【摘要】文章從循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角出發(fā)，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容和模式進(jìn)行了研究，以期為循環(huán)經(jīng)濟(jì)的理論研究提供新的視角，為環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露提供新的思路。

【關(guān)鍵詞】環(huán)境會(huì)計(jì)；循環(huán)經(jīng)濟(jì)；信息批露；環(huán)境責(zé)任；環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)

一、循環(huán)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露

（一）循環(huán)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的目標(biāo)

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的目標(biāo)就是要求企業(yè)組織相應(yīng)的環(huán)境會(huì)計(jì)核算，充分披露企業(yè)的環(huán)境信息，促使企業(yè)在提高經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)兼顧環(huán)境保護(hù)。

（二）循環(huán)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主體

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的主體是指會(huì)計(jì)工作為之服務(wù)的特定對(duì)象。環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的主體包括企業(yè)實(shí)體本身和周邊環(huán)境要素，它雖然能夠?qū)⑵髽I(yè)置于社會(huì)監(jiān)督之中，但是還不能約束企業(yè)對(duì)環(huán)境資源的過度使用。而循環(huán)經(jīng)濟(jì)不僅要求短期盈利，還要考慮長(zhǎng)遠(yuǎn)的利益，即會(huì)計(jì)信息披露主體假設(shè)要作縱向拓展。

（三）循環(huán)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的會(huì)計(jì)原則

會(huì)計(jì)原則是確認(rèn)和計(jì)量會(huì)計(jì)事項(xiàng)所依據(jù)的規(guī)則，對(duì)會(huì)計(jì)核算工作具有指導(dǎo)意義?，F(xiàn)行環(huán)境會(huì)計(jì)的一般原則有：傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的十三個(gè)原則、政策性原則、社會(huì)性原則、推定原則和最小差錯(cuò)原則等。在循環(huán)經(jīng)濟(jì)中，更多的信息是非貨幣性的，它們不能納入賬務(wù)體系，只能作帳外的披露。

（四）現(xiàn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的會(huì)計(jì)循環(huán)過程及內(nèi)容不完整

現(xiàn)行會(huì)計(jì)信息披露沒能將環(huán)境帶來的經(jīng)濟(jì)問題納入會(huì)計(jì)核算體系，因此，在會(huì)計(jì)計(jì)量方面缺乏對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)象的有效計(jì)量，集中反映在沒能用會(huì)計(jì)計(jì)量反映和控制環(huán)境資源耗費(fèi)和補(bǔ)償情況。

所以，現(xiàn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露已不能滿足循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，只有通過完善環(huán)境會(huì)計(jì)的信息披露，才能把維護(hù)生態(tài)平衡，優(yōu)化生態(tài)環(huán)境等問題當(dāng)作反映和控制的對(duì)象，引導(dǎo)和監(jiān)督企業(yè)通過一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)去保護(hù)自然資源，維護(hù)生態(tài)環(huán)境，協(xié)調(diào)企業(yè)與資源環(huán)境的關(guān)系，更好地實(shí)施循環(huán)經(jīng)濟(jì)。

二、循環(huán)經(jīng)濟(jì)下環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀

與國(guó)外循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露實(shí)踐相比，我國(guó)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露還處于初級(jí)階段。我國(guó)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的特點(diǎn)主要表現(xiàn)在以下方面：

（一）環(huán)境法規(guī)體系不健全不利于運(yùn)用環(huán)境會(huì)計(jì)披露

在特定的技術(shù)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益與社會(huì)要求的可持續(xù)發(fā)展發(fā)生矛盾時(shí)。近年來，我國(guó)雖相繼發(fā)布了一些與環(huán)境要素相關(guān)的法律、法規(guī)，但是環(huán)境法規(guī)體系仍不健全，內(nèi)容籠統(tǒng)，與實(shí)務(wù)操作之間有很大的距離，立法的深度與廣度以及執(zhí)法的力度都需進(jìn)一步明確和加強(qiáng)，這些因素不利于在實(shí)務(wù)中運(yùn)用環(huán)境會(huì)計(jì)披露環(huán)境信息，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息披露存在的上述缺陷，無法完全適應(yīng)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的要求。

