文/陸凱銘

淺析教育類機構(gòu)人力資源會計的會計假設(shè)

文/陸凱銘

教育類機構(gòu)作為目前市場主要的一個人才需求主體，其擁有的人力資源價值應該可以通過人力資源會計精確的量化。然而在研究其人力資源會計首要前提在于將人力資源視作其該服務機構(gòu)的一種資產(chǎn)，只有在這個條件得到滿足的情況下，才能具備構(gòu)建對應的會計模式的基礎(chǔ)。另外，在新穎的分支理論類似于人力資本、人本管理、激勵理論等理論的促進作用下也為教育類機構(gòu)人力資源會計假設(shè)奠定了必要基礎(chǔ)。

教育類機構(gòu)；人力資源會計；會計模式；會計假設(shè)

一、相關(guān)概念介紹

教育類機構(gòu)人力資源

教育類機構(gòu)人力資源包括大中專院校的任課教師，社會教育培訓機構(gòu)的全職輔導人力資源以及科研機構(gòu)中具有副教授以上職稱的研究人力資源。其中大中專院校的教師隊伍是其中最為核心的一支力量。這三類教育類機構(gòu)的人力價值在現(xiàn)行的傳統(tǒng)類職工薪酬體系下不能很好的得到等價反映。大中專院校教師和科研人力資源的人力價值被大幅低估，而火熱的社會教育培訓機構(gòu)工作者卻是賺的盆滿缽滿，顯失公平。

人力資源會計

人力資源會計是一門新興的學科領(lǐng)域，它的理論基礎(chǔ)是運用經(jīng)濟學和組織行為學，又與人力資源管理學相互結(jié)合、相互滲透所形成的一類專門會計學科，是對組織的人力資源成本與價值進行計量與報告的一種程序和方法。首次提出“人力資源會計”這一概念1964年的是美國密歇根大學赫曼森，隨后一大批會計學者堅持不懈的完善研究下建立起了一套較為完整的人力資源會計理論體系，對教育類機構(gòu)人力資源實行按照這一套新穎會計計量方法進行核算較傳統(tǒng)的薪酬支付體系能夠更加準確地反映真實價值。

會計假設(shè)

會計基本假設(shè)是指為了保證會計工作模式的正常進行和會計信息的質(zhì)量，對會計核算的范圍、內(nèi)容、基本程序和方法所作的合理設(shè)定，是會計核算的基本前提。標準的會計假設(shè)一般包括會計主體，持續(xù)經(jīng)營，會計分期，貨幣計量四個方面。

二、國內(nèi)外文獻綜述

國外文獻綜述研究

起源于美國赫曼森1968年首次將人作為企業(yè)資產(chǎn)考慮，20世紀后30年中理論體系逐漸發(fā)展成熟。埃里克弗朗姆霍爾茨1973年對其提出了改進?？坡∝惪恕⒏窭湍屠?、帥恩首次將人力資源會計應用于實踐管理活動中的研究。弗蘭姆霍爾茨在1958年提出人力資源會計的核心問題就是無形資產(chǎn)的問題(尤其是商譽問題)，目前在美國，人力資源會計經(jīng)歷了兩代人力資源成本模式和三代人力資源價值模式后已經(jīng)進入成熟的實務應用階段。

國內(nèi)文獻綜述研究

1.4.2 對照組 術(shù)中不使用納米碳標記，余手術(shù)方法同試驗組。將甲狀腺腫瘤切除送快速冰凍病理檢查，證實為甲狀腺癌后行甲狀腺全切及患側(cè)頸Ⅵ區(qū)淋巴結(jié)清掃。

國內(nèi)對人力資源會計的最早研究起源于上世紀80年代初潘序倫首次提出人力資源會計的重要性。人力資源會計之后的理論研究中主要聚焦以下四個維度：基于產(chǎn)權(quán)關(guān)系；基于成本角度；基于價值角度；基于計量方法。2004年葛家澍提出了實踐運用中的四個具體困難。劉麗娟在2006年將其困難又概括為三點。孟利琴從宏觀角度分析了人力資源會計發(fā)展遇到的瓶頸。在我國人力資源會計的今后研究趨勢在于可以通過不同的方式被各行業(yè)接受和使用。被不同類型企業(yè)的核算崗位人員所掌握，例如會計師，人力資源專業(yè)，公司并購專家等。

三、教育類機構(gòu)人力資源會計的會計模式

構(gòu)成因素

教育類機構(gòu)人力資源成本嚴格意義上應該從教育型人力資源被人力資源部招聘進入教育機構(gòu)幵始計算，直到人才離幵機構(gòu)的整個過程所支付的一系列耗費和支出。

取得成本是指教育機構(gòu)從外部獲得符合要求的人力資源所消耗的資源總和，是首當其沖的成本支出。包含人事部門的招聘費用(廣告費、設(shè)攤費、面試費、資料費、中介費等)、選拔費用(面談、測試、體檢產(chǎn)生費用等)、錄用及安置費(錄取手續(xù)費及調(diào)動補償費等)。

第二項支出有兩部分組成，培訓成本是指教育機構(gòu)為了達到人力資源管理體系所要求的標準(如工作崗位要求、工作技能要求等)對員工進行培訓所消耗的資源總和，包括員工上崗教育費用、崗位培訓及脫產(chǎn)學習費用等。另外一塊是指教育機構(gòu)設(shè)計、規(guī)劃和改善人力資源管理體系所消耗的資源總和叫作開發(fā)成本，包括設(shè)計和規(guī)劃人力資源的工資、對外咨詢費、資料費、培訓費、差旅費等。

