◆鞠 銘 ◆趙慧芝

關(guān)于高收入者個人所得稅直接管理的思考

◆鞠 銘 ◆趙慧芝

日益突出的個人收入差距使得個人所得稅改革迫在眉睫，完善高收入者的個人所得稅征管機(jī)制，可有效地發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)收入分配的職能作用，具有促進(jìn)社會公平正義與和諧穩(wěn)定的重要意義。文章通過對高收入者個人所得稅直接管理模式的國際經(jīng)驗(yàn)探討及國內(nèi)現(xiàn)狀分析，為加強(qiáng)高收入者個人所得稅的征管改革提出了若干政策建議。

高收入者；個人所得稅；直接管理

一、高收入者個人所得稅直接管理的含義及意義

（一）高收入者個人所得稅直接管理的內(nèi)涵

高收入者個人所得稅直接管理，是指區(qū)別于一般個人所得稅代扣代繳的間接管理模式，以高收入者自行申報(bào)納稅為基礎(chǔ)的一種征管方式。直接管理是通過逐步完成從間接管理為主向直接管理為主轉(zhuǎn)變、從事后監(jiān)督為主向全方位監(jiān)督轉(zhuǎn)變、從單一的征收管理向以引導(dǎo)遵從為導(dǎo)向的風(fēng)險(xiǎn)管理和納稅服務(wù)轉(zhuǎn)變。通過這三個轉(zhuǎn)變，最終實(shí)現(xiàn)個人所得稅最大限度地服務(wù)于調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)社會公平的目標(biāo)。

（二）高收入者個人所得稅直接管理的意義

1.保障財(cái)政收入穩(wěn)定增長

自1980年開征以來，個人所得稅收入穩(wěn)步持續(xù)增長，但其占稅收總收入的比重相對較低，發(fā)揮個人所得稅在提升直接稅比重中的作用很有必要。個人所得稅的增長著力點(diǎn)應(yīng)放在對高收入者的征管上，而現(xiàn)行的個人所得稅間接征管模式不能很好地滿足對高收入者的征管，推行高收入者個人所得稅的直接管理勢在必行。

2.深化個人所得稅稅制改革

當(dāng)前，個人所得稅的改革方向定位于加快建立綜合和分類相結(jié)合的個人所得稅制。然而，這一稅制的變更絕非一蹴而就，需經(jīng)歷一個循序漸進(jìn)的過程。通過對高收入者個人所得稅實(shí)行直接管理，讓高收入者先行一步，為未來綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制下的自行申報(bào)提前做好政策預(yù)演。

3.促進(jìn)納稅遵從度提高

在現(xiàn)行個人所得稅分類所得的稅制下，自然人的納稅申報(bào)義務(wù)和法律責(zé)任主要由扣繳義務(wù)人代為履行，自主申報(bào)也僅限于年所得12萬元以上及少數(shù)情形，稅收征管部門不能全面掌握高收入者的收入來源信息，高收入者主動申報(bào)意識較為薄弱，不實(shí)申報(bào)現(xiàn)象普遍。因此，需要對高收入者實(shí)行個人所得稅直接管理，使其更直接地認(rèn)識自主申報(bào)的重要性；以完善的征管手段，促進(jìn)不同部門間高收入者涉稅信息共享，及時核實(shí)其不全、不實(shí)申報(bào)，加大稽查力度和典型案例曝光頻度，能夠有效提高高收入者的納稅遵從度。

二、國外高收入者個人所得稅征管經(jīng)驗(yàn)借鑒

（一）終身化的公民稅務(wù)代碼制度

發(fā)達(dá)國家一般都會對其公民實(shí)行嚴(yán)格的稅務(wù)代碼制度。瑞典就是實(shí)行稅務(wù)代碼制度的典型國家，瑞典的公民從出生即擁有一個獨(dú)有的終身稅務(wù)代碼，該代碼主要用于稅務(wù)申報(bào)、銀行開戶、社會保險(xiǎn)繳費(fèi)等其他一切經(jīng)濟(jì)活動，直至該公民去世。通過這一代碼，稅務(wù)部門可以掌控納稅人的全部收入來源和財(cái)產(chǎn)狀況，并可隨時查閱納稅人的繳稅情況以及個人的不良信息，進(jìn)而有針對性地開展稅收管理與檢查。美國也實(shí)行稅務(wù)代碼制度，其公民的社會保障號碼與稅務(wù)代碼合二為一。即使外國人到美國工作，也需申請這樣一個代碼，且代碼終身不變。通過稅務(wù)代碼的建立，形成了每一位納稅人收入信息與稅務(wù)機(jī)關(guān)的直接連接，這對于判定是否構(gòu)成高收入者、收入的主要來源以及收入是否及時足額納稅都具有極其重要的作用。