（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定未充分考慮環(huán)境責(zé)任和環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)中環(huán)境成本未加考慮，在宏觀層面上虛增國(guó)家財(cái)富，為此，建立一套環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系，對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中環(huán)境資源的耗費(fèi)和補(bǔ)償進(jìn)行反映非常必要。但我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)要素沒有給予確認(rèn)，由于缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)行為規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，也無法統(tǒng)一環(huán)境會(huì)計(jì)核算的對(duì)象及披露模式，給環(huán)境信息的披露帶來一些困難，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度中，僅在企業(yè)“管理費(fèi)用”會(huì)計(jì)科目中設(shè)置了“排污費(fèi)”和“綠化費(fèi)”項(xiàng)目，缺乏相應(yīng)的核算體系。

（三）環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量理論研究的不完善

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立，自然資源的有償使用機(jī)制也正在形成“誰污染誰治理，誰開發(fā)誰保護(hù)，誰利用誰補(bǔ)償，誰破壞誰恢復(fù)”，企業(yè)使用環(huán)境資源，就必須對(duì)所耗用的自然資源和破壞了的生態(tài)環(huán)境付出一定的代價(jià)，這不僅需要采用一定的計(jì)量手段量化在財(cái)務(wù)報(bào)表中，還必須確定一個(gè)合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，將環(huán)境成本在使用同一環(huán)境資源的不同企業(yè)、單位和部門之間予以分配，以充分反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，但是，由于環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量理論研究的不完善，實(shí)務(wù)上很難找到這樣一個(gè)合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，使得企業(yè)很難反映和控制其環(huán)境資源及耗費(fèi)和補(bǔ)償情況。

（四）披露的內(nèi)容簡(jiǎn)單、方式混亂

我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容可分為貨幣性信息和非貨幣性信息兩部分。我國(guó)企業(yè)缺乏系統(tǒng)的環(huán)境管理體系，對(duì)環(huán)境影響、環(huán)境成本和環(huán)境績(jī)效缺乏有效的量化標(biāo)準(zhǔn)，是造成我國(guó)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露簡(jiǎn)單粗糙的直接原因。

雖然我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的力度逐年加大，但是披露的內(nèi)容過于簡(jiǎn)單，信息披露方式也不統(tǒng)一，環(huán)境信息披露的整體狀況比較差，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足信息使用者的需要。

三、對(duì)我國(guó)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的建議

在分析我國(guó)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面存在的問題后，結(jié)合國(guó)外政府和非政府組織在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露建設(shè)方面的成功經(jīng)驗(yàn)，筆者認(rèn)為應(yīng)該從以下幾方面來建立和完善我國(guó)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的體系。

（一）完善環(huán)境法規(guī)

完善環(huán)境法規(guī)加大執(zhí)法力度，充分發(fā)揮環(huán)境法規(guī)的效力。雖然我國(guó)一貫重視環(huán)境保護(hù)，從70年代末試行《環(huán)境保護(hù)法》至今已制定了一系列環(huán)保法規(guī)和政策體系。然而這些法律的覆蓋面還不全面完整，各項(xiàng)實(shí)施細(xì)則也有待明確，可操作性不強(qiáng)。隨著人口增長(zhǎng)、技術(shù)進(jìn)步以及經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，在環(huán)境保護(hù)和污染治理等方面會(huì)出現(xiàn)更多問題。因此，在政府立法中應(yīng)體現(xiàn)“預(yù)防勝于治理”的原則，體現(xiàn)前瞻性。

（二）盡快制定環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和健全環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)繩，因此制定環(huán)境會(huì)計(jì)和信息披露準(zhǔn)則，對(duì)于規(guī)范和推廣環(huán)境會(huì)計(jì)工作具有重要意義。國(guó)家立法機(jī)關(guān)和政府職能部門必須在現(xiàn)有環(huán)境和會(huì)計(jì)的法律法規(guī)基礎(chǔ)上，制定健全的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度以及更為具體和具有可操作性的實(shí)施準(zhǔn)則，使環(huán)境會(huì)計(jì)有法可依，使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。

