陶靜　吳彩艷

摘 要 上市公司財務(wù)報表粉飾行為，會破壞市場經(jīng)濟秩序，損害投資者利益，危害會計行業(yè)操守，也會阻礙企業(yè)長期發(fā)展。本文介紹了財務(wù)報表粉飾的常用手段，分析了公司財務(wù)報表粉飾的動因，提出了防范上市公司財務(wù)報表粉飾的對策：進一步完善相關(guān)法律法規(guī)；建立內(nèi)外部監(jiān)控和審計體系；加強銀行和政府監(jiān)督；加大稅務(wù)稽查力度，提高會計人員素質(zhì)。

關(guān)鍵詞 上市公司 財務(wù)報表 會計信息

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A DOI：10.16400/j.cnki.kjdks.2016.02.068

“財務(wù)報表粉飾”是指上市公司管理層使用偽造、涂改等手段來編制財務(wù)報表，反映虛假的財務(wù)狀況，導致財務(wù)報表使用者做出錯誤決策的行為。一段時期以來，媒體不斷披露上市公司對財務(wù)報表進行粉飾的事例，探討上市公司進行財務(wù)報表粉飾的原因，分析其手段，提出相應的防范對策，具有現(xiàn)實意義。

1 財務(wù)報表粉飾的危害性

1.1 危害市場經(jīng)濟秩序

進行粉飾后的財務(wù)報表所反映的虛假會計信息，將會威脅到國民經(jīng)濟的正常運轉(zhuǎn)，相關(guān)部門使用這些虛假信息后，會對國民經(jīng)濟情況、宏觀經(jīng)濟形勢做出錯誤判斷，甚至制定出與實際情況相反的指導意見，從而影響政府的宏觀調(diào)控能力，進而威脅整個國民經(jīng)濟的有序發(fā)展。

1.2 阻礙企業(yè)長期發(fā)展

企業(yè)管理者在決策時往往以財務(wù)報表為基礎(chǔ)進行相應的分析，根據(jù)分析得出的相應信息來制定其相應的政策。經(jīng)過粉飾后的財務(wù)報表，反映的是虛假的企業(yè)經(jīng)營狀況，因此管理者不能提出有用的決策。

1.3 損害投資者利益

投資者需要通過財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析與研究，進而對企業(yè)的盈利能力、償債能力、獲利能力進行分析和決策。經(jīng)過粉飾的財務(wù)報表，起不到真實反映企業(yè)經(jīng)營狀況的作用，而且虛假的信息也會誤導投資者，同時也會危害投資者的切身利益。

1.4 危害會計行業(yè)操守

企業(yè)財務(wù)人員如果受到領(lǐng)導的壓力或者利益的驅(qū)動，加之自身法律意識談薄，就有可能做出粉飾財務(wù)報表的行為。長此以往，便會扭曲其價值觀念，誤導其職業(yè)規(guī)劃，影響其職業(yè)發(fā)展。如果這種行為不能得到遏制，形成一種行業(yè)規(guī)則，則會危害整個會計行業(yè)，阻礙會計行業(yè)的良性發(fā)展。

2 財務(wù)報表粉飾的手段分析

2.1 利用關(guān)聯(lián)交易進行財務(wù)報表粉飾

其主要方式如下：（1）利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，增加公司利潤。往往以大大偏離市場價格的方式，來進行購銷活動；虛構(gòu)企業(yè)的交易行為，改善公司的經(jīng)營業(yè)績等。（2）利用資產(chǎn)租賃、轉(zhuǎn)讓等形式，提高公司業(yè)績。將資產(chǎn)交給母公司及其下屬公司進行管理，或者將資產(chǎn)的使用權(quán)直接轉(zhuǎn)讓給母公司及其下屬公司以獲得巨額的收入。（3）采用資產(chǎn)剝離、高價甩賣調(diào)節(jié)當期損益。以低價收購劣質(zhì)資產(chǎn)，然后再以高出其收購價格賣出，并將賺取的巨額價差作為當期損益?；蛘邔⒘淤|(zhì)資產(chǎn)和巨額債務(wù)剝離給母公司或母公司的控股公司，從而獲得高額收益。

2.2 利用資產(chǎn)重組、債務(wù)重組進行財務(wù)報表粉飾

資產(chǎn)重組是企業(yè)與外部的經(jīng)濟主體之間，進行資本結(jié)構(gòu)優(yōu)化、完成資產(chǎn)和戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移，調(diào)整經(jīng)營方向等目標而進行的股權(quán)交換和資產(chǎn)處置。其中利用資產(chǎn)溢價來提高收益是資產(chǎn)重組所有手段中被廣泛采用的方法。例如，某企業(yè)在高價賣出資產(chǎn)后，又利用資產(chǎn)溢價的方法買回該資產(chǎn)，如此多次交易后，企業(yè)的資產(chǎn)、利潤都會大幅度增加，進而粉飾了企業(yè)經(jīng)營狀況。

