李龍

【摘 要】 高審計(jì)質(zhì)量是資本市場有效運(yùn)行的關(guān)鍵性因素，也是會計(jì)師事務(wù)所生存的根基，在審計(jì)市場上，高審計(jì)質(zhì)量始終是注冊會計(jì)師審計(jì)的宗旨，事務(wù)所的發(fā)展要始終以提高審計(jì)質(zhì)量為導(dǎo)向。然而，審計(jì)質(zhì)量具有無形性以及不可觀測性，使得人們利用很多指標(biāo)去度量它，其中事務(wù)所規(guī)模是最為常用的一個指標(biāo)。注冊會計(jì)師行業(yè)掀起了一波又一波的規(guī)?；儎雍喜⒗顺?，有關(guān)會計(jì)師事務(wù)所變動合并問題的研究遂成了人們目前研究的熱點(diǎn)話題。

【關(guān)鍵詞】 審計(jì)質(zhì)量 會計(jì)師事務(wù)所

引 言

隨著信息時(shí)代的到來，經(jīng)濟(jì)發(fā)展日益增速，我國會計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展已經(jīng)成為主流趨勢。由于會計(jì)師事務(wù)所的工作具有特殊性，其工作質(zhì)量是影響資本市場健康發(fā)展的重要因素。因此，會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展必須以保證提高資本市場的信息質(zhì)量為前提，以提高獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量為基礎(chǔ)。本文結(jié)合我國審計(jì)市場特殊性，對事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系進(jìn)行分析，并提出事務(wù)所在發(fā)展過程中的發(fā)展方向和建議。

一、審計(jì)質(zhì)量及會計(jì)師事務(wù)所合并基礎(chǔ)理論

1、審計(jì)質(zhì)量的定義：委托代理理論是審計(jì)質(zhì)量問題的根源，企業(yè)的契約特性孕育了委托代理關(guān)系，進(jìn)而形成了對公司治理和外部審計(jì)的需求。在審計(jì)研究文獻(xiàn)中，DeAngelo在1981年對審計(jì)質(zhì)量的定義被廣為引用，她將審計(jì)質(zhì)量定義為：審計(jì)師能夠發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的錯誤與舞弊并將這些錯誤與舞弊予以報(bào)告。

2、審計(jì)質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)：DeAngelo在著作中深刻探討了事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系。她的研究表明，事務(wù)所的規(guī)模在一定程度上可以衡量事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量。事務(wù)所的規(guī)模越大，與每一特定客戶相聯(lián)系的準(zhǔn)則占事務(wù)所整個準(zhǔn)租總和的比重越小，該事務(wù)所以機(jī)會主義動機(jī)行事的可能性就越小；其次，事務(wù)所規(guī)模越大，客戶越多，如果違反審計(jì)規(guī)則而失信于客戶時(shí)損失顯著高于小所，因此大事務(wù)所在執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)往往保持較高的獨(dú)立性，那么可預(yù)期的該事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量也就越高。反之，審計(jì)質(zhì)量可能就越低。

二、我國會計(jì)師事務(wù)所合并動因分析

1、內(nèi)在推動力：對經(jīng)濟(jì)效益的追求。由于審計(jì)服務(wù)具有較強(qiáng)的專業(yè)性，并缺乏可操作性的衡量標(biāo)準(zhǔn)，使得服務(wù)質(zhì)量無從直觀界定，尤其是當(dāng)購買者不具備必要的專業(yè)知識時(shí)對審計(jì)服務(wù)質(zhì)量將更難做出判斷。鑒于此，無論會計(jì)師事務(wù)所合并是否有助于審計(jì)質(zhì)量的提高，但在理論上，如果會計(jì)師事務(wù)所通過合并能夠獲得規(guī)模經(jīng)濟(jì)，那么會計(jì)師事務(wù)所合并會對審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生正面影響。

2、寡頭型市場結(jié)構(gòu)的構(gòu)建：成熟行業(yè)的市場結(jié)構(gòu)大都是一種寡頭壟斷的市場結(jié)構(gòu)，即由幾家企業(yè)壟斷這個市場的半數(shù)甚至更多市場份額。在美國上市公司審計(jì)市場早形成了寡頭壟斷的局面，并且其集中度還在不斷的增高?？梢哉f審計(jì)市場發(fā)展的方向是建立寡頭壟斷市場結(jié)構(gòu)。因此，只有培育寡頭型的上市公司審計(jì)市場結(jié)構(gòu)，才能使注冊會計(jì)師行業(yè)的發(fā)展逐漸走向成熟。