企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息披露分為三個(gè)層次：強(qiáng)制性披露，自律性披露和自愿性披露，其中，強(qiáng)制性披露處于最基礎(chǔ)的地位。因此，在初期，應(yīng)當(dāng)通過立法方式，制定要求企業(yè)強(qiáng)制披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的法律法規(guī)，要求企業(yè)披露所承擔(dān)的環(huán)境責(zé)任，統(tǒng)一規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)核算的對(duì)象及披露形式，并在此基礎(chǔ)上，逐步實(shí)現(xiàn)企業(yè)自律性信息披露，進(jìn)而達(dá)到自愿披露環(huán)境信息的程度，增強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)核算與信息披露的可操作性。

（三）加強(qiáng)綠色會(huì)計(jì)理論和方法的研究

發(fā)達(dá)國(guó)家的綠色會(huì)計(jì)研究已有20多年歷史，并在實(shí)踐中有所嘗試。我國(guó)的綠色會(huì)計(jì)理論研究可說是剛剛起步，而實(shí)踐上是一片空白。因此為了盡快提高我國(guó)綠色會(huì)計(jì)的理論水平，促使綠色會(huì)計(jì)早日與實(shí)踐相結(jié)合，應(yīng)積極借鑒國(guó)外研究成果，結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，大力加強(qiáng)綠色會(huì)計(jì)的理論研究，以指導(dǎo)實(shí)踐工作。

（四）環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)采取主表加附表的模式

由利益相關(guān)者對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的不同需求可以看出，企業(yè)既要披露環(huán)境對(duì)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的影響，同時(shí)也要披露企業(yè)帶來的環(huán)境影響方面的信息。但是不同的信息需求者對(duì)信息的側(cè)重點(diǎn)是不同的，為了便于他們的閱讀，信息的披露應(yīng)采取主表加附表的方式，即將第一類可以用貨幣量化的環(huán)境會(huì)計(jì)信息采用非獨(dú)立報(bào)告的形式包含在現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告中，同時(shí)將第一類和第二類不可用貨幣計(jì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)信息采用獨(dú)立報(bào)告的形式集中在一張會(huì)計(jì)報(bào)表中，作為三大報(bào)表的附表。

（五）信息披露應(yīng)采用財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息相結(jié)合的方式

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的重點(diǎn)在于向環(huán)境會(huì)計(jì)信息使用者充分披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露應(yīng)采用財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息相結(jié)合的披露方式。

1.財(cái)務(wù)信息。財(cái)務(wù)信息以數(shù)據(jù)方式表現(xiàn)，反映企業(yè)環(huán)境保護(hù)方面的會(huì)計(jì)信息。這些信息主要包括企業(yè)環(huán)境保護(hù)的成本信息，環(huán)境保護(hù)的收益信息，非經(jīng)常性環(huán)保支出，企業(yè)的環(huán)保資產(chǎn)，環(huán)保負(fù)債等。

2.非財(cái)務(wù)信息。相對(duì)于財(cái)務(wù)信息而言，非財(cái)務(wù)信息是指以非財(cái)務(wù)資料形式出現(xiàn)與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有著直接或間接聯(lián)系的各種信息資料。企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息中的非財(cái)務(wù)信息的主要通過關(guān)于環(huán)境保護(hù)信息的附表進(jìn)行披露主要內(nèi)容有：（1）環(huán)保法規(guī)執(zhí)行情況；（2）污染物處理工藝使用情況；（3）節(jié)能工藝使用情況；（4）循環(huán)系統(tǒng)使用情況；（5）環(huán)境保護(hù)指標(biāo)；（6）內(nèi)部環(huán)保人員情況。

綜上所述，環(huán)境會(huì)計(jì)信息是適應(yīng)社會(huì)和時(shí)代發(fā)展的產(chǎn)物，我們應(yīng)在了解和借鑒國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)國(guó)情，研究探索出一條適合我國(guó)國(guó)情的循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式下企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式，使得環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露逐步規(guī)范化和制度化。通過企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露理論與實(shí)踐的不斷完善，實(shí)現(xiàn)環(huán)境資源的損耗和補(bǔ)償?shù)牧夹匝h(huán)，實(shí)現(xiàn)我國(guó)循環(huán)經(jīng)濟(jì)下的可持續(xù)發(fā)展。

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作者簡(jiǎn)介：凌丹（1989-）女，湖南雙峰人，在職研究生，研究方向：環(huán)境會(huì)計(jì)。