張健龍

摘要：新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，對(duì)建立適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)體制，具有中國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)特色的、較為科學(xué)規(guī)范的醫(yī)院會(huì)計(jì)模式和財(cái)務(wù)管理機(jī)制起到了重要作用，但由于醫(yī)院日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜化，出現(xiàn)了一些特殊業(yè)務(wù)事項(xiàng)，如何正確處理這些特殊業(yè)務(wù)事項(xiàng)，做到既滿足會(huì)計(jì)制度要求，又符合政府部門(mén)、審計(jì)機(jī)構(gòu)政策規(guī)范，對(duì)此文章拋磚引玉，供同行參考。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院會(huì)計(jì)制度 特殊業(yè)務(wù) 建議

中圖分類(lèi)號(hào)：F235 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2016）18-0028-02

一、科研經(jīng)費(fèi)核算

科教項(xiàng)目支出是指醫(yī)院使用除財(cái)政補(bǔ)助收入以外的科研、教學(xué)項(xiàng)目收入開(kāi)展科研、教學(xué)項(xiàng)目活動(dòng)所發(fā)生的各項(xiàng)支出，實(shí)際工作中科研項(xiàng)目支出主要用于購(gòu)買(mǎi)材料試劑、勞務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)等支出，其會(huì)計(jì)處理也相較簡(jiǎn)單，但如果是將科研項(xiàng)目收入用于購(gòu)買(mǎi)儀器設(shè)備，因?yàn)闀?huì)涉及到設(shè)備投放，其會(huì)計(jì)處理就應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的本質(zhì)進(jìn)行操作。

1.正常購(gòu)買(mǎi)設(shè)備，款項(xiàng)已付10萬(wàn)元，設(shè)備已入庫(kù)，其會(huì)計(jì)處理為：

借：科教項(xiàng)目支出——科研項(xiàng)目支出——設(shè)備費(fèi)

100 000

貸：銀行存款 100 000

借：固定資產(chǎn)——專業(yè)設(shè)備 100 000

貸：待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金 100 000

2.設(shè)備使用年限為5年，計(jì)提折舊額，其會(huì)計(jì)處理為：

借：待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金 20 000

貸：累計(jì)折舊 20 000

如設(shè)備由供應(yīng)商投放，但條件是試劑只能購(gòu)買(mǎi)設(shè)備供應(yīng)商的，此時(shí)會(huì)計(jì)處理可調(diào)整為：

入庫(kù)后：

借：固定資產(chǎn)——專業(yè)設(shè)備 100 000

貸：其他收入 100 000

計(jì)提折舊：

借：待沖基金——待沖科教項(xiàng)目基金 20 000

貸：累計(jì)折舊 20 000

每年購(gòu)買(mǎi)試劑4萬(wàn)元，可根據(jù)簽訂合同分為市場(chǎng)單價(jià)與供應(yīng)商單價(jià)，按市場(chǎng)單價(jià)乘以數(shù)量為2萬(wàn)元，另2萬(wàn)元通過(guò)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)分析后作為醫(yī)院無(wú)償使用該設(shè)備的付出成本，會(huì)計(jì)處理為：

借：科教項(xiàng)目支出——科研項(xiàng)目支出——材料費(fèi) 40 000

貸：銀行存款 40 000

借：其他收入 20 000

貸：累計(jì)折舊 20 000

上述會(huì)計(jì)處理的用意是：投放設(shè)備不能簡(jiǎn)單作為捐贈(zèng)設(shè)備處理，兩者有本質(zhì)區(qū)別，此類(lèi)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，購(gòu)買(mǎi)試劑超過(guò)市場(chǎng)價(jià)同時(shí)做相向會(huì)計(jì)處理是虛擬增加醫(yī)院支出，而將其他收入與累計(jì)折舊相抵減，就能較真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)事務(wù)的本質(zhì)，同時(shí)還應(yīng)設(shè)立輔助明細(xì)賬，以更加全面、完整地進(jìn)行會(huì)計(jì)核算、資產(chǎn)管理。

建議：《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中增加有關(guān)醫(yī)療設(shè)備投放業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理規(guī)范以及有關(guān)投放業(yè)務(wù)形成固定資產(chǎn)的管理制度。