第三項支出也由兩部分組成，教育機構(gòu)根據(jù)人力資源管理體系要求對所使用的人力資源進行考核和評估所消耗的資源總和即為評估成本，包括考核和評估人力資源工資、對外咨詢費、其他考核和評估費用。教育機構(gòu)根據(jù)人力資源管理體系要求對所使用的人力資源提供后勤服務消耗的資源總和稱為保障成本，包括后勤部門產(chǎn)生的交通費、辦證費、文具費、醫(yī)療費、辦公費用、保險費等。

計量方法

我國現(xiàn)行的人力資源會計理論體系下主要存在以下三種綜合性方法對人力資源成本會計通用的計量。

原始成本法是遵循從獲取、開發(fā)培訓及使用人力資源時發(fā)生的實際支出來計量人力資源成本的一種核算方法，也稱實際成本法。得到的數(shù)據(jù)具有客觀性也便于進行驗證和實踐操作是它的優(yōu)點，而且歷史成本法與傳統(tǒng)會計的核算原則相吻合也決定了它被大眾認可和釆用，是一種容易理解的核算方法。不足之處在于當人力資源的實際價值與賬面價值之間不統(tǒng)一產(chǎn)生差異時，就要質(zhì)疑使用這種成本計量方法的真實性。

現(xiàn)實重置成本法是依據(jù)目前的物價水平和通貨膨脹率為標準，假設(shè)再獲取達到與原有職工具備同等的各項專業(yè)水平或管理能力應支付的全部費用，也是機構(gòu)在現(xiàn)有職工身上所凝結(jié)的全部投資的一種二度重置。這種方法既考慮到了獲取人力資源的市場因素，又是人力資產(chǎn)經(jīng)濟價值的較好替代值。這種方法的缺點有三處：違背了傳統(tǒng)會計的模式；增加了工作量；在重新評估價值的工作中存在個人主觀臆斷性。因此，這種方法一般應用于會計的預算和決策中，很少用在賬簿核算上。

機會成本法是按照對員工退出職位或者脫離崗位導致其空缺期間會造成直接或間接的經(jīng)濟損失費用的計量的一種方法。機會成本法不僅獲取數(shù)據(jù)簡便而且能夠正確地評價人力資源的替代成本，也符合其經(jīng)濟價值的規(guī)律。但是這種方法卻違背了傳統(tǒng)會計的準則，實際運用時需要將它與原始成本取得結(jié)合考慮運用。

四、教育類機構(gòu)人力資源會計的基本會計假設(shè)

會計主體

廣大大中專院校，科研機構(gòu)等具有法人資格，依法在工商機關(guān)登記并取得營業(yè)執(zhí)照的教育培訓類機構(gòu)，能夠按照財政部會計準則依法設(shè)置賬簿，并配備有專業(yè)會計人力資源進行獨立核算所聘人力資源一系列成本支出，定期按照期間制定相關(guān)財務報告和年度財政預決算計劃表的，都可以作為正常依法設(shè)立的教育類機構(gòu)會計主體。

持續(xù)經(jīng)營

在正常情況下這些機構(gòu)能夠持續(xù)不間斷的進行常規(guī)日常業(yè)務的開展，在可預見的未來不會面臨破產(chǎn)清算。大中專院校能夠每年招收到穩(wěn)定數(shù)量且優(yōu)質(zhì)的生源獲得穩(wěn)定學費的流入，不會被勒令停止招生或取消招生資格；科研機構(gòu)的研發(fā)經(jīng)費能夠持續(xù)得到保障，研發(fā)人員的數(shù)量不會被大幅削減；教育培訓機構(gòu)能夠按照目前的規(guī)模和業(yè)務量良好的進行經(jīng)營，不會被工商機關(guān)吊銷營業(yè)執(zhí)照。不會因為銀行貸款等因素面臨被抵押，拍賣的風險。

會計期間

一般教育類機構(gòu)的會計核算期間應與適用企業(yè)會計準則的企業(yè)保持一致。大中專院校以一年年度決算期間同時作為人力資源會計核算期間；科研機構(gòu)可以以一個科研項目的起始到終止的時期來核算對應的人力資源成本；教育培訓機構(gòu)則可以靈活選擇采用月度，季度，半年度，年度會計期間在報出財務報告的同時附帶初對應的人力資源會計報表。

貨幣計量

完全在中國境內(nèi)設(shè)立(無論境內(nèi)境外是否有分支機構(gòu))或雖然在境外設(shè)立但需要向境內(nèi)報送財務報告的教育類機構(gòu)必須采用人民幣計量人力資源會計，對于在境外有獨立收支能力且日常業(yè)務聯(lián)系與國內(nèi)不甚緊密的教育類機構(gòu)可以根據(jù)屬地情況靈活采用外幣進行會計計量，但如果想在境內(nèi)上市出具審計報告時也應當折為人民幣。

五、結(jié)語

教育類機構(gòu)的人力資源會計計量進行持續(xù)的改進和完善一直是一個新穎熱潮的問題，對人力資源會計賬戶設(shè)置以及賬務處理需要面臨更多實際亟待解決的困難，這一領(lǐng)域依然具有廣闊的研究空間。

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[4]孟利琴.我國推行人力資源會計面臨的困境思考[J].會計之友，2010(10).

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[6][美]加里.S貝克爾著.人力資源管理會計.上海翻譯出版公司.

(作者單位：西安財經(jīng)學院)