（二）差別化的稅收等級申報(bào)制度

稅收等級申報(bào)是指根據(jù)納稅人的誠信情況，對納稅人進(jìn)行等級劃分，由稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)納稅人的資格進(jìn)行認(rèn)證，針對不同等級納稅人采用不同的納稅申報(bào)方式，其最終目的是鼓勵納稅人誠實(shí)申報(bào)。這一制度在國外非常盛行，最為典型的當(dāng)屬日本的藍(lán)色申報(bào)制度。日本現(xiàn)行的納稅申報(bào)制度分為藍(lán)色申報(bào)和白色申報(bào)兩種，其中藍(lán)色申報(bào)是指納稅義務(wù)人在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的資格認(rèn)證后，采用藍(lán)色申報(bào)表向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納稅款的一項(xiàng)制度。藍(lán)色申報(bào)適用財(cái)務(wù)制度健全、遵紀(jì)守法的納稅人，而財(cái)務(wù)制度不健全或不能夠遵紀(jì)守法的納稅人則對應(yīng)適用白色申報(bào)制度。采用藍(lán)色申報(bào)表的納稅義務(wù)人，不僅可以享受額外稅收優(yōu)惠，例如個人納稅人向共享生活費(fèi)用的家庭成員支付的工資可作為費(fèi)用扣除、享受10萬日元或65萬日元的特別扣除的政策，還可減少被稅務(wù)機(jī)關(guān)針對其個人所得稅的檢查次數(shù)。因此藍(lán)色申報(bào)比白色申報(bào)更具有吸引力。但若藍(lán)色申報(bào)納稅義務(wù)人存在申報(bào)不實(shí)或者偷逃稅行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)將立即取消其藍(lán)色申報(bào)資格。因此，申報(bào)等級制度有利于提高納稅人守法的積極性和自覺性。

（三）協(xié)同化的第三方信息共享制度

西方國家普遍實(shí)行稅收協(xié)同管理，充分利用第三方信息，并且基本上全面實(shí)現(xiàn)了稅務(wù)機(jī)關(guān)與如銀行、海關(guān)、工商、公安等部門的信息聯(lián)網(wǎng)。例如，美國聯(lián)邦稅務(wù)局(IRS)依托強(qiáng)大的信息系統(tǒng)，建有一套嚴(yán)格的交叉稽核制度。首先，IRS利用納稅人的稅務(wù)代碼在美國具有通用性的特點(diǎn)，搜集其在銀行、海關(guān)及其他部門的多渠道第三方涉稅信息；然后，IRS采取人機(jī)結(jié)合的交叉稽核方式，將獲取的第三方信息與納稅人自行申報(bào)、雇主代扣代繳的信息進(jìn)行自動比對。若交叉稽核發(fā)現(xiàn)申報(bào)異常的納稅人，則對其實(shí)施重點(diǎn)稽核。而高收入者的收入來源多樣化，申報(bào)項(xiàng)目相對復(fù)雜，偷稅的風(fēng)險(xiǎn)較大，因此被IRS稽核的個人所得稅申報(bào)表中，高收入群體比低收入群體概率更高。此外，英國、德國等國家的稅法也都明確規(guī)定哪些單位和個人負(fù)有向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告信息的義務(wù)、報(bào)告何種信息以及對不提供信息者給予何種處罰。鑒于這些國家的稅法級次較高，各部門十分重視對稅法的遵從，在對納稅人信息的提供上不僅及時全面，而且規(guī)范統(tǒng)一，便于各部門數(shù)據(jù)無縫銜接。納稅人的任何一項(xiàng)行為，最終都將受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的嚴(yán)密監(jiān)控，大大減少了因信息不對稱所帶來的偷逃稅行為。

