陳夢云

安徽財經(jīng)大學(xué)

論“其他綜合收益”披露的必要性

陳夢云

安徽財經(jīng)大學(xué)

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 30 號 - 財務(wù)會計列報》(2014 )首次提及“其他綜合收益” 科目，這是繼2009年以來我國企業(yè)會計準(zhǔn)則又一次較大規(guī)模的變動，反映了該科目核算的重要性。本文通過探討“其他綜合收益”在我國的發(fā)展歷程以及在列報披露中發(fā)揮的作用來說明“其他綜合收益”正確披露的必要性，以期指導(dǎo)會計實踐。

其他綜合收益；其他資本公積；報表披露

隨著改革開放的深入，市場經(jīng)濟在我國取得進一步發(fā)展，企業(yè)收益的構(gòu)成正在不斷突破傳統(tǒng)會計收益的形式，傳統(tǒng)會計收益信息已不能滿足財務(wù)報告使用者決策的需要，一些未在損益中確定的利得和損失同樣能對企業(yè)真實的財務(wù)狀況產(chǎn)生很大影響。同時，隨著我國在全球經(jīng)濟地位的上升，作為核算工具的會計需要采用統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，以使我國在經(jīng)濟全球化的背景下得到更好的發(fā)展，這要求我國的會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則趨同。而“其他綜合收益”是在我國企業(yè)會計準(zhǔn)則修改幅度較大的項目。以下從發(fā)展歷程，計量內(nèi)容以及列報披露三個方面詳盡闡述“其他綜合收益”，從而論證它披露的必要性。

一、發(fā)展歷程

發(fā)展歷程代表著我國會計的發(fā)展方向，了解發(fā)展歷程即是了解一件事物的源頭，有助于我們的判斷和理解。在綜合收益方面，我國準(zhǔn)則有如下三個發(fā)展歷程：

(一) 2006 年 2 月財政部發(fā)布的基本準(zhǔn)則中引入了全面收益觀的理念，明確提出了“利得”和“損失”兩個概念。雖然并未在報表格式和披露要求上得到充分體現(xiàn)，但 “利得”和“損失”兩個概念的引入，拓展了傳統(tǒng)會計收益的范圍，為“綜合收益”理念的引入打下了基礎(chǔ)。

(二)2009 年 6月，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第 3 號》，要求上市公司從2009 年開始在利潤表中列報 “綜合收益總額”和“其他綜合收益” 項目。同時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中詳細(xì)披露其他綜合收益各項目及其所得稅的影響，以及原計入其他綜合收益﹑當(dāng)期轉(zhuǎn)入損益的金額等信息，標(biāo)志著我國企業(yè)會計實踐將正式引入綜合收益的概念。

(三)2014 年 1 月，財政部發(fā)布了修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 30號—— — 財務(wù)報表列報》(以下簡稱 CAS 30 )，其核心內(nèi)容和主要變化是要求增加其他綜合收益。為了提高財務(wù)報表信息的決策有用性，新修訂的CAS30 采用列舉的方式，較為詳細(xì)地列示了其他綜合收益列報的范圍，新增其他綜合收益一級會計科目來核算沒能在當(dāng)期損益中確認(rèn)的利得和損失的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

二、計量內(nèi)容

我國會計準(zhǔn)則修訂的過程，是結(jié)合我國具體國情與國際會計準(zhǔn)則接軌的過程，也是不斷完善的過程。認(rèn)識 “其他綜合收益”的必要性，應(yīng)從其計量方面了解。具體歸納如下：

(一)按照權(quán)益法核算的在被投資單位可重分類進損益的其他綜合收益變動中所享有的份額。 根據(jù) 《CAS 2 長期股權(quán)投資》(2014 )的規(guī)定，投資方取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位其他綜合收益的份額，確認(rèn)其他綜合收益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

(二)可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失。根據(jù)《CAS 22 金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)定： 在資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價值計量，且公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益(其他綜合收益)。

(三)持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失。根據(jù)《 CAS 22 金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定，將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，在重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益 (其他綜合收益)，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

(四)現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于有效套期的部分。按照《 CAS 24 套期保值》的規(guī)定，現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于有效套期的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為所有者權(quán)益(其他綜合收益)；屬于無效套期的部分(扣除直接確認(rèn)為所有者權(quán)益后的其他利得或損失)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益；境外經(jīng)營凈投資的套期，應(yīng)當(dāng)按照類似于現(xiàn)金流量套期的規(guī)定處理。

(五)外幣財務(wù)報表折算差額。根據(jù)《CAS 19 外幣折算》的規(guī)定，企業(yè)對境外經(jīng)營的財務(wù)報表進行折算時，應(yīng)當(dāng)將外幣財務(wù)報表折算差額在資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示 (其他綜合收益)。

三、會計解決的是計量，記錄和報告問題

上述從計量方面討論了其他綜合收益，以下從報告方面研究如何正確披露。我國對其他綜合收益列報與披露有個明顯的演進過程：

(一)2009年我國發(fā)布《會計準(zhǔn)則解釋第3號征求意見稿》

● 利潤表每股收益下增列“其他綜合收益”和“綜合收益”

● 其他綜合收益項目以凈值反映

● 附注披露其他綜合收益詳細(xì)

(二)2014年財政部發(fā)布最新修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號—財務(wù)報告列報》

● 分類別列示，單獨設(shè)置“其他綜合收益”科目

● 規(guī)范利潤表﹑資產(chǎn)負(fù)債表﹑所有者權(quán)益變動表并修訂附注格式

修訂后的CAS30，對其他綜合收益進行單獨列報并設(shè)置其他綜合收益，會計科目與報表之間的關(guān)系更加明晰，財務(wù)報告反映的會計信息更加真實可靠，另外，三張報表(資產(chǎn)負(fù)債表﹑利潤表﹑所有者權(quán)益變動表)中的其他綜合收益項目得以形成勾稽關(guān)系，報告體系更加嚴(yán)密科學(xué)。

四、總結(jié)

從目前來看，“綜合收益觀”才是社會的主流。綜合收益觀認(rèn)為，綜合收益包含財務(wù)報告主體在財務(wù)報告期內(nèi)，同所有者以外的其他方進行交易或發(fā)生的其他事項所引起的所有權(quán)益(即凈資產(chǎn))變動。包括凈利潤與其他綜合收益，即為當(dāng)期所有已確認(rèn)的收入﹑費用﹑利得和損失，無論是否為當(dāng)期經(jīng)營成果或是否實現(xiàn)，都應(yīng)屬于“綜合收益”。在此觀點下，正確的計量和報告其他綜合收益科目是每個會計工作者應(yīng)該掌握的內(nèi)容。當(dāng)然，沒有十全十美的準(zhǔn)則，無論是我國的還是國際的會計準(zhǔn)則，都會隨著社會的發(fā)展不斷的改進與完善。

[1]企業(yè)會計準(zhǔn)則委員會.企業(yè)會計準(zhǔn)則案例講解(2014 年版)[M].上海立信會計出版社，2014

[2]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第 3號[S].2009.

[3]中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2015.

陳夢云，1996.6.24，女，漢族，安徽六安，本科，安徽財經(jīng)大學(xué)