)有沒有按照法規(guī)中的要求按時(shí)提取，這也是對(duì)報(bào)表進(jìn)行防范比較有效的一點(diǎn)。

2.對(duì)于應(yīng)收應(yīng)付這些往來款項(xiàng)需要注意的是，第一：對(duì)于往來款項(xiàng)需要通過函證的方法去驗(yàn)證是否真實(shí)可靠，第二：對(duì)于需要提取壞賬準(zhǔn)備的項(xiàng)目要運(yùn)用合理的會(huì)計(jì)方法來計(jì)算才能保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)不被粉飾。

3.對(duì)成本費(fèi)用項(xiàng)目也需要時(shí)刻關(guān)注企業(yè)在報(bào)表上出現(xiàn)的交易額過大等情況的交易記錄，對(duì)此需要進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的測(cè)試，這些交易必須是真實(shí)存在的。

四、結(jié)論

通過對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾進(jìn)行查閱資料，可以得出這樣的結(jié)論與啟示：現(xiàn)在市場(chǎng)上出現(xiàn)的不同種類的財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為或者可能還存在一些還沒有發(fā)現(xiàn)的粉飾行為，這些粉飾報(bào)表的行為嚴(yán)重影響了我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我們不僅僅從法律制度上入手進(jìn)行防范，還得從公司提供的信息披露中進(jìn)行研究，因此我們努力分析財(cái)務(wù)報(bào)表的粉飾行為找出應(yīng)對(duì)的措施，才能引導(dǎo)以后上市的公司走入正軌并提高我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（作者單位：江蘇商貿(mào)職業(yè)學(xué)院）