二、與社會(huì)資本合作辦醫(yī)方面

黨的十八大后，政府鼓勵(lì)社會(huì)資本辦醫(yī)，實(shí)際工作中在項(xiàng)目、在科室層面上與社會(huì)資本合作辦醫(yī)的情況越來(lái)越多，其會(huì)計(jì)處理是實(shí)行收支兩條線，產(chǎn)生收入按“醫(yī)療收入”入賬，而分成后付合作方款項(xiàng)則進(jìn)入“其他支出”，這樣做從賬理上來(lái)說(shuō)也是可行的，但核算較粗，無(wú)法體現(xiàn)收入支出本質(zhì)，也給今后審計(jì)工作帶來(lái)難度。

建議：《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中增加有關(guān)社會(huì)資本合作辦醫(yī)的會(huì)計(jì)處理規(guī)范，增加相關(guān)明細(xì)科目，統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)。

三、資產(chǎn)管理方面

其一，在某些情況下，如經(jīng)營(yíng)性租賃、租用等情況，雖然其固定資產(chǎn)所有權(quán)不屬于醫(yī)院，但醫(yī)院能夠控制與該項(xiàng)固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流入醫(yī)院，也意味著與該項(xiàng)固定資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和效益實(shí)質(zhì)上已轉(zhuǎn)移到醫(yī)院，在這種情況下，醫(yī)院應(yīng)將該項(xiàng)固定資產(chǎn)予以確認(rèn)，但在實(shí)際工作中很多醫(yī)院往往未作固定資產(chǎn)處理，成為資產(chǎn)管理的真空。

建議：此項(xiàng)資產(chǎn)納入醫(yī)院固定資產(chǎn)單項(xiàng)專門(mén)管理，根據(jù)資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)、評(píng)估價(jià)入賬，建立“三賬一卡”制度，依據(jù)經(jīng)營(yíng)性租賃合同設(shè)立明細(xì)賬，通過(guò)上述措施使資產(chǎn)得到管理控制。

其二，固定資產(chǎn)折舊。目前醫(yī)院對(duì)于用財(cái)政、科教補(bǔ)助資金購(gòu)置的固定資產(chǎn)，計(jì)提折舊時(shí)不計(jì)入成本，沖減待沖基金；對(duì)于醫(yī)院自有資金購(gòu)置的固定資產(chǎn)，計(jì)提折舊時(shí)應(yīng)計(jì)入醫(yī)療成本，而對(duì)于可在職工福利基金范圍內(nèi)開(kāi)支的一些資本性支出，計(jì)提折舊時(shí)應(yīng)如何處理。重點(diǎn)?？扑褂玫脑O(shè)備，由財(cái)政撥付的經(jīng)費(fèi)購(gòu)買(mǎi)的設(shè)備，計(jì)提折舊時(shí)，沖減待沖基金；如果是使用醫(yī)院自籌資金購(gòu)買(mǎi)的設(shè)備，計(jì)提折舊時(shí)能否計(jì)入重點(diǎn)?？平?jīng)費(fèi)。

建議：細(xì)化會(huì)計(jì)科目設(shè)置，如在職工福利基金范圍內(nèi)開(kāi)支的一些資本性支出，計(jì)提折舊時(shí)應(yīng)計(jì)入“醫(yī)療成本——職工福利基金來(lái)源”，自有資金購(gòu)置的固定資產(chǎn)，計(jì)提折舊時(shí)應(yīng)計(jì)入“醫(yī)療成本——自有資金來(lái)源”。

四、購(gòu)買(mǎi)活動(dòng)中的現(xiàn)金折扣

醫(yī)院在行政管理上是事業(yè)單位，但其在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中與企業(yè)差異不大，會(huì)遇到與企業(yè)相同的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，如現(xiàn)金折扣。由于現(xiàn)金折扣對(duì)購(gòu)銷(xiāo)雙方均較有利，因此醫(yī)院的藥品、材料、設(shè)備供應(yīng)商均會(huì)采取這種方式。但由于工商部門(mén)、紀(jì)檢部門(mén)可能將這一業(yè)務(wù)事項(xiàng)視為商業(yè)賄賂行為，因此醫(yī)院往往不敢辦理或進(jìn)行模糊化會(huì)計(jì)處理。

