文/高春青

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營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)的影響

文/高春青

摘要：營(yíng)改增有利于降低企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)，加快第二、三產(chǎn)業(yè)的有機(jī)融合，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級(jí)，同時(shí)為國(guó)家稅收收入提供可靠保障。2016年5月1日開始，我國(guó)全面推開營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)，房地產(chǎn)業(yè)亦不例外。為此，本文回顧了我國(guó)稅制改革的進(jìn)程，分析了房地產(chǎn)業(yè)實(shí)施營(yíng)改增的意義，剖析了營(yíng)改增對(duì)資產(chǎn)負(fù)債、利潤(rùn)、現(xiàn)金、稅負(fù)的影響，并從不同緯度闡釋了營(yíng)改增背景下房地產(chǎn)企業(yè)的應(yīng)對(duì)方案，以指導(dǎo)企業(yè)正確面對(duì)新的稅制環(huán)境。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；房地產(chǎn)企業(yè)；財(cái)務(wù)；稅務(wù)；影響

房地產(chǎn)行業(yè)是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱產(chǎn)業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)鏈條長(zhǎng)，項(xiàng)目成本費(fèi)用構(gòu)成復(fù)雜，有其自身的特殊性，所以營(yíng)改增的難度大。普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)我國(guó)近20 家大中型房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行調(diào)查，發(fā)現(xiàn)超過(guò)9成的房地產(chǎn)企業(yè)擔(dān)憂稅負(fù)上升，而且接近4成的企業(yè)認(rèn)為稅負(fù)會(huì)明顯上升。營(yíng)改增已是大勢(shì)所趨，如何順應(yīng)時(shí)代發(fā)展形勢(shì)，在變革中謀求發(fā)展，是房地產(chǎn)業(yè)需要關(guān)注和面對(duì)的核心命題。

一、我國(guó)稅制改革的進(jìn)程

營(yíng)改增就是把繳納營(yíng)業(yè)稅改為征收增值稅，這改變了1994年以來(lái)我國(guó)以增值稅為主，以營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅為輔的稅收體制。2012年，上海的交通運(yùn)輸業(yè)以及部分服務(wù)業(yè)開始了營(yíng)改增試點(diǎn)；同年8月試點(diǎn)范圍擴(kuò)展到北京、江蘇、廣東等10個(gè)省區(qū)市；2013年試點(diǎn)擴(kuò)展到全國(guó)，同時(shí)廣播、影視制作和發(fā)行也被納入試點(diǎn)；2014年鐵路運(yùn)輸業(yè)、郵政通信業(yè)以及電信業(yè)被納入試點(diǎn)范圍；2016年5月1日起我國(guó)全面推開營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)，房地產(chǎn)行業(yè)將迎來(lái)重大的變革。從財(cái)政部2016年4月的統(tǒng)計(jì)來(lái)看，我國(guó)營(yíng)改增及增值稅改革累計(jì)為企業(yè)減稅6412億元。其中，自2012年啟動(dòng)的營(yíng)改增試點(diǎn)中超過(guò)97%的試點(diǎn)納稅人實(shí)現(xiàn)稅負(fù)下降或持平，累計(jì)減稅已達(dá)3133億元，可見，營(yíng)改增為企業(yè)帶來(lái)了實(shí)質(zhì)性利好。

二、房地產(chǎn)業(yè)實(shí)施營(yíng)改增的意義

營(yíng)改增最大的變化在于改變了營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅、無(wú)法抵扣、無(wú)法退稅的弊病，實(shí)現(xiàn)了增值稅進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)的抵扣，能有效降低企業(yè)稅負(fù)，完善我國(guó)財(cái)稅體制，這是我國(guó)推進(jìn)結(jié)構(gòu)性改革尤其是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重頭戲，也與國(guó)際趨同。營(yíng)改增之前，房地產(chǎn)行業(yè)繳納的是營(yíng)業(yè)稅，在上游的安裝、裝修環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納過(guò)營(yíng)業(yè)稅，可是銷售房地產(chǎn)的時(shí)候又要繳納營(yíng)業(yè)稅，造成了重復(fù)征稅，不利于行業(yè)的發(fā)展。而增值稅是以增值額為依據(jù)計(jì)征，營(yíng)改增之后，房地產(chǎn)企業(yè)購(gòu)買材料、設(shè)備時(shí)取得增值稅專用發(fā)票，就可以進(jìn)行抵扣，避免了重復(fù)納稅，減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，極大地降低企業(yè)的投入成本。實(shí)施營(yíng)改增之后，企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅也被納入抵扣范圍，有利于房地產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)模式，擴(kuò)大有效投資，進(jìn)一步優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，構(gòu)建企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。

