文/賈　濱

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淺析房地產(chǎn)營(yíng)改增的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁效應(yīng)

文/賈濱

2016年5月1日起全國(guó)范圍內(nèi)全面實(shí)施營(yíng)改增，自此營(yíng)業(yè)稅宣布正式退出歷史舞臺(tái)，增值稅將廣泛適用于各行各業(yè)，與此同時(shí)增值稅管理制度也更加規(guī)范。此次營(yíng)改增主要涉及建筑、金融、房地產(chǎn)等四個(gè)行業(yè)。在房地產(chǎn)行業(yè)及建筑行業(yè)的變動(dòng)尤為重要。

營(yíng)改增；房地產(chǎn)

一、我國(guó)的稅收歷史與現(xiàn)狀

自分稅制改革以來(lái)增值稅、營(yíng)業(yè)稅額迅速增長(zhǎng)，分別成為我國(guó)第一大、第三大稅種，從1994年的2308億、670億增長(zhǎng)至2015年的31109億、19313億，分別增長(zhǎng)13倍和29倍，兩項(xiàng)稅收之和達(dá)到5萬(wàn)億，占稅收收入40％。從增值稅、營(yíng)業(yè)稅占稅收收入的比重看，營(yíng)業(yè)稅占比從13.07％略有上升至15.46％，增值稅占比從45.02％下降為24.91％，主要由于企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、消費(fèi)稅占比的提高。

2012年以來(lái)，交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、鐵路運(yùn)輸、郵政及電信業(yè)相繼納入試點(diǎn)范圍。房地產(chǎn)、建筑業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)成為暫未改革的行業(yè)，這三大行業(yè)的營(yíng)業(yè)稅從10631億增長(zhǎng)到15801億，占營(yíng)業(yè)稅比重從67.51％上升到81.82％。

金融業(yè)、房地產(chǎn)、建筑業(yè)成為營(yíng)改增較難的行業(yè)在于：金融業(yè)、房地產(chǎn)的增值更多是被動(dòng)的，并非是生產(chǎn)活動(dòng)導(dǎo)致的增值，且屬于人力資本密集型產(chǎn)業(yè)，不可抵扣的人力成本比例較高，因而對(duì)抵扣范圍及稅率的規(guī)定相對(duì)復(fù)雜；建筑業(yè)的采購(gòu)大量地源于小規(guī)模納稅人甚至個(gè)人，灰色地帶較多，票據(jù)的管理不完善，人工成本也存在不規(guī)范的地方，對(duì)于以增值額為基礎(chǔ)征收的稅種存在一定的難度。

二、營(yíng)業(yè)稅與增值稅的區(qū)別

增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅屬于流轉(zhuǎn)稅，這些都是我國(guó)稅收的主要來(lái)源，是保障國(guó)家穩(wěn)定的基礎(chǔ)，這里的增值稅和營(yíng)業(yè)稅應(yīng)用最為廣泛。

（一）營(yíng)業(yè)稅

營(yíng)業(yè)稅，隸屬地方稅務(wù)局管轄，是地方稅收的主要來(lái)源，涉及范圍比較廣，主要是轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)等，計(jì)稅依據(jù)主要是收入，也就是營(yíng)業(yè)額，實(shí)行比例稅率，優(yōu)點(diǎn)是計(jì)稅方式比較簡(jiǎn)單，但也正因?yàn)槿绱?，稅額不受成本費(fèi)用的影響，故稅負(fù)也比較難于轉(zhuǎn)嫁。

（二）增值稅

增值稅，隸屬?lài)?guó)家稅務(wù)局管轄，是國(guó)家稅收的主要來(lái)源，是國(guó)家的主要稅種之一，營(yíng)改增之后，更是榮升為中國(guó)最大的稅種。征稅范圍主要包括銷(xiāo)售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)以及進(jìn)出口貨物，基本涵蓋了所有的經(jīng)濟(jì)往來(lái)事項(xiàng)。計(jì)稅依據(jù)主要是增值額，營(yíng)改增之后，計(jì)稅方法包括一般計(jì)稅方法、簡(jiǎn)易征收辦法和扣繳計(jì)稅辦法。

