邱華

【摘 要】 文章以金融業(yè)的汽車金融公司為樣本，測算了稅率為6%“營改增”方案的財務影響，以及在實務操作中如何全面準備實施和推進“營改增”項目的應對策略及難點分析，為金融業(yè)“營改增”的實施提供實證研究支持并提出建議。

【關(guān)鍵詞】 金融業(yè)； 營改增； 實證研究

中圖分類號：F832.2 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）02-0105-04

一、引言

（一）增值稅的發(fā)展歷史

增值稅起源于1950年的法國，隨后在很多西方國家中迅速推廣，主要在以下三個方面優(yōu)勢明顯：第一，不論商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)有多少，不重復征稅，解決了道道流轉(zhuǎn)、道道征稅的問題。第二，僅對企業(yè)的新增價值征稅，體現(xiàn)了量能負稅的原則。第三，有利于引導和鼓勵企業(yè)在公平競爭中做大做強，具有稅收“中性”。

我國1979年引入增值稅，開始僅限于在重復征稅的機械、機器行業(yè)，后來多次拓展范圍。從2012年起，陸續(xù)開始在交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)分區(qū)域試點，截至2014年底，交通運輸業(yè)、廣播影視業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)均實現(xiàn)全國范圍的營改增；至2015年底，全國僅房地產(chǎn)建筑安裝業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)尚未納入增值稅。預計2016年，將適時發(fā)布針對這三個行業(yè)營改增的具體政策并推進實施。

（二）國際上金融業(yè)征收增值稅的做法

1.按項目確定金融業(yè)增值稅

總的來說，金融行業(yè)征收增值稅的國家一般通過分別不同項目來確定，而在立法時，加入經(jīng)濟合作與發(fā)展組織的國家已對金融業(yè)全面實行了增值稅，將金融業(yè)務細分為貨幣結(jié)算、銀行賬戶服務、信用卡服務、貸款提供、人壽保險、財產(chǎn)保險等27類。即：對金融企業(yè)的核心業(yè)務免稅，附屬業(yè)務征稅；對于金融收費中的顯性收費業(yè)務征稅，隱性收費業(yè)務免稅。

2.金融業(yè)增值稅稅率不一

大體上，對金融業(yè)征收增值稅的國家普遍實行與普通商品和勞務增值稅相一致的稅率，而各國和地區(qū)又有區(qū)別，匯總?cè)缦拢?/p>

（1）亞洲與太平洋理事會成員的增值稅率與世界平均水平相比是較低的，從2004—2009年數(shù)據(jù)看，平均在10%～11%之間，較世界平均水平低約5個百分點。

（2）與我國相鄰的部分國家（地區(qū)）對比看：韓國、印尼、越南增值稅標準稅率在10%左右，新加坡、日本、我國臺灣地區(qū)在5%左右。

（3）在對顯性金融服務課稅的一致做法下，歐盟國家對隱性收費的金融業(yè)務實行免稅，但進項稅額不能抵扣；新西蘭對隱性收費和出口的金融服務適用零稅率；澳大利亞對隱性金融服務采取免稅，同時劃定了75%的進項稅額抵免率。

（三）我國實施金融業(yè)“營改增”稅制路徑選擇

2015年3月，樓繼偉部長在全國“兩會”答記者問時表示，“營改增”是最傷腦筋的一個問題。而金融業(yè)由于其自身發(fā)展的特點，子行業(yè)和業(yè)務種類眾多，業(yè)務系統(tǒng)和核算復雜且業(yè)務量巨大，金融業(yè)在“營改增”過程中確實困難重重，需要仔細斟酌。

對我國金融業(yè)“營改增”的方案選擇，業(yè)內(nèi)有很多討論，筆者建議將金融業(yè)“營改增”的路徑設(shè)計為兩步走，以更符合事物發(fā)展的規(guī)律和接近國際增值稅多年發(fā)展的實務經(jīng)驗。

第一步：先按照一般征稅方式，稅率為6%，接近于營業(yè)稅的5%，征稅范圍與營業(yè)稅基本一致；各家金融機構(gòu)先搭建起增值稅模式下的信息系統(tǒng)架構(gòu)，嘗試對部分成本費用進行進項稅抵扣，養(yǎng)成增值稅核算下的稅務管理合規(guī)要求；

第二步：根據(jù)第一步實施的效果和反映的問題，逐步改革推進，以達到按不同金融業(yè)務性質(zhì)分類區(qū)別稅率和稅基的方式。

本文以下的研究將從第一步的模式出發(fā)，以汽車金融公司的具體業(yè)務為例，從實務研究角度展開分析。

二、金融業(yè)“營改增”方案財務影響和應對策略

（一）金融業(yè)“營改增”財務影響測算的前提條件

在金融業(yè)“營改增”的財務影響分析中，本文選擇以業(yè)務結(jié)構(gòu)相對簡單、獨立而完整，內(nèi)控健全的汽車金融公司為例，進行財務影響測算分析。由于當前金融行業(yè)“營改增”政策還未公布，對于金融業(yè)的增值稅處理尚存在不確定性，本文在某汽車金融公司2016年度預算的基礎(chǔ)上，設(shè)定如下假設(shè)前提進行測算。

1.對于各類收入業(yè)務，筆者基于表1中的情形來測算

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（1）貸款利息收入為汽車金融公司的主營業(yè)務收入，來自于收取個人零售客戶、經(jīng)銷商庫存客戶、機構(gòu)貸款客戶的汽車消費貸款利息。在增值稅下，將面臨貸款利息收入的價稅分離，稅率比營業(yè)稅略高。

（2）直接收費的金融服務，對于汽車金融公司來說，為推進零售客戶消費信貸和經(jīng)銷商庫存信貸業(yè)務，收取的客戶逾期違約金、手續(xù)費等收費項目收入列為應稅項目。

（3）金融往來利息收入屬于原營業(yè)稅項下的免稅收入，假設(shè)繼續(xù)在增值稅下免稅。

2.所有供應商均為增值稅一般納稅人的情況

假設(shè)所有供應商均為增值稅一般納稅人，對于采購可獲得增值稅專用發(fā)票用以抵扣增值稅進項。

從金融行業(yè)情況來看，其可以抵扣的進項稅不多。主要費用中的工資薪金/福利性支出、差旅費/業(yè)務招待費支出，這兩部分都無法進行進項稅抵扣，而能夠進行進項稅抵扣的一些費用，預計僅占總費用的三至五成左右。

3.存款利息支出和借款利息支出的情況

假設(shè)對于存款利息支出和金融機構(gòu)間借款的利息支出在增值稅體制下延續(xù)免稅，無法抵扣增值稅進項。對于賺取息差收入運營的汽車金融公司，其資金來源端的股東存款利息收入和金融機構(gòu)同業(yè)的貸款成本不可以抵扣，將有大量的融資成本不能進行進項稅抵扣，假設(shè)這部分融資成本在整個金融業(yè)“營改增”鏈條上均免稅，對公司影響即可控。

4.所有增值稅在上海繳納的情況

假設(shè)所有增值稅均在上海繳納，附加稅費率為應交增值稅的13%。

5.不考慮汽車金融行業(yè)貼息業(yè)務的情況

暫不考慮汽車金融行業(yè)貼息業(yè)