在新債務(wù)重組準則中，引入了公允價值計量方法，并將債務(wù)重組利得計入當期損益。采用公允價值計量，不僅可能虛增企業(yè)資產(chǎn)，也可能為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤、粉飾財務(wù)報表提供了機會。根據(jù)《中國證券報》報導，在上市公司債務(wù)重組企業(yè)中，絕大部分是 ST 或 PT 企業(yè)，它們從債務(wù)重組中獲得的收益從幾百萬至上億元不等。

2.3 操縱現(xiàn)金流量進行財務(wù)報表粉飾

操縱的具體方式有：第一，公司將產(chǎn)品以高價賣給空殼公司，然后再以低價購進，表面上看現(xiàn)金流量和經(jīng)營利潤大大增加，但事實上，只是在虛購的交易活動中，發(fā)生了資金的流動，企業(yè)并沒有真正獲得利潤。第二，混淆現(xiàn)金流量。企業(yè)為了使投資者對企業(yè)有足夠的信心，故意混淆現(xiàn)金流量的類別，將非經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量劃分為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，從而誤導信息使用者做出錯誤的判斷和決策。第三，企業(yè)通過結(jié)算方式的巧妙安排來調(diào)控其現(xiàn)金流量狀況。公司往往會讓關(guān)聯(lián)企業(yè)在期末償還賒銷的應收款項、提前支付預付賬款，在下期再將貨幣資金以各種形式返還給關(guān)聯(lián)企業(yè)，其他應收款科目也采用類似的方式，該方式可以增加當期經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量。

2.4 利用會計核算和變更會計政策進行財務(wù)報表粉飾

用會計政策對財務(wù)報表進行粉飾，其方法包括：用改變折舊方法來延長固定資產(chǎn)使用年限；改變存貨計價的方法；變更長期投資核算方法、不正當運用借款費用核算方法；增加資產(chǎn)減值準備等。商務(wù)部發(fā)布的《中國非金融上市公司財務(wù)安全評估報告》（2013 年春季）中反映，在2 230家樣本中，有766家上市公司對財務(wù)報表進行了粉飾，34.34%，其中在房地產(chǎn)上市公司中，有74.42%的公司存在財務(wù)報表粉飾嫌疑。上述行為，擾亂了資本市場秩序，挫傷了投資者的積極性，也給企業(yè)自身帶來了信譽危機。①

3 財務(wù)報表粉飾的動因

3.1 為業(yè)績考核粉飾財務(wù)報表

財務(wù)指標是企業(yè)管理者進行業(yè)績考核的重要依據(jù)，而企業(yè)財務(wù)指標的內(nèi)容包括：企業(yè)凈利潤、銷售利潤率、投資回報率、資產(chǎn)負債率等。通過對這些財務(wù)指標的分析可以明確企業(yè)管理者做出的成績。由于經(jīng)營業(yè)績的好壞直接影響管理者的薪酬，因此企業(yè)管理者為了維護個人利益，實現(xiàn)個人利益的最大化，便會想盡一切辦法粉飾公司財務(wù)報表，使自身利益得以實現(xiàn)。

3.2 為發(fā)行股票粉飾財務(wù)報表

按《公司法》要求，公司發(fā)行新股的條件為：公司三年連續(xù)盈利，能向股東分配股利；前期發(fā)行的股份已募足，其間隔期超過一年；近三年，企業(yè)財務(wù)會計文件真實可信；公司預期利潤率超過銀行存款利率。如果公司連續(xù)三年虧損，在隨后一個會計年度內(nèi)，又不能恢復盈利，就要終止公司股票就交易。上市公司面臨上述壓力，因此粉飾財務(wù)報表動機十分強烈。

3.3 為獲取信貸或商業(yè)信用粉飾財務(wù)報表

在金融市場上，良好的商業(yè)信用代表著出色的融資能力。許多經(jīng)營效益差的企業(yè)為了獲取銀行等金融機構(gòu)的貸款往往會對財務(wù)報表進行相應的粉飾，掩蓋企業(yè)存在的一系列問題。企業(yè)進行財務(wù)報表粉飾還可以獲取商業(yè)信用，如果企業(yè)有良好的商業(yè)信用就可以獲得更多的銀行貸款，同時還會贏得其他企業(yè)的信任，增強自身的話語權(quán)和資金利用上的優(yōu)勢。

