摘要：本文分析了代建制政府投資項目的特點及其存在的相關(guān)問題，并提出構(gòu)建多元化審計模式、改革代建制政府投資項目激勵約束機制、強化代建制政府投資項目聲譽機制等相關(guān)建議和設(shè)想，旨在發(fā)揮政府投資項目的審計效應(yīng)和社會效應(yīng)。

關(guān)鍵詞：代建制 政府投資項目 審計模式

一、代建制下政府投資項目的特點及作用

政府投資項目“代建制”是指政府通過招標(biāo)等形式，選擇專業(yè)化的項目管理單位（或代建單位）負責(zé)項目的投資管理和建設(shè)實施的組織工作，直至項目竣工驗收后交付使用人的建設(shè)管理模式。代建制下，政府投資項目的投資、建設(shè)、管理和使用的職能相分離，項目管理單位從中賺取相應(yīng)的工程管理費用和合理利潤，從而在一定程度上有利于提高投資的效益和項目管理的水平。

代建制下，項目管理單位協(xié)助業(yè)主進行工程管理，不直接參與工程的建設(shè)。在項目決策階段，為業(yè)主進行項目策劃、編制項目建議書和可行性研究報告在工程實施階段為業(yè)主提供招標(biāo)代理、設(shè)計管理、采購管理、施工管理和試運行等服務(wù)。這種建設(shè)管理模式將工程項目建設(shè)各階段視為一個有機的整體，從項目建議書、投資機會研究階段、可行性研究階段、施工階段到竣工決算階段實施實時投資控制，有利于提高資金的利用效率；切斷了建設(shè)單位與使用單位之間的利益關(guān)系，在一定程度上可以有效地遏制超規(guī)模、超標(biāo)準和超投資的“三超”現(xiàn)象。此外，代建單位往往是專業(yè)從事項目投資建設(shè)管理的咨詢機構(gòu)，熟悉整個建設(shè)流程，能夠在項目建設(shè)中發(fā)揮重要的主導(dǎo)作用，有利于提升項目管理水平和工作效率。

二、代建制政府投資項目中存在的相關(guān)問題

（一）代建制政府投資項目存在的委托代理關(guān)系

代建制政府投資項目的參與者較多，除了關(guān)鍵的利益相關(guān)者（政府投資人、代建單位和使用單位）之外，還包括監(jiān)理單位、建設(shè)承包商、銀行、供應(yīng)商等利益主體。各參與主體為了自身利益進行相應(yīng)的項目構(gòu)建活動，并由此產(chǎn)生了委托代理關(guān)系。代建制政府投資項目中，通常存在三層的委托代理關(guān)系：（1）使用單位與政府投資部門之間的委托代理關(guān)系。（2）政府投資部門與代建單位之間的委托代理關(guān)系。（3）代建人與其他相關(guān)方之間的委托代理關(guān)系。代建制政府投資項目的委托代理過程中，往往容易產(chǎn)生的主要問題有代建單位的道德風(fēng)險和逆向選擇問題以及項目的不完全契約問題。

（二）代建制政府投資項目中存在的道德風(fēng)險問題

代建制政府投資項目的道德風(fēng)險問題主要存在于第一層和第二層委托代理關(guān)系中。在第一層的委托代理關(guān)系中，使用單位委托政府投資部門對其項目請求實施工作，政府投資部門在代建單位的選擇中通常采用招標(biāo)的方式進行以做到公平公正，但在實際的招標(biāo)過程中政府投資部門可能會存在權(quán)利的尋租行為，為了自身的經(jīng)濟利益與代建單位串通，對代建單位的陪標(biāo)行為視而不見，對代建單位的資質(zhì)、項目管理的水平不進行認真的檢查，從而在一定程度上損害委托單位的利益；在第二層的委托代理關(guān)系中，代建單位的目標(biāo)是實現(xiàn)自身利潤的最大化，政府投資部門的目標(biāo)是在保證項目質(zhì)量、工期基礎(chǔ)上，盡量節(jié)約投資。在項目實施過程中，代建單位擁有投資項目的全部信息包括工程項目材料采購、工程施工、工程進度和項目結(jié)算等，政府投資部門無法觀測到代建單位的所有行為，由于雙方存在信息上的不對稱，代建單位在利益的驅(qū)使下可能利用手中的權(quán)力進行機會主義行為，損害委托人的利益。