營(yíng)改增之后，房地產(chǎn)行業(yè)納稅人年應(yīng)征增值稅銷(xiāo)售額超過(guò)500萬(wàn)元（含本數(shù)）的為一般納稅人，未超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為小規(guī)模納稅人。

三、營(yíng)改增之后，房地產(chǎn)行業(yè)稅負(fù)的變化

房地產(chǎn)行業(yè)在營(yíng)業(yè)稅階段，計(jì)稅依據(jù)是收入，適用稅率稅率5％而且營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅，產(chǎn)業(yè)鏈下游的納稅人征稅更是嚴(yán)重，在某種程度上表現(xiàn)出“復(fù)利”，越是下游的消費(fèi)者，稅負(fù)越是嚴(yán)重。同時(shí)，地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅也是很大，也是不可忽視的稅收，稅負(fù)是固定的不可轉(zhuǎn)嫁的。

營(yíng)改增之后，地產(chǎn)行業(yè)只對(duì)增值額進(jìn)行征稅，一定程度上降低了企業(yè)的稅負(fù)，避免了產(chǎn)業(yè)鏈上的重復(fù)征稅。有業(yè)界人士稱(chēng)，如果管理好房地產(chǎn)行業(yè)，合理管理票據(jù)，稅負(fù)將降低，創(chuàng)造更大的利潤(rùn)。

銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目的房地產(chǎn)行業(yè)小規(guī)模納稅人，稅率5％，與營(yíng)改增之前并沒(méi)有差異，但是增值稅針對(duì)于小規(guī)模納稅人稅務(wù)局有一定的優(yōu)惠政策，這是營(yíng)業(yè)稅以前所沒(méi)有的。

房地產(chǎn)行業(yè)中的一般納稅人這種稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁更加顯著。

首先，可以合理取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票來(lái)抵減銷(xiāo)項(xiàng)稅額。增值稅的稅額為銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，房地產(chǎn)行業(yè)的購(gòu)買(mǎi)成本不僅包括土地、建安、材料等，還包括其他一些瑣碎的支出，零散的材料物料。我們可以從一般納稅人手里取得專(zhuān)用發(fā)票，或者要求小規(guī)模代開(kāi)專(zhuān)用發(fā)票，合理取得專(zhuān)用發(fā)票，抵減銷(xiāo)項(xiàng)稅額進(jìn)而降低增值稅稅額。

其次，一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照規(guī)定的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷(xiāo)售額和5％的征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款還可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

以下將舉例說(shuō)明對(duì)“營(yíng)改增”政策對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響。假設(shè)某二線(xiàn)城市房企開(kāi)發(fā)項(xiàng)目A，均價(jià)為15000元/平，土地樓面價(jià)5000元/平，建安成本1250平（營(yíng)改增后適用稅率11％），設(shè)計(jì)、監(jiān)理等500元/平（適用稅率6％），財(cái)務(wù)費(fèi)用500元/平（假設(shè)可取得增值稅票，適用稅率6％），廣告策劃250元/平（適用稅率6％），其他銷(xiāo)售、管理費(fèi)用250元/平（無(wú)專(zhuān)票）。

（一）“營(yíng)改增”前稅負(fù)（元/平）

1.營(yíng)業(yè)稅及附加=15000*5.6％=840

2.土增稅

增值額=15000-（5000+1250+500）*1.25 -500-840=5222.5（假設(shè)利息費(fèi)用均符合據(jù)實(shí)列支條件）

增值率=5222.5/（15000-5222.5）=53.41％

土增稅=5222.5*40％-9777.5*5％=2089 -488.88=1600.13

3.企業(yè)所得稅=（15000-7500-1250-500-500-250-250-840-1600.13）*0.25=577.47

4.總稅負(fù)=840+1600.13+577.47= 3017.6

（二）“營(yíng)改增”后稅負(fù)（元/平）

1.增值稅=（15000/（1+11％）-5000）*11％-（1250/（1+11％）*11％-（500+250）/（1+6％）*6％= 936.49-（123.87-42.45）=855.07

