◎?qū)O金莉

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“營(yíng)改增”下納稅人身份的稅務(wù)籌劃

◎?qū)O金莉

稅收籌劃的縱深發(fā)展，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展，國(guó)家有“營(yíng)改增’改革，使一批企業(yè)面臨納稅身份的選擇。增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人有其認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，選擇不同身份會(huì)影響增值稅負(fù)擔(dān)，納稅人應(yīng)結(jié)合自身具體情況制定納稅籌劃方案。

企業(yè)納稅籌劃就是合理、最大限度地在法律允許的范圍內(nèi)減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。目前，我國(guó)正大力推進(jìn)“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅”（營(yíng)改增）的稅收改革，很多原來繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)要改為繳納增值稅，這些企業(yè)也面臨著“一般納稅人”或“小規(guī)模納稅人”身份的選擇。一般納稅人與小規(guī)模納稅人的計(jì)稅方法、稅收優(yōu)惠政策不同，使得兩者稅負(fù)差異較大。增值稅納稅人身份的可轉(zhuǎn)換性規(guī)定，為納稅人身份選擇籌劃提供了可能性。

增值稅納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅改革(營(yíng)改增)始于2011年， 截至2014年底，全國(guó)營(yíng)改增試點(diǎn)納稅人共計(jì)410萬戶，其中一般納稅人76萬戶，小規(guī)模納稅人334萬戶，今年5月，營(yíng)改增的最后三個(gè)行業(yè)建安房地產(chǎn)、金融保險(xiǎn)、生活服務(wù)業(yè)的營(yíng)改增方案將推出，這意味著，進(jìn)入2015年下半年后，中國(guó)或?qū)⑷娓鎰e營(yíng)業(yè)稅。改征增值稅之后，企業(yè)面臨納稅身份的選擇：作為一般納稅人還是小規(guī)模納稅人。

小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。小規(guī)模納稅人是指年銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下，并且會(huì)計(jì)核算不健全，不能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人。對(duì)小規(guī)模納稅人的確認(rèn)，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)依稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定。財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定：從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主（比重在50%以上）。并兼營(yíng)貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額在50萬元以下（含本數(shù)）的；除本條第一款第一項(xiàng)規(guī)定以外的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬元以下的。

一般納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。一般納稅人是指年應(yīng)征增值稅銷售額（以下簡(jiǎn)稱年應(yīng)稅銷售額，包括一個(gè)公歷年度內(nèi)的全部應(yīng)稅銷售額），超過增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和企業(yè)性單位。

納稅人的籌劃方案選擇

兩種納稅人的稅負(fù)各有利弊：從進(jìn)項(xiàng)稅額看，一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，小規(guī)模納稅人進(jìn)項(xiàng)稅額只能進(jìn)成本，不得抵扣；從銷售看，作為價(jià)外稅的增值稅，銷方在銷售時(shí)，在貨款之外另外收取，其稅額一般高于小規(guī)模納稅人收取的數(shù)額。如果購(gòu)買方為自然人，不需要專用發(fā)票，或者購(gòu)買方為小規(guī)模納稅人，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，就會(huì)選擇從價(jià)格較低的小規(guī)模納稅人處進(jìn)貨，在商品零售環(huán)節(jié)更是如此。所以，從稅負(fù)上看，小規(guī)模納稅人和一般稅負(fù)高低不是絕對(duì)的。這也為小納稅人進(jìn)行稅收籌劃提供了可能性，可以根據(jù)具體分析和籌劃。

增值率判斷法。星輝公司是一家運(yùn)輸公司，主要經(jīng)營(yíng)貨物的運(yùn)輸，符合申請(qǐng)一般納稅人的條件。年?duì)I業(yè)收入為80萬元，“營(yíng)改增”之后面臨身份的選擇。