（四）嚴(yán)厲的違法處罰制度

沒有嚴(yán)苛的處罰，就難以樹立稅法的威嚴(yán)，難以貫徹稅收法的剛性。德國是國際上以涉稅處罰嚴(yán)苛而著名的國家之一，其個人所得稅征管實(shí)行重點(diǎn)監(jiān)控、普遍抽查的方式，即對于普通百姓隨機(jī)抽查，而對高收入者重點(diǎn)跟蹤監(jiān)控，一旦懷疑某位高收入者虛假申報(bào)，便會對其真實(shí)收入和銀行賬戶進(jìn)行全面審核，當(dāng)確定違法證據(jù)，立即展開調(diào)查，而且德國稅法規(guī)定的追訴期非常長，存以僥幸的納稅人只能望法興嘆。在美國，個人的偷稅成本也非常高。一方面，納稅人若被界定為主觀故意偷稅行為，將面臨輕則罰款，重則入獄的懲罰。另一方面，該偷稅行為會被作為信用污點(diǎn)被記錄在個人的信用系統(tǒng)里，直接損害納稅人形象，大大增加日后信用消費(fèi)、求職就業(yè)、商業(yè)交易等經(jīng)濟(jì)社會活動成本。

三、國內(nèi)高收入者個人所得稅直接管理的現(xiàn)狀分析

近年來，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)積極開展高收入者個人所得稅征管工作，對高收入者個人所得稅的直接管理工作積累了不少經(jīng)驗(yàn)。綜合各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的相關(guān)做法，針對高收入者個人所得稅的直接管理措施主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）立足源頭管控，建立高收入者個人信息數(shù)據(jù)庫

首先，確定直接管理對象。直接管理的高收入者主要分為三大類：第一類是符合《個人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定負(fù)有自行納稅申報(bào)義務(wù)的個人，重點(diǎn)為年所得12萬元以上及兩處以上取得所得的個人；第二類是在境內(nèi)任職受雇或從境內(nèi)取得收入并在中國有納稅義務(wù)的無住所個人，即外籍人員；第三類是有其他非工資薪金收入項(xiàng)目所得的個人，如有股權(quán)分紅和非上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的自然人、房地產(chǎn)企業(yè)的自然人股東、擁有營業(yè)用房的個人房主等個人。

其次，對直接管理對象建立一戶式的戶籍檔案。檔案信息一般包括稅務(wù)登記基礎(chǔ)信息，個人所得稅所得項(xiàng)目信息，個人投資、收入、財(cái)產(chǎn)信息、申報(bào)納稅信息、違章處罰信息等與納稅有關(guān)的全面綜合信息，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)定期對戶籍信息進(jìn)行核對、更新，從而實(shí)現(xiàn)對高收入者的動態(tài)跟蹤管理。

（二）依托數(shù)據(jù)平臺，構(gòu)建收入項(xiàng)目所得風(fēng)險(xiǎn)模型

各地地稅機(jī)關(guān)在數(shù)據(jù)平臺的構(gòu)建方面進(jìn)行了積極的嘗試，以省局大集中系統(tǒng)和風(fēng)險(xiǎn)管理平臺為依托，以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，以稅收風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)體系為保障，以一戶式的模塊架構(gòu)來建立自然人檔案，將散落在各個模塊中涉及自然人功能的模塊整合在一起，建立全新的自然人稅收管理平臺，實(shí)現(xiàn)從自然人登記到日常稅收征管、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對的全過程信息化應(yīng)用，為開展直接管理提供了技術(shù)支撐。

此外，各地地稅機(jī)關(guān)還先后建立多項(xiàng)高收入個人所得稅直接管理的征管風(fēng)險(xiǎn)模型，如外籍人員個人所得稅風(fēng)險(xiǎn)模型、個人所得稅股權(quán)轉(zhuǎn)讓風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)模型、個人所得稅明細(xì)申報(bào)工薪所得總額與企業(yè)所得稅稅前扣除工資薪金支出總額差異率分析模型等。利用數(shù)據(jù)分析，鎖定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對事項(xiàng)，各個風(fēng)險(xiǎn)模型體現(xiàn)的信息資源集成整合、效率優(yōu)先的工作模式及理念為今后高收入者直接管理工作的全面開展提供了有益的借鑒。