（三）代建制政府投資項目中存在的逆向選擇問題

目前，我國代建制的實施尚處在積極探索和不斷嘗試的階段，由于代建市場準入機制不夠完善并缺少對代建單位的評價標(biāo)準，代建市場出現(xiàn)良莠不齊而又無法有效分辨的情況。政府投資部門主要通過招標(biāo)的方式選擇代建單位，政府投資人在進行代建單位招標(biāo)時，由于規(guī)定的代建管理費標(biāo)準較低，即使通過最低競價的方式獲得代建權(quán)，優(yōu)質(zhì)的代建單位由于收益偏低，承接業(yè)務(wù)的積極性不高，甚至?xí)艞壴诖ㄊ袌龅臉I(yè)務(wù)。這種情況的發(fā)生給低水平的代建單位創(chuàng)造了機會，在招標(biāo)過程中低水平的代建單位通過隱藏私人信息，弄虛作假以最低報價中標(biāo)，在此狀況之下代建項目的質(zhì)量和工期無法得到有效保證影響代建項目的實施效率，低素質(zhì)的代建單位進一步驅(qū)除高水平的代建單位，造成代建市場的無序和混亂不利于代建制的良性發(fā)展。由于無法觀察到代建單位的實際管理能力，且管理費取費標(biāo)準偏低，導(dǎo)致代建單位選擇的失誤。

（四）代建制政府投資項目中存在的不完全契約問題

不完全契約理論認為契約的不完全性是不可避免的，因為在現(xiàn)實的契約履行過程中，由于交易事項的不確定性、人的有限理性和信息的不對稱性，未來發(fā)生的所有狀況不可能在初始契約中全部有所體現(xiàn)。在無契約化的或然事件出現(xiàn)之后，交易雙方會進行再談判以確定事件后的利益再分配問題，容易出現(xiàn)事后“敲竹杠”問題。代建制政府投資項目契約的制定是項目各參與方進行反復(fù)商量、相互洽談在博弈的基礎(chǔ)上形成的。從技術(shù)層面來看，由于代建制管理制度的特殊性，交易雙方所簽訂的契約具有一定的專業(yè)特征，在契約的擬定過程中，要在操作層面和管理方面上對所要代建的項目進行的規(guī)范，契約內(nèi)容是整個項目實施過程的指南，并且項目最終的驗收過程要依據(jù)契約中規(guī)定的驗收標(biāo)準。由于代建制政府投資項目契約屬于不完全契約，在簽訂契約之后發(fā)生的或然事件會導(dǎo)致利益再分配問題，而對項目擁有剩余控制權(quán)的一方可能會在自身利益最大化的基礎(chǔ)上進行利潤操縱和財務(wù)舞弊。

三、完善代建制政府投資項目審計模式的設(shè)想和幾點建議

（一）構(gòu)建多元化審計模式

目前代建制政府投資項目應(yīng)用較多的審計模式有：結(jié)果導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?、全過程導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶惋L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，而這三種審計模式各有利弊。本文將政府投資項目劃分成三種類型：即重大建設(shè)項目、重點項目和一般項目，不同類型的項目采用不同的審計模式，構(gòu)建起一種多元化審計模式。具體來說就是對于重大建設(shè)項目采用全過程跟蹤審計。重大建設(shè)項目主要是指由政府全部投資或參與投資的項目且投資巨大、建設(shè)周期特別長（大于3年）以及影響廣泛的工程項目；對于重點建設(shè)項目主要指的是民生工程，實施風(fēng)險導(dǎo)向跟蹤審計；對于其他的一般建設(shè)項目則采用專題審計。這種多元化審計模式在審計方法、審計時間以及審計主體等方面的選擇具有一定的彈性，從而使政府投資項目審計更具有針對性，對減少財政資金損失浪費，加強項目管理，維護建造市場秩序，提高政府績效起到積極推動作用，此外，該審計模式在一定程度上也具有節(jié)約審計資源的功能。

