王曼琳

摘要：本文通過對公允價值計量與會計穩(wěn)健性的分析和探討，明確了二者在一定條件下的相互影響，并提出了一些相關問題的解決方法。企業(yè)應正確認識公允價值確認與會計穩(wěn)健性之間的相互影響，合理處理二者關系，才能使切身利益得以保護，同時提高自身的競爭力。

關鍵詞：公允價值；會計穩(wěn)健性；會計信息

一、引言

會計穩(wěn)健性是會計信息質量的特征之一，在降低不確定性與風險等方面有著顯著的優(yōu)勢，因此得到了國際上眾多企業(yè)的認可和使用。公允價值作為一種會計計量屬性，因其提供的會計信息具有更高的相關性，能更好地滿足決策有用的會計目標，也被國際上越來越多的企業(yè)所采用。長久以來，學術界一直在探求二者的相互影響，提出針對二者矛盾的解決方法有著深刻的現(xiàn)實意義

二、相關理論基礎

（一）公允價值的內涵

公允價值（Fair Value）亦稱公允市價、公允價格。是指在計量日發(fā)生的有序交易中，市場參與者之間出售一項資產(chǎn)所能收到的價格或者轉移一項負債所需支付的價格。亦可表述成熟悉情況的買賣雙方在公平交易的條件下所確定的價格，或無關聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買賣的成交價格。可以看出，公允價值是一種估計值，并且由公平交易、持續(xù)經(jīng)營等多種條件所限定。它在交易性金融資產(chǎn)、可出售金融資產(chǎn)的計量等方面發(fā)揮著重要作用。公允價值相對于歷史成本，歷史成本則反應的是過去的信息，從過去資產(chǎn)和負債產(chǎn)生的時點為始，價格不再隨著市場經(jīng)濟水平的變動而發(fā)生變動，始終保持固定，然而在國際資本市場發(fā)展和金融衍生工具的時代背景下，根本沒有歷史成本可以作為估計的基礎，只能以公允價值為計量基礎，此時公允價值提供的會計信息具有更高的相關性。公允價值的確定，需要依靠會計人員的職業(yè)判斷。在實務中，公允價值通常由資產(chǎn)評估機構對被并企業(yè)的凈資產(chǎn)進行評估得出，過程參照市場的估計價格，并且始終面向未來。其來源也是多方面的，主要來源于活躍的市場提供的公開報價、價值評估模型評估價格以及交易對手提供的報價三種，這里不再詳細論述。

（二）會計穩(wěn)健性的內涵

會計的穩(wěn)健性原則是企業(yè)會計確認與計量的傳統(tǒng)，也是會計核算中運用的一項重要原則，《企業(yè)會計制度》以及已發(fā)布的具體會計準則均體現(xiàn)了這一原則。穩(wěn)健性原則又稱謹慎性原則。此原則要求會計人員在處理企業(yè)不確定的經(jīng)濟業(yè)務時，應持謹慎的態(tài)度，驗證利潤收益時，只有獲得充分證據(jù)和十足把握時才予以確認，而對損失等要時刻保持警惕，凡是可以預見的損失和費用都要隨時確認，這正是對收益和損失的不對稱性處理的體現(xiàn)。在一般情況下，穩(wěn)健性表明了資產(chǎn)的賬面價值會低于其市場價值。會計穩(wěn)健性有兩種來源，分別是會計方法的選擇以及確認收益和損失的不對稱的及時性?，F(xiàn)階段學者們大都認可將會計的穩(wěn)健性分為兩類，依據(jù)其性質的差異，第一類為條件穩(wěn)健性，亦稱為非獨立穩(wěn)健性，會計處理方法伴隨著經(jīng)營環(huán)境的變化而做出調整，資產(chǎn)的賬面價值會在預見損失發(fā)生或者預見惡劣經(jīng)營環(huán)境發(fā)生時減少，在預見的損失減少或預見損失不再發(fā)生以及經(jīng)營環(huán)境好轉時不再轉回減值損失，此時會計上對有利消息（或有利環(huán)境）和不利消息（或不利環(huán)境）的反應水平有著顯著的差異，顯然對不利消息（或不利環(huán)境）的反應更加明顯。第二類為非條件穩(wěn)健性，亦稱獨立穩(wěn)健性。會計處理方法不會隨經(jīng)營環(huán)境的變化而變化，而是在資產(chǎn)和負債形成時確定。

三、公允價值與會計穩(wěn)健性的相互影響

如何合理處理公允價值與會計穩(wěn)健性之間的關系也一直是學術界長期的熱門話題。在當前各國會計準則日益趨同的情況下研究二者關系，并將其加以交融有著重大意義。公允價值與會計穩(wěn)健性的相互作用和影響是多方面的，并可以從多種角度入手研究，其中有四個方面的影響占有主要地位：