三、營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)稅的影響

（一）對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響

在房地產(chǎn)企業(yè)總資產(chǎn)中，固定資產(chǎn)占據(jù)了很大比例，所以，固定資產(chǎn)發(fā)生變化時(shí)，資產(chǎn)總額隨之變動(dòng)，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)也就會(huì)相應(yīng)改變。營(yíng)改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)需要繳交營(yíng)業(yè)稅，并且進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣，這部分進(jìn)項(xiàng)稅成為企業(yè)成本，造成重復(fù)征稅；而營(yíng)改增之后，企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的時(shí)候，可以用所取得的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，所以固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值下降，企業(yè)總資產(chǎn)也相應(yīng)下降。由于企業(yè)負(fù)債不變，因此企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率提高，加大了企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）對(duì)利潤(rùn)表的影響

首先，營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，而增值稅屬于價(jià)外稅，計(jì)算營(yíng)業(yè)收入時(shí)需要剔除增值稅額，因此，營(yíng)改增之后，營(yíng)業(yè)收入會(huì)降低。

其次，營(yíng)改增對(duì)于企業(yè)成本的影響取決于企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)。其中，土地成本在房地產(chǎn)企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)中約占23%，按照新的規(guī)定，企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅被納入抵扣范圍，這解決了土地成本的抵扣問(wèn)題。在人工成本方面，占據(jù)整個(gè)工程造價(jià)約30%的人工成本無(wú)法抵扣，金額并沒(méi)有改變，但由于企業(yè)稅率由5%升到了11%，所以實(shí)際上增加了企業(yè)稅負(fù)。在設(shè)備成本方面，大多數(shù)施工企業(yè)采用租賃設(shè)備的形式，設(shè)備租金一般占到總造價(jià)的2%～2.5%，有形資產(chǎn)租賃的增值稅稅率為17%，這有利于降低設(shè)備租金。在材料成本方面，據(jù)統(tǒng)計(jì)，材料成本約占建筑業(yè)工程結(jié)算成本的60%，所以材料成本是主要的成本，也是最需要控制的成本。一般來(lái)說(shuō)，沙、土、石料的增值稅率為3%，混凝土的增值稅率為6%，木材的增值稅率是13%，水泥、鋼筋的增值稅率是17%，還有很多建筑材料從個(gè)體戶、雜貨店、小規(guī)模納稅人處購(gòu)得，難以取得增值稅專用發(fā)票。營(yíng)改增后房地產(chǎn)企業(yè)需要繳納11%的增值稅額，所以降低材料成本的關(guān)鍵是盡量取得增值稅專用發(fā)票，而且取得盡可能高的抵扣。

綜上所述，營(yíng)改增之后，利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)收入降低，而企業(yè)成本有增有減，但總體有所降低，最終能否實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)增長(zhǎng)，關(guān)鍵在于企業(yè)必須提升材料議價(jià)能力和成本控制能力。