在營(yíng)業(yè)收入相同的情況下，企業(yè)稅負(fù)的大小取決于增值率的高低。

一般納稅人應(yīng)納稅額＝營(yíng)業(yè)收入80萬×17%×增值率

小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額＝營(yíng)業(yè)收入80萬×3%

當(dāng)：營(yíng)業(yè)收入80萬×17%×增值率＝營(yíng)業(yè)收入80萬×3%時(shí)

增值率平衡點(diǎn)＝3%÷17%×100%＝17.65%。

星輝公司的增值率低于17.65%時(shí)，應(yīng)選擇申請(qǐng)為一般納稅人；當(dāng)增值率高于17.65%時(shí)，應(yīng)選擇為小規(guī)模納稅人。

抵扣進(jìn)項(xiàng)物資占銷售額比重判斷法。盈盈有限責(zé)任公司為一咨詢服務(wù)企業(yè)，因?yàn)椴糠挚蛻魹閭€(gè)人，無法取得增值稅專用發(fā)票，該公司進(jìn)項(xiàng)稅額占銷售額的比重為30%，會(huì)計(jì)核算制度也比較健全，“營(yíng)改增”之后，符合作為一般納稅人條件。

增值率的計(jì)算公式可以轉(zhuǎn)化如下：增值率＝1－可抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重

假設(shè)抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目占不含稅銷售額的比重為x，則：17%×（1－x）＝3%

平衡點(diǎn)x＝82.35%

盈盈公司準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額只占銷項(xiàng)稅額的30%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于82.35%，顯然，該企業(yè)應(yīng)選擇作為小規(guī)模納稅人以減輕稅負(fù)。

含稅購(gòu)貨金額占含稅銷售額比重判別法 。月美工廠是一家研發(fā)和技術(shù)服務(wù)公司，會(huì)計(jì)核算健全，年銷售額700萬元，“營(yíng)改增”后，符合申請(qǐng)一般納稅人條件，若申請(qǐng)一般納稅人，適用稅率為17%。

假設(shè)X為含增值稅（可以抵扣）的購(gòu)貨金額，Y為含增值稅的銷售額，則：

[Y÷（1﹢17%）－X÷（1﹢17%）]×17%＝Y(jié)÷（1﹢3%）×3%

解得：X＝79.95%Y

當(dāng)月美工廠的含稅購(gòu)貨額為同期含稅銷售額的79.9%時(shí)，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)完全相同。若X占Y的比重超過79.95%時(shí)，應(yīng)申請(qǐng)為一般納稅人；若X占Y的比重不足79.95%時(shí)，應(yīng)選擇為小規(guī)模納稅人。

納稅人認(rèn)定身份實(shí)施納稅籌劃時(shí)注意事項(xiàng)

納稅籌劃要以遵守稅法的前提。稅收征納雙方均應(yīng)該遵守稅法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在納稅籌劃時(shí)應(yīng)以不觸犯稅法為基本前提。若有多種納稅方案均符合稅法規(guī)定，企業(yè)可以選擇稅負(fù)較低的納稅方案。

充分考慮納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境及其他因素有很多不確定性，納稅籌劃應(yīng)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生之前進(jìn)行。納稅籌劃的帶來的利益是一個(gè)估算值，并非絕對(duì)的數(shù)字，因而存在一定的成功率。在實(shí)踐中，企業(yè)在納稅籌劃時(shí)，可以站在稅務(wù)人員的角度換位思考，深入研究有關(guān)稅收法律的規(guī)定，來避免納稅籌劃變?yōu)樘佣惖腻e(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)。

設(shè)計(jì)納稅籌劃方案要具體問題具體分析。納稅籌劃的生命力在于它有著極強(qiáng)的適應(yīng)性。經(jīng)濟(jì)情況的紛繁復(fù)雜決定了納稅籌劃方法的多樣性。因此，納稅人在實(shí)施納稅籌劃時(shí)，應(yīng)具體問題具體分析，根據(jù)客觀條件的不同而采取不同的方法。避免 “張冠李戴”。

（作者單位：鄭州輕工業(yè)學(xué)院民族職業(yè)學(xué)院）