1.由公允價值變動導致的當期損益變動或期末凈資產(chǎn)的波動，往往不能使企業(yè)經(jīng)營管理中存在的問題真實地反應出，抑制了會計穩(wěn)健性的體現(xiàn)，但在一定程度上緩解了信息的不對稱。需要指出的是，會計穩(wěn)健性在面對不確定的收益或損失時，對資產(chǎn)和負債有著不對稱的處理態(tài)度，而公允價值則強調了在市場交易前提下，如實的對不確定損失或收益進行全面反映，能夠及時反映出企業(yè)財務狀況等隨經(jīng)營環(huán)境的變化，雙向對稱反映了不對稱事項，從而使得決策者可以獲得更相關的會計信息。

2.會計穩(wěn)健性中強調了驗證利潤收益時，只有獲得充分證據(jù)和十足把握時才予以確認，而公允價值計量中要求按照市場物價水平的變動提前確認收益，在這一點上，二者是相沖突的。

3.我國對于公允價值估計的技術和方法尚不完善，估計過程涉及到很多管理層對未來的假設和判斷（如未來的現(xiàn)金貼現(xiàn)），并需要采用適當?shù)墓纼r模型，因此企業(yè)對公允價值的計量缺乏可靠性，主觀隨意性較大，為管理層操縱利潤達到會計目標提供了可趁之機，對會計穩(wěn)健性的實現(xiàn)構成威脅。美國安然事件就是一個例子。然而。在這一點上二者并非是完全對立的，企業(yè)如果能充分利用會計穩(wěn)健性對公允價值進行合理的估計和推測，則會促進公允價值更好的應用。國內學者蔣珩曾指出有效實施公允價值是以穩(wěn)健性作為保障的，同時公允價值可以彌補會計穩(wěn)健性的不足，并對其進行修正。

4.上述已經(jīng)點明了面對不確定的市場環(huán)境，公允價值與會計穩(wěn)健性對資產(chǎn)和負債有著不同的處理態(tài)度，方法不同。但在市場交易中，二者也表現(xiàn)出了協(xié)同作用，都有助于揭示并反映市場風險以及市場的不確定性，在一定程度上促進了合約的有效訂立。當在市場不活躍的情況下，二者所反映出的財務狀況和經(jīng)營成果并沒有顯著的不同，由此來看，公允價值的一部分內在要求與穩(wěn)健性相契合。

四、解決公允價值計量中的會計穩(wěn)健性問題

國內外許多學者已經(jīng)對更合理的確定公允價值以平衡與會計穩(wěn)健性的關系進行了深入的研究，國內學者曾提出了二元會計計量和報告模式（謝榮，2008），即同時采用歷史成本和公允價值兩個計量屬性來對每一資產(chǎn)、負債、收入、費用項目進行計量和報告的模式。葛家澍等人提出了，公允價值計量在財務會計中是有用的，將公允價值計量與確認相結合的公允價值會計卻無用，因為它是估計數(shù)字，若在資產(chǎn)、負債、權益（凈資產(chǎn)）和收益中確認，這就歪曲了財務報表的數(shù)字（2009），此外還有一些其他方法和模型有助于公允價值的合理確認和應用。所有的報告和數(shù)據(jù)都表明，企業(yè)可以實行兩種計量屬性，在保證會計信息可靠性和穩(wěn)健性的條件下，對金融衍生產(chǎn)品、投資性房地產(chǎn)等某些特定資產(chǎn)采用公允價值計量，即計量屬性并存模式，此外應完善公允價值的估值方法和評估過程，嚴格界定公允價值的確認，減少第三級次的確認（可靠性低）①。

隨著全球經(jīng)濟的快速發(fā)展，市場經(jīng)濟的變化萬千，采用公允價值計量方法已經(jīng)是不可避免的事?；诒疚囊陨咸接?，公允價值與會計穩(wěn)健性的產(chǎn)生、發(fā)展都有其深刻的經(jīng)濟背景，我們都應對其予以同等的關注和重視，但無論采用哪種計量方法，都要充分研究在不穩(wěn)定市場下的所受到限制和約束，不要放松對資產(chǎn)、利潤高估的警惕性，并提供相應的手段使得公允價值的波動幅度不超過企業(yè)的預期。

注解：

①FASB將公允價值界定為三個層次：交易價格、類似市場報價、估值模型。其使用條件分別為：當活躍市場上存在相同的資產(chǎn)或負債報價時，可以不做任何調整使用該報價；當活躍市場上沒有相同但有相似資產(chǎn)或負債的價格信息，必須調整后作為公允價值估計的輸入?yún)?shù)，且調整必須是能客觀確定的；市場上不存在關于資產(chǎn)或負債的可觀察輸入信息，必須依賴估價模型。

參考文獻：

[1]蔣珩.穩(wěn)健性視角下公允價值對會計信息質量的影響.企業(yè)經(jīng)濟.2012（12）：175-178

[2]黃冬萍.公允價值與會計穩(wěn)健性研究.時代金融旬刊.2011（35）：100-101

[3]武凝.淺析公允價值的會計穩(wěn)健性.消費導刊.2009（1）：38-39