（三）對(duì)現(xiàn)金流量表的影響

房地產(chǎn)開發(fā)多以項(xiàng)目運(yùn)作，與其他商品生產(chǎn)相比，房地產(chǎn)開發(fā)周期更長(zhǎng)，項(xiàng)目預(yù)售之后就需要預(yù)繳稅款，卻需要等到竣工結(jié)算之后才能取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，抵扣之后才能獲得進(jìn)項(xiàng)稅款，結(jié)果企業(yè)前期墊付大量的資金，所承擔(dān)的增值稅成本大大提高，因此營(yíng)改增對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流量將產(chǎn)生不利影響，造成企業(yè)資金短缺。不過(guò)，營(yíng)改增利好商業(yè)地產(chǎn)，因?yàn)閷?shí)施增值稅后，購(gòu)置商業(yè)地產(chǎn)等不動(dòng)產(chǎn)，將和購(gòu)置設(shè)備一樣進(jìn)行增值稅抵扣，這將鼓勵(lì)商業(yè)地產(chǎn)的投資與持有。相比住宅地產(chǎn)，商業(yè)地產(chǎn)庫(kù)存壓力更大，營(yíng)改增的全面鋪開將為商業(yè)地產(chǎn)發(fā)展創(chuàng)造有利的政策環(huán)境。

（四）對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

在傳統(tǒng)的稅收制度之下，營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，計(jì)稅基礎(chǔ)是企業(yè)的含稅銷售額，而增值稅為價(jià)外稅，以不含稅的增值部分為計(jì)稅基礎(chǔ)，企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票可以抵稅，解決了生產(chǎn)鏈條中重復(fù)計(jì)稅的問(wèn)題。經(jīng)測(cè)算，營(yíng)改增前后的均衡毛利率約為56%，即當(dāng)毛利率水平低于56%時(shí)，營(yíng)改增將改善企業(yè)毛利水平，而大部分房地產(chǎn)企業(yè)毛利率均在均衡點(diǎn)以下，因此，營(yíng)改增對(duì)大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)起到了減負(fù)的效果。筆者對(duì)一個(gè)住宅項(xiàng)目進(jìn)行具體測(cè)算，營(yíng)改增之前，企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，綜合計(jì)算營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅等，得出總稅負(fù)率約為14.97%；營(yíng)改增之后，按增值稅稅率11%計(jì)算，綜合計(jì)算增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅等，總稅負(fù)率約為14.49%。可見，營(yíng)改增后房地產(chǎn)企業(yè)的總體稅負(fù)率有所下降，而隨著整體抵扣鏈條的逐步完整，企業(yè)的稅負(fù)會(huì)繼續(xù)下降。據(jù)中金公司預(yù)計(jì)，實(shí)施營(yíng)改增后，房地產(chǎn)全行業(yè)稅負(fù)有望從3960億元（營(yíng)業(yè)稅）減少至3340億元（增值稅），下降幅度約為15%，當(dāng)然這也對(duì)企業(yè)的發(fā)票管理提出了更高要求。其次，營(yíng)改增的實(shí)施，將推動(dòng)房地產(chǎn)企業(yè)的優(yōu)勝劣汰。營(yíng)改增改變了價(jià)格體系，實(shí)行層層抵扣，企業(yè)因此必須重新設(shè)計(jì)經(jīng)營(yíng)流程，自覺調(diào)整內(nèi)部架構(gòu)，實(shí)施精細(xì)化管理，這有利于正規(guī)企業(yè)降低稅負(fù)。相反，運(yùn)營(yíng)不正規(guī)的企業(yè)難以適應(yīng)，稅負(fù)反而會(huì)增加。

四、營(yíng)改增背景下房地產(chǎn)企業(yè)的應(yīng)對(duì)方案

（一）提升財(cái)務(wù)人員綜合能力

財(cái)務(wù)人員是財(cái)務(wù)管理的核心人物，其工作水平直接了影響企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。目前我國(guó)的房地產(chǎn)企業(yè)在稅務(wù)管理方面還存在著不少問(wèn)題，還沒(méi)有樹立繳納增值稅的意識(shí)，所以必須轉(zhuǎn)變思維方式，全面適應(yīng)稅收政策的轉(zhuǎn)變，為企業(yè)管理和發(fā)展提供保障。實(shí)施稅制改革后，發(fā)票管理、會(huì)計(jì)核算等財(cái)務(wù)工作都發(fā)生了很大變化，企業(yè)必須適應(yīng)新政策、新形勢(shì)的要求，加強(qiáng)財(cái)務(wù)、稅務(wù)管理團(tuán)隊(duì)建設(shè)，對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行增值稅稅務(wù)處理和增值稅使用培訓(xùn)，不斷提高涉稅人員業(yè)務(wù)技能，熟悉新的稅收政策，使之更快、更好的適應(yīng)新稅制。同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)可積極引入經(jīng)驗(yàn)豐富、財(cái)務(wù)能力出眾的財(cái)務(wù)管理人才，提升企業(yè)財(cái)務(wù)、稅務(wù)管理整體水平，為企業(yè)減少不必要的成本費(fèi)用。