城建稅及附加=855.07*12％=102.61

2.土增稅

增值額=15000/（1+11％）-（5000+1250/（1+11％）+500/（1+6％））*1.25-（500+855.07 +102.61）=13513.52-（6126.13+ 471.70）* 1.25-增值率=3808.54/9704.97=39％

1457.68 =3808.54

土增稅=3808.54*30％=1142.56

3.企業(yè)所得稅=（15000/（1+11％）-5000-1250（1+11％）-（500+250）/（1+6％）-500-250-855.07-102.61-1142.56）*0.25=957.4

4.總稅負(fù)=855.07+102.61+1142.56+957.4 =3057.64

通過(guò)以上數(shù)據(jù)，從以上分析來(lái)看，房地產(chǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”后，假設(shè)土地成本可扣除，企業(yè)繳納的增值稅與“營(yíng)改增”前的營(yíng)業(yè)稅并沒(méi)有太大區(qū)別，土地增值稅可扣除項(xiàng)目金額減少及銷(xiāo)售凈收入的減少，土地增值稅將下降，總體稅負(fù)沒(méi)有太大變化。

四、營(yíng)改增對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的影響

（一）避免重復(fù)征稅，一定程度上降低房?jī)r(jià)

增值稅適用于房地產(chǎn)業(yè)，將較大程度利好商業(yè)地產(chǎn)、工業(yè)地產(chǎn)和住宅，實(shí)現(xiàn)去庫(kù)存，降低稅負(fù)成本，改善房地產(chǎn)企業(yè)盈利，也有利于帶動(dòng)建筑業(yè)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展。在傳統(tǒng)的營(yíng)業(yè)稅為主要稅種的前提下，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商為了降低自己的成本，將一切費(fèi)用全部轉(zhuǎn)移給購(gòu)買(mǎi)者，無(wú)形之中提升了房?jī)r(jià)。尤其是2008年北京奧運(yùn)會(huì)以來(lái)，中國(guó)的房?jī)r(jià)一直在持續(xù)升溫，稱(chēng)得上炙手可熱，許多人迫于房?jī)r(jià)的高度，嘆而止步，這在一定程度上也降低了房產(chǎn)的銷(xiāo)售。

（二）促進(jìn)經(jīng)濟(jì)流通

由于房?jī)r(jià)持續(xù)不降，人們對(duì)于房子的需求又必不可少，房貸直接導(dǎo)致了人們的消費(fèi)能力減低，阻礙了經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展流通。營(yíng)改增之后，這一現(xiàn)象將會(huì)有大大改善。

綜上所述，營(yíng)改增是社會(huì)的大勢(shì)所趨，可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。首先實(shí)現(xiàn)了增值稅的全面覆蓋，減少了稅收的重復(fù)性，規(guī)劃了市場(chǎng)模式。其次，將不動(dòng)產(chǎn)納入抵扣范圍，比較完整地實(shí)現(xiàn)了規(guī)范的消費(fèi)型增值稅制度。再次，從一定程度上減輕企業(yè)稅負(fù)，減少了企業(yè)的壓力，有利于促進(jìn)企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展。營(yíng)改增是市場(chǎng)化的需求，尤其是房地產(chǎn)行業(yè)，稅負(fù)的降低滿(mǎn)足了廣大人民的需求，將進(jìn)一步促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

［1］張運(yùn)賢.芻議營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)未來(lái)影響及對(duì)策［J］.會(huì)計(jì)師，2014（7） .

［2］中國(guó)移動(dòng)通信公司總部財(cái)務(wù)部.“營(yíng)改增”對(duì)公司各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理影響的初步分析PPT， 2012.

［3］耿貴珍等.“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)處理及報(bào)表的影響分析――以交通運(yùn)輸業(yè)為例［J］.交通財(cái)會(huì)，2013（7）.

［4］葉衛(wèi)華.關(guān)于營(yíng)改增對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響分析［J］.現(xiàn)代商業(yè)，2014（2）.

（作者單位：蘇寧置業(yè)集團(tuán)）