建議：應(yīng)將醫(yī)院的現(xiàn)金折扣、折讓，視同企業(yè)一樣的正常購(gòu)銷(xiāo)行為加以監(jiān)管，同時(shí)在《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中加以明確規(guī)定，以便于統(tǒng)一規(guī)范處理。

五、非財(cái)政補(bǔ)助資金

現(xiàn)在很多醫(yī)院都掛靠在大學(xué)，醫(yī)院進(jìn)行基建時(shí)大學(xué)或多或少為所屬醫(yī)院進(jìn)行出資補(bǔ)助，而在《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中這類(lèi)出資作為非財(cái)政預(yù)算內(nèi)補(bǔ)助資金，其會(huì)計(jì)處理是收到出資時(shí)：借記“銀行存款（基建戶）”科目，貸記“其他收入”科目；用該資金支付基建款時(shí)：借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款（基建戶）” 科目。上述會(huì)計(jì)處理會(huì)出現(xiàn)當(dāng)期或當(dāng)年總收入和結(jié)余大幅增加，在建工程在工程完工投入使用而轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，由于此項(xiàng)資產(chǎn)資金來(lái)源為非自有資金也非財(cái)政補(bǔ)助資金，產(chǎn)生固定資產(chǎn)計(jì)提折舊部分不需列為支出，同時(shí)，待沖基金下又沒(méi)有相應(yīng)的明細(xì)科目可以沖減，在之前的會(huì)計(jì)核算中也沒(méi)有資金轉(zhuǎn)到待沖基金科目，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不真實(shí)。

建議：《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中增加非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)（余）科目和待沖非財(cái)政補(bǔ)助基金科目，這樣之前的會(huì)計(jì)處理可變?yōu)椋菏盏匠鲑Y時(shí)：借記“銀行存款（基建戶）” 科目，貸記“其他收入”科目；用該資金支付基建款：借記“其他支出”科目，貸記“銀行存款（基建戶）” 科目，借記“在建工程”科目，貸記“待沖非財(cái)政補(bǔ)助基金” 科目。期末，把收到的補(bǔ)助金和用該資金支付的基建款結(jié)轉(zhuǎn)入非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)（余）科目，在基建完工投入使用后，計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理：借記“待沖非財(cái)政補(bǔ)助基金” 科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。

六、壞賬準(zhǔn)備的提取和使用

目前醫(yī)院按應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款余額的4%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。對(duì)已經(jīng)發(fā)生的壞賬損失必須經(jīng)財(cái)政部門(mén)批準(zhǔn)后方可沖銷(xiāo)，但實(shí)際工作中財(cái)政部門(mén)對(duì)壞賬沖銷(xiāo)把控極其嚴(yán)格，這就會(huì)導(dǎo)致大量呆賬、壞賬長(zhǎng)期掛在賬上，妨礙了資金的周轉(zhuǎn)，虛增了醫(yī)院的資產(chǎn)。

建議：參照國(guó)企做法，對(duì)醫(yī)院超過(guò)3年以上，確認(rèn)無(wú)法收回的應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款可作為壞賬損失處理，對(duì)此認(rèn)定權(quán)由衛(wèi)生主管部門(mén)負(fù)責(zé)，收回核銷(xiāo)壞賬，增加壞賬準(zhǔn)備，以使規(guī)定更加符合實(shí)際情況，更加真實(shí)地反映資產(chǎn)狀況。