3、行政管制力量： 在2006年9月28日中注協(xié)下發(fā)的《中國注冊會計(jì)師協(xié)會關(guān)于推動會計(jì)師事務(wù) 所做大做強(qiáng)的意見（征求意見稿）》中，政府主導(dǎo)下的非完全市場化的行為或者說是一種半市場化行為。這一特殊的動力，決定我國大陸會計(jì)師事務(wù)所合并的效果可能與其他國家和地區(qū)的不同。

三、會計(jì)師事務(wù)所合并對審計(jì)質(zhì)量的影響分析

從經(jīng)濟(jì)利益的角度看，由于合并后的大型會計(jì)師事務(wù)所往往具有更強(qiáng)的獨(dú)立性，所以審計(jì)質(zhì)量也相對較高。大型會計(jì)師事務(wù)所來對單一客戶的經(jīng)濟(jì)依賴性較小，同樣自審計(jì)客戶的壓力也遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于小型事務(wù)所。若客戶要求事務(wù)所出具不合理的審計(jì)報(bào)告，并以變更事務(wù)所來威脅，大所即使拒絕其經(jīng)濟(jì)利益損失較小所來說相對較小。而小所對審計(jì)客戶的經(jīng)濟(jì)依賴性較強(qiáng)，很可能出去自身利益而妥協(xié)于審計(jì)獨(dú)立性。大型會計(jì)師事務(wù)所往往選擇保持自身獨(dú)立性，從而提供較高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。

從市場結(jié)構(gòu)上看，通過不斷合并與重組，逐步提高上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)的集中度，進(jìn)而形成寡頭型審計(jì)市場結(jié)構(gòu)。網(wǎng)絡(luò)式結(jié)構(gòu)打破地域封鎖和部門壟斷，擴(kuò)大了事務(wù)所的選擇空間，削弱了當(dāng)?shù)卣男姓深A(yù)和當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的種種牽制?？s小上市公司的選擇空間，減少了上市公司出于不正當(dāng)目的更換事務(wù)所的可能性，從而提高了事務(wù)所的獨(dú)立性。事務(wù)所合并從總體上提高了審計(jì)活動的可靠性和獨(dú)立性，有利于審計(jì)質(zhì)量有所提高。

從產(chǎn)權(quán)變更角度來看，會計(jì)師事務(wù)所在聯(lián)合和兼并過程中產(chǎn)權(quán)不斷變更，從而影響了會計(jì)師事務(wù)所的資源配置，進(jìn)而可能對審計(jì)質(zhì)量造成較大影響。整合后，在較大范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)了資源共享，擴(kuò)大了市場占有率，提高抗風(fēng)險(xiǎn)能力，增加業(yè)務(wù)量，提升盈利能力，從整體上提高了會計(jì)師事務(wù)所的競爭力。

四、對策及建議

1、打造民族品牌，提升核心競爭力。設(shè)計(jì)體現(xiàn)自身行業(yè)特征和企業(yè)文化理念的形象標(biāo)識，提高會計(jì)師事務(wù)所的認(rèn)知度；事務(wù)所在擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍時(shí)，要體現(xiàn)自身優(yōu)勢服務(wù)的特色，逐步形成獨(dú)特的經(jīng)營管理理念；使每一個員工徹底了解事務(wù)所的企業(yè)文化，貫徹其經(jīng)營理念，培育優(yōu)質(zhì)的服務(wù)形象。

2、開拓新業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)服務(wù)多元化。本土所要想在實(shí)現(xiàn)真正的強(qiáng)大，在國際上站得住腳，就必須具備提供多元化服務(wù)的能力，這就要求本土事務(wù)所要在服務(wù)產(chǎn)品領(lǐng)域不斷開拓創(chuàng)新，適應(yīng)客戶的需求，積累豐富的經(jīng)驗(yàn)，建立穩(wěn)固且優(yōu)秀的客戶群，進(jìn)而增強(qiáng)其自身實(shí)力，提高其信譽(yù)度。

3、建立審計(jì)質(zhì)量與風(fēng)險(xiǎn)控制策略。對項(xiàng)目計(jì)劃的控制。根據(jù)正確充分的標(biāo)準(zhǔn)制定控制計(jì)劃，個別風(fēng)險(xiǎn)較大、超出事務(wù)所重要性水平的項(xiàng)目制定專門的計(jì)劃，并由獨(dú)立于項(xiàng)目的第三人監(jiān)督檢查，并及時(shí)改進(jìn)。對審計(jì)過程、程序和方法進(jìn)行控制，建立審計(jì)質(zhì)量評價(jià)指標(biāo)體系。建立責(zé)任保險(xiǎn)制度，以轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)，更好的促進(jìn)事務(wù)所發(fā)展。

【參考文獻(xiàn)】

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