（三）借助社會力量，搭建稅務(wù)信用管理平臺

各地地稅機(jī)關(guān)著手搭建自然人稅務(wù)信用管理平臺，啟動自然人稅務(wù)信用信息數(shù)據(jù)庫建設(shè)，重點(diǎn)歸集高收入人群涉稅信息，主要包括：納稅人基本信息；分稅種明細(xì)信息；處罰明細(xì)信息以及表彰（獎勵）明細(xì)信息。同時，稅務(wù)機(jī)關(guān)積極與人民銀行合作，利用人民銀行征信系統(tǒng)業(yè)已形成的品牌效應(yīng)，在符合《征信業(yè)管理?xiàng)l例》（中華人民共和國國務(wù)院令第631號）征信業(yè)務(wù)規(guī)則的前提下，將自然人納稅人部分涉稅指標(biāo)納入人民銀行征信系統(tǒng)，借助第三方力量，形成社會聯(lián)動，合力加強(qiáng)對高收入群體個人所得稅征管，以倒逼機(jī)制促進(jìn)高收入者稅法遵從度的提高。

四、高收入者個人所得稅直接管理的政策建議

（一）進(jìn)一步推進(jìn)高收入者納稅人識別號的建立

推進(jìn)納稅人識別號的建立，特別是以高收入者建立納稅人識別號為先行，不僅有利于明確監(jiān)管對象，助推不同部門間信息傳遞與共享，同時也對未來征管改革全面建立統(tǒng)一的納稅人識別號制度積累寶貴經(jīng)驗(yàn)。

在具體推進(jìn)過程中，應(yīng)做好以下幾項(xiàng)工作：第一，登記范圍需擴(kuò)展。不僅要將年所得12萬元以上以及兩處以上取得所得的個人納入納稅人識別號的登記范圍，還應(yīng)當(dāng)結(jié)合各地區(qū)經(jīng)濟(jì)總體水平、產(chǎn)業(yè)發(fā)展趨勢和高收入者收入來源特點(diǎn)，將個體工商大戶、規(guī)模較大的私營業(yè)主、合伙企業(yè)的個人合伙人、投資金額較大的個人股東、擁有營業(yè)用房的個人房主以及外籍個人納入登記范圍。第二，統(tǒng)籌編碼規(guī)則。高收入者納稅人識別號應(yīng)主要以納稅人身份證件號為基礎(chǔ)，應(yīng)著眼長遠(yuǎn)，統(tǒng)籌兼顧，既便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管，同時也便于在其他部門的推廣使用，特別是能夠與諸如銀行、保險(xiǎn)、房管等部門使用統(tǒng)一編碼，便于信息傳遞與共享，使納稅人在開立賬戶、繳納社會保險(xiǎn)、不動產(chǎn)登記以及簽署合同時均使用統(tǒng)一的納稅人識別號。第三，后續(xù)管理需加強(qiáng)。納稅人識別號一經(jīng)建立，需要在日常工作中得以有效使用，例如進(jìn)一步規(guī)范個人所得稅稅收優(yōu)惠政策，尤其是針對高收入者享受較多的優(yōu)惠項(xiàng)目，一律要求不按規(guī)定使用納稅人識別號者不能享受相關(guān)優(yōu)惠。

（二）進(jìn)一步搭建聯(lián)網(wǎng)互通的高收入者管理信息系統(tǒng)

各地地稅機(jī)關(guān)應(yīng)以現(xiàn)有的自然人數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)，按照高收入者納稅人識別號為索引，整合升級現(xiàn)有系統(tǒng)，搭建高收入者的管理信息系統(tǒng)。系統(tǒng)構(gòu)建應(yīng)至少包含納稅服務(wù)、稅源監(jiān)控、風(fēng)險(xiǎn)管理、信用評價等子系統(tǒng)，使之能夠全方位支撐高收入個人所得稅直接管理的各個環(huán)節(jié)，并將稅收工作的全流程充分涵蓋。在系統(tǒng)搭建過程中，開放部分非涉密資源，實(shí)現(xiàn)全國聯(lián)網(wǎng)，并提供強(qiáng)大的詳細(xì)檢索功能，以便于檢索納稅人情況、交易概覽、合同協(xié)議、所得計(jì)算、稅項(xiàng)申報(bào)等重要信息，真正實(shí)現(xiàn)稅收情報(bào)交換。