3.4 為減輕納稅壓力粉飾財務(wù)報表

企業(yè)為了避稅、減稅或延遲交稅，通過少計收入或者多計成本，或者改變固定資產(chǎn)折舊方法來對財務(wù)報表進行粉飾。同時，公司繳稅會導致現(xiàn)金流出，因此上交的稅費將會影響到企業(yè)的資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表。如果企業(yè)在年度會計利潤很少的基礎(chǔ)上還要交稅，對于上市公司而言無疑是雪上加霜，為了讓報表數(shù)據(jù)好看、利益相關(guān)者滿意，公司就會通過避稅、推遲納稅等手段對財務(wù)報表進行粉飾。

4 財務(wù)報表粉飾的應對措施

4.1 進一步完善相關(guān)法律法規(guī)

加大對公司粉飾報表行為的處罰力度，提高公司財務(wù)報表進行粉飾的風險，增加財務(wù)報表粉飾的成本。完善法律、法規(guī)，界定責任主體，對粉飾財務(wù)報表的人員和企業(yè)處以重罰；加強媒體監(jiān)督，及時披露高管人員粉飾報表的行為；加強管理，對參與作案人員，取消其擔任高管的資格。同時，強化對注冊會計師的法律監(jiān)管，對參與財務(wù)報表粉飾的相關(guān)注冊會計師，追究其相應的法律責任，取消其執(zhí)業(yè)資格。

4.2 建立內(nèi)外部監(jiān)控和審計體系

會計師事務(wù)所應通過對財務(wù)報表的深入研究和外部審計的監(jiān)管兩方面，來防范企業(yè)利用財務(wù)報表粉飾篡改會計信息。同時，企業(yè)要建立內(nèi)部財務(wù)評價制度、健全內(nèi)部審計體系。內(nèi)外結(jié)合，完善其控制機制?，F(xiàn)行會計制度具有一定的靈活性，只有建立權(quán)威性和剛性的內(nèi)部會計制度，才能保證會計信息真實，改善企業(yè)財會環(huán)境，從而使粉飾財務(wù)報表的潛在動機受到制度約束。

4.3 加強銀行和政府監(jiān)督

加強銀行監(jiān)管，對企業(yè)在銀行的存款數(shù)量和貸款情況密切關(guān)注，監(jiān)控企業(yè)的收入和支出情況，發(fā)現(xiàn)有虛假交易和騙取銀行信用的企業(yè)，嚴厲處罰，限制其再次貸款。政府部門應設(shè)計好監(jiān)督體制。完善由證券監(jiān)管部門、稅務(wù)部門、審計部門、財政部門等構(gòu)成的監(jiān)督體系，發(fā)揮經(jīng)濟系統(tǒng)的外部監(jiān)督作用，同時注意避免監(jiān)督中的官僚主義，禁止監(jiān)督人員濫用職權(quán)。

4.4 加大稅務(wù)稽查力度，提高會計人員素質(zhì)

加大稅務(wù)稽查力度。隨著上市公司財務(wù)報表粉飾行為案例的不斷涌現(xiàn)，稅務(wù)機關(guān)應充分發(fā)揮自己的監(jiān)督作用，加大其稅務(wù)稽查力度，對企業(yè)每年的匯算清繳情況進行認真審查核對，如發(fā)現(xiàn)有偷稅、漏稅、逃稅、抗稅的企業(yè)應加大處罰力度，嚴格防范企業(yè)躲避應該承受的法律制裁。

提高會計人員素質(zhì)?？梢詮囊韵路矫嬷郑浩髽I(yè)定期開展相關(guān)的會計職業(yè)道德教育，提高會計從業(yè)人員的職業(yè)道德素養(yǎng)；改善企業(yè)的財會環(huán)境，在企業(yè)內(nèi)部形成嚴謹?shù)姆諊唤o企業(yè)會計人員分析典型財務(wù)報表粉飾案例，使他們意識到財務(wù)報表粉飾的嚴重后果；從企業(yè)高層入手，對他們講述參與報表粉飾的高管被查處后，承擔的相應法律責任，使他們切身體會到財務(wù)報表粉飾的嚴重后果。

注釋

① 薛衛(wèi)國.財務(wù)報表粉飾及其治理研究.當代經(jīng)濟，2014（23）.

參考文獻

[1] 陳曉娟.上市公司財務(wù)報表粉飾行為淺析[J].經(jīng)營管理者，2014（10）.

[2] 李衛(wèi)國.企業(yè)財務(wù)報表粉飾行為及其防范[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2014（12）.

[3] 孟冰嵐.企業(yè)會計舞弊及監(jiān)管的博弈分析[J].會計之友，2014（8）.

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[5] 趙曉艷.財務(wù)報表粉飾行為剖析及防范措施研究[J].東方企業(yè)文化，2014（9）.