（二）改革代建制政府投資項目激勵約束機制

由于未來事項的不確定性，委托方和代理方在簽訂初始契約時，不可能對未來情況做出詳細的規(guī)定，契約必然存在不完全性，這就為契約一方的機會主義行為提供了空間。雖然利益受到損害的一方可以通過法律方式進行索賠，但這樣做會增加額外的資金和時間成本，影響項目實施的效率。在我國現(xiàn)階段，代建管理費的取費標(biāo)準普遍較低，大多數(shù)代建制項目將代建單位管理費等同于建設(shè)單位管理費，忽略了代建單位在代建活動中所承擔(dān)的責(zé)任以及管理貢獻。代建單位履約擔(dān)保金的額度一般是工程造價的10%—30%，代建單位在承擔(dān)更多項目風(fēng)險的同時，并不能得到合理的收益預(yù)期，嚴重打擊了代建單位工作的積極性，一些優(yōu)質(zhì)的代建單位也因此放棄了進入代建市場，嚴重阻礙代建制在我國的發(fā)展進程。

當(dāng)前的代建項目中，委托方對代建單位的激勵主要依據(jù)項目投資的節(jié)約程度，目的是鼓勵代建單位控制投資和節(jié)約建設(shè)資金。但在實施過程中，這種激勵機制可能會誤導(dǎo)代建單位，誘使代建單位為贏取節(jié)支獎勵而偷工減料、降低建設(shè)標(biāo)準，從而使工程質(zhì)量難以得到有效保證。李亞磊（2014）提出應(yīng)當(dāng)根據(jù)政府投資人和代建單位的風(fēng)險偏好程度進行剩余控制權(quán)的分配，對于風(fēng)險喜好型的一方應(yīng)少分配剩余控制權(quán)，當(dāng)雙方都是風(fēng)險厭惡型的，最優(yōu)剩余控制權(quán)的配置是一個與雙方風(fēng)險喜好程度相關(guān)的區(qū)間，在此區(qū)間內(nèi)的剩余控制權(quán)配置會對雙方的專用性投資起到明顯的激勵作用。項目委托方可以根據(jù)代建單位以往代建項目實施情況判斷代建單位的風(fēng)險偏好程度，以便在雙方契約中合理的分配剩余控制權(quán)，減少代建單位機會主義行為。

（三）強化代建制政府投資項目聲譽機制

由于存在契約的不完備性和執(zhí)行成本，激勵只能部分解決信息不對稱下的委托代理問題，因此需要聲譽機制加以補充和完善。CKreps， Milgrom，Roberts，Wilsom（1982）建立的KMRW聲譽模型證明：在不完全信息重復(fù)博弈過程中，聲譽對合作均衡具有重要的促進作用，只要博弈重復(fù)的次數(shù)足夠多，“壞人”也會表現(xiàn)得像“好人”一樣。當(dāng)博弈雙方只存在一次性博弈時，雙方通常都會存在機會主義傾向。但當(dāng)博弈雙方之間重復(fù)博弈的次數(shù)足夠多時，雙方將都會權(quán)衡短期收益與長期收益，處于長遠利益的考慮雙方將不得不按規(guī)則行事，以獲得長期的利益。

為了維持和提高審計機關(guān)的聲譽，應(yīng)逐步推行代建制政府投資項目審計結(jié)果公告制度，將代建項目的內(nèi)容、程序、過程、結(jié)果等向社會公眾公開，讓審計結(jié)果接受社會輿論的監(jiān)督。代建制政府投資項目通常投資金額大、工期長、社會影響廣泛，受到社會公眾的極大關(guān)注，對代建制政府投資項目審計結(jié)果進行公告，有利于樹立政府的威信，提高審計工作的透明度，增強審計監(jiān)督的權(quán)威性，同時也對審計工作起到監(jiān)督的作用。為了增加代建單位的違規(guī)成本可以考慮建設(shè)代建單位信息數(shù)據(jù)庫，用于反映代建單位承擔(dān)風(fēng)險的能力、管理能力、實際能力和資質(zhì)等級等，并同時進行信用記錄。如在信息數(shù)據(jù)庫中應(yīng)包含代建單位的注冊資金、技術(shù)力量、已代建并完工的項目，另外對于已代建項目應(yīng)反映其工程規(guī)模和數(shù)量、質(zhì)量評定結(jié)果、審計結(jié)論等信息，是否有處罰的記錄、是否有企業(yè)單位或人員職務(wù)犯罪，或造成他人職務(wù)犯罪的記錄等。

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作者簡介：

樊鷺，女，河南開封人，現(xiàn)就職于鄭州升達經(jīng)貿(mào)管理學(xué)院會計系，碩士學(xué)位，會計師，副教授；研究方向：內(nèi)部控制與風(fēng)險管理。