（三）進(jìn)一步強(qiáng)化對高收入者個人所得稅的稽查力度和違法信息曝光力度

強(qiáng)有力的稅務(wù)稽查制度，是高收入者個人所得稅直接管理模式得以高效運(yùn)行的重要保障。然而高收入者往往并不是稅法上的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人，稅務(wù)稽查的查賬權(quán)、查證權(quán)等多項(xiàng)稽查權(quán)無法行使。對此，征管法征求意見稿第二十八條授予了稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查自然人納稅人的權(quán)力。同時第九十一條規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)可以檢查：“自然人納稅人取得收入的單位與納稅相關(guān)的賬簿和資料；到網(wǎng)絡(luò)交易平臺提供機(jī)構(gòu)檢查網(wǎng)絡(luò)交易情況，到網(wǎng)絡(luò)交易支付服務(wù)機(jī)構(gòu)檢查網(wǎng)絡(luò)交易支付情況；涉嫌取得虛假發(fā)票的非納稅單位和個人的發(fā)票使用情況；未登記為生產(chǎn)經(jīng)營場所卻用于生產(chǎn)經(jīng)營的場所；到相關(guān)部門調(diào)取納稅人財(cái)產(chǎn)登記情況及身份信息。”

對情節(jié)嚴(yán)重、數(shù)額巨大的偷稅、逃稅行為除經(jīng)濟(jì)處罰、刑事處罰外，還應(yīng)進(jìn)行信譽(yù)懲戒。如通過降低信用評級，阻止出境，限制擔(dān)任重要職位，限制高消費(fèi)以及向征信部門通報(bào)等方式，讓違法者一時違法，處處受限，以此體現(xiàn)法律的嚴(yán)肅性和公平性。

（四）進(jìn)一步加大宣傳力度，提升納稅人遵從意識

納稅遵從是對稅收法律制度合理性的認(rèn)可，是稅法據(jù)以實(shí)施的重要保障，只有依賴于納稅人遵從意識的不斷提升，才能夠?qū)崿F(xiàn)稅款的及時入庫并減少征納摩擦，促進(jìn)稅收秩序良性循環(huán)。遵從習(xí)慣的養(yǎng)成，是一個長期性、持續(xù)性的過程，結(jié)合目前我國高收入者個人所得稅的實(shí)際繳納情況，應(yīng)該進(jìn)一步加大稅法宣傳力度，借助各種渠道對高收入者個人所得稅直接管理模式進(jìn)行廣泛宣傳。比如，可利用稅務(wù)機(jī)關(guān)的網(wǎng)站發(fā)布相關(guān)政策公告，利用網(wǎng)絡(luò)平臺、12366熱線解答納稅人的疑問，利用報(bào)紙、電視等傳統(tǒng)媒體宣傳社會關(guān)注熱點(diǎn)及納稅人需要知曉的問題，利用微博、微信等新媒體及時暢通自然人與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通渠道。用輿論宣傳攻勢，讓個人所得稅法深入人心，提高高收入者的納稅自覺性，最終形成納稅遵從。

1.高培勇.個稅改革：還是要加快向綜合與分類結(jié)合制轉(zhuǎn)軌[J].稅務(wù)研究,2008,(1).

2.陳志健.高收入者個人所得稅納稅申報(bào)存在的問題與對策[J].稅務(wù)研究,2009,(4).

3.劉 軍.國外個人所得稅征管經(jīng)驗(yàn)及借鑒[J].涉外稅務(wù),2011,(3).

（責(zé)任編輯：微仁）

F812.423

A

2095-1280(2016)06-0032-04

鞠 銘，男，中共國家稅務(wù)總局黨校講師；趙慧芝，女，中共國家稅務(wù)總局黨校講師。