（二）提高財(cái)務(wù)核算管理水平

會(huì)計(jì)核算機(jī)制包括了信息收集、整理分析、明細(xì)核算等，房地產(chǎn)企業(yè)必須健全會(huì)計(jì)核算制度，完善會(huì)計(jì)核算體系，不斷提高會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量，通過(guò)全面、準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理來(lái)提高稅務(wù)處理能力。企業(yè)要完善會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，增值稅會(huì)計(jì)核算一般應(yīng)設(shè)置四個(gè)二級(jí)科目，分別為應(yīng)交增值稅、未交增值稅、增值稅留抵稅額和簡(jiǎn)易征收增值稅，在“應(yīng)交增值稅”二級(jí)科目下，還應(yīng)在借方設(shè)置進(jìn)項(xiàng)稅額、已交稅金、減免稅款、轉(zhuǎn)出未交增值稅等欄目，在貸方設(shè)置銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、轉(zhuǎn)出多交增值稅等欄目，使各稅收款項(xiàng)能夠更加清晰。在具體工作中要完善賬務(wù)處理流程，嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)核算程序開展稅務(wù)籌劃，加強(qiáng)項(xiàng)目成本核算以及竣工結(jié)算，及時(shí)對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行認(rèn)證和抵扣。企業(yè)必須加強(qiáng)發(fā)票的認(rèn)證和收集，保證原始依據(jù)的合法合規(guī)，避免因?yàn)闀?huì)計(jì)核算系統(tǒng)不健全而造成的發(fā)票流失、偷稅漏稅等問(wèn)題，確保賬實(shí)相符，提高會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，防止由于進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣而造成的不必要損失。

（三）加強(qiáng)供應(yīng)商及發(fā)票管理

實(shí)施營(yíng)改增政策后，企業(yè)可以使用專用的增值稅發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，稅務(wù)發(fā)票內(nèi)容就發(fā)生了變化，所以企業(yè)必須調(diào)整發(fā)票的管理內(nèi)容和管理方式，加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票開出、流通、使用和保稅等方面的管理，以有效規(guī)避因管理不當(dāng)而帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)必須重點(diǎn)關(guān)注增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣和土地增值稅，做好增值稅發(fā)票的收集和整理工作，特別是在采購(gòu)環(huán)節(jié)，企業(yè)一定要加強(qiáng)供應(yīng)商管理，優(yōu)選那些資質(zhì)正規(guī)并且能夠提供足額增值稅發(fā)票的建筑安裝企業(yè)，所選擇的供應(yīng)商應(yīng)該有助于降低企業(yè)成本，不會(huì)帶來(lái)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而且關(guān)鍵是確保能夠提供增值稅發(fā)票，使企業(yè)各項(xiàng)期初增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額得到抵扣，增加資金流量，減少不必要的資金支出。上游建筑安裝業(yè)務(wù)是房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的主要來(lái)源，企業(yè)可以剝離建筑業(yè)務(wù)，獲得更多的進(jìn)項(xiàng)增值稅發(fā)票，以減輕稅負(fù)。在全新的營(yíng)改增政策之下，企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)稅收管理模式的調(diào)整，利用營(yíng)改增提高企業(yè)整體收益，為經(jīng)營(yíng)發(fā)展提供更為可靠的支持。