七、醫(yī)保超總控的處理

隨著全民醫(yī)保的推進(jìn)，醫(yī)保支付已成為醫(yī)院收入的重要來(lái)源，但隨之而來(lái)的是醫(yī)保收入超醫(yī)保機(jī)構(gòu)結(jié)算定額的問(wèn)題，原來(lái)醫(yī)院會(huì)計(jì)制度不明確，醫(yī)院往往對(duì)其超定額收入不作銷(xiāo)賬處理，長(zhǎng)期掛在“應(yīng)收醫(yī)療款”科目中，虛增醫(yī)院資產(chǎn)，造成流動(dòng)資產(chǎn)不實(shí)，不能真實(shí)反映實(shí)際收入，夸大醫(yī)院經(jīng)營(yíng)成果。鑒于此，新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中增設(shè)了“結(jié)算差額”科目對(duì)醫(yī)保超總控進(jìn)行賬務(wù)處理，但在實(shí)際工作中仍然存在一些問(wèn)題：（1）影響收支配比。目前藥品零差價(jià)已成為現(xiàn)實(shí)，藥品收入根據(jù)新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度已納入醫(yī)療收入，如果沖減醫(yī)保收入時(shí)沖減到藥品收入，將會(huì)出現(xiàn)有藥品成本無(wú)藥品收入情況，從而影響到收支配比。（2）沖減明細(xì)缺乏科學(xué)性。醫(yī)保超結(jié)算定額沖減醫(yī)療收入時(shí)，在落實(shí)到具體項(xiàng)目中缺乏科學(xué)性，這是因?yàn)椤搬t(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表”沒(méi)有單列結(jié)算差額項(xiàng)目，而在會(huì)計(jì)期末將“結(jié)算差額”科目金額分?jǐn)偤鬀_減各明細(xì)項(xiàng)目，是無(wú)法科學(xué)確定的，只能憑經(jīng)驗(yàn)或只能說(shuō)是“拍腦袋”，各家醫(yī)院缺乏統(tǒng)一科學(xué)標(biāo)準(zhǔn)使得會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)在各醫(yī)院間也缺少可比性。（3）分析考核指標(biāo)失真。目前鎮(zhèn)江作為全國(guó)醫(yī)改試點(diǎn)城市，對(duì)于醫(yī)院因上年醫(yī)保超總控而產(chǎn)生的拒付收入，統(tǒng)一是在下年的12月份根據(jù)一定比例沖減每類(lèi)收入，雖然目前上報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表中增加了醫(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表（還原超總控），但是資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用總表中的指標(biāo)還都是根據(jù)沖減超總控后的收入數(shù)據(jù)生成，如人均費(fèi)用、衛(wèi)生材料率、資產(chǎn)負(fù)債率等多種分析考核指標(biāo)失真，在醫(yī)保超總控而產(chǎn)生的拒付收入越高的情況下失真程度越高。

建議：（1）統(tǒng)一沖減收入明細(xì)方法。各醫(yī)院間應(yīng)統(tǒng)一沖減收入明細(xì)方法，如藥品收入不能作為沖減項(xiàng)，門(mén)診收入、住院收入、檢查收入、治療收入、化驗(yàn)收入等具體項(xiàng)目統(tǒng)一按收入比例作為沖減標(biāo)準(zhǔn)，這樣使得各醫(yī)院間會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)具有可比性。（2）改變報(bào)表中醫(yī)療收入填列方法。在醫(yī)療收入明細(xì)表中可將醫(yī)療收入分為醫(yī)療收入原值和醫(yī)療收入凈值，原值按實(shí)際發(fā)生值填列，凈值按統(tǒng)一沖減收入明細(xì)方法填列，便于各收入明細(xì)的分類(lèi)統(tǒng)計(jì)與比較分析。（3）分析考核指標(biāo)規(guī)定不同選取方法。各衛(wèi)生主管部門(mén)、財(cái)政部門(mén)應(yīng)對(duì)各類(lèi)分析考核指標(biāo)規(guī)定不同選取方法，如資產(chǎn)負(fù)債率規(guī)定選取醫(yī)療收入凈值，以更好地反映醫(yī)院實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況，人均費(fèi)用、衛(wèi)生材料率等指標(biāo)規(guī)定選取醫(yī)療收入原值，以更好地反映實(shí)際診療狀況。（4）調(diào)整沖賬周期。由于醫(yī)保超總控而產(chǎn)生的拒付收入實(shí)際已屬于壞賬，沖減收入應(yīng)由年度改為月度，每月根據(jù)月度收入占比暫估“結(jié)算差額”，這樣可以讓每個(gè)月收支狀況接近實(shí)際，避免年終集中影響。

八、總結(jié)

隨著新醫(yī)改進(jìn)程的加快，醫(yī)院面臨新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)將成為一種新常態(tài)，同時(shí)政府、銀行、審計(jì)等相關(guān)部門(mén)對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求也越來(lái)越高。對(duì)此有關(guān)主管部門(mén)應(yīng)從實(shí)際出發(fā)，對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)制度相關(guān)內(nèi)容不斷進(jìn)行修正，出臺(tái)會(huì)計(jì)應(yīng)用指南，以滿足新常態(tài)下工作需求，為統(tǒng)一規(guī)范地進(jìn)行會(huì)計(jì)處理奠定基礎(chǔ)。