（四）落實(shí)財(cái)務(wù)稅務(wù)內(nèi)部控制

房地產(chǎn)企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)營(yíng)改增相關(guān)政策的研究和解讀，增強(qiáng)自身的稅收意識(shí)，確定全新的財(cái)務(wù)、稅務(wù)管理重點(diǎn)，進(jìn)一步加強(qiáng)稅收管理，這一方面有利于企業(yè)更好地適應(yīng)營(yíng)改增政策，另一方面也有助于優(yōu)化企業(yè)資金管理水平，提升企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)效益。首先，企業(yè)要優(yōu)化部門設(shè)置，進(jìn)一步完善崗位管理制度，明確崗位職責(zé)，真正做到責(zé)任到人。其次，根據(jù)稅收政策變化積極調(diào)整經(jīng)營(yíng)流程，規(guī)范經(jīng)營(yíng)行為，做好稅制銜接，在憑證認(rèn)證、管理和計(jì)算等方面加強(qiáng)管理，采購(gòu)部門要轉(zhuǎn)變思維方式，重視對(duì)供應(yīng)商的管理，以適應(yīng)新的稅收政策的轉(zhuǎn)變。另外，優(yōu)化會(huì)計(jì)處理流程，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)、稅務(wù)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)和管理，反思、彌補(bǔ)稅務(wù)漏洞，規(guī)范增值稅發(fā)票的開具、保管行為，各項(xiàng)財(cái)務(wù)和稅務(wù)材料必須留存，以減少企業(yè)的法律風(fēng)險(xiǎn)。

（五）積極開展稅收籌劃工作

營(yíng)改增給房地產(chǎn)企業(yè)帶來(lái)了稅務(wù)籌劃的機(jī)會(huì)，企業(yè)要與國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)建立順暢的溝通關(guān)系，及時(shí)獲取最新的稅收政策信息，掌握納稅工作中的注意事項(xiàng)，使自身納稅行為符合相關(guān)規(guī)定。同時(shí)房地產(chǎn)企業(yè)要根據(jù)自身特點(diǎn)，適時(shí)調(diào)整經(jīng)營(yíng)策略，梳理企業(yè)的所有進(jìn)項(xiàng)稅額，積極、科學(xué)、合理地開展避稅工作：1.利用好納稅人身份。一般納稅人的適用稅率明顯高于小規(guī)模納稅人，“營(yíng)改增”之后，對(duì)于小規(guī)模納稅人來(lái)說(shuō)，如果進(jìn)項(xiàng)稅超過(guò)了當(dāng)期銷售額的8%，稅負(fù)反而更重，所以這時(shí)房地產(chǎn)企業(yè)申請(qǐng)成為一般納稅人更為有利。為此可合理控制銷售額，或推遲完成訂單，以免達(dá)到一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。2.取得增值稅專用發(fā)票。在采購(gòu)工作中，要選擇一般納稅人作為供應(yīng)商，采購(gòu)材料要求開具增值稅專用發(fā)票；如果購(gòu)貨對(duì)象是小規(guī)模納稅人，不能抵扣稅額或者抵扣很低，就可以要求價(jià)格折扣多一些。應(yīng)采取批量采購(gòu)或集中采購(gòu)的方法，這樣既可以保證高質(zhì)量和低價(jià)格，還能獲取增值稅專用發(fā)票。3.利用稅率差異。建筑業(yè)的稅率是11%，而一般物資的稅率是 17%，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)積極利用這種稅率差異，獲得盡量多的抵扣。4.利用時(shí)間差異。盡快取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，盡量延遲開出銷售發(fā)票，有利于及時(shí)抵扣，推遲繳稅。5.爭(zhēng)取優(yōu)惠政策。增值稅的減免稅政策相對(duì)較多，企業(yè)應(yīng)熟練掌握國(guó)家政策，例如環(huán)保相關(guān)的的優(yōu)惠政策，以爭(zhēng)取各種優(yōu)惠。

（六）優(yōu)化企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理模式

房地產(chǎn)企業(yè)要想實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的目的，就必須梳理自身業(yè)務(wù)流程，優(yōu)化企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理模式，在融資、拿地、建設(shè)、預(yù)售等環(huán)節(jié)重視增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣。企業(yè)應(yīng)縮短項(xiàng)目運(yùn)作周期，以降低財(cái)務(wù)費(fèi)用，減少資金占用，提高資金利用率。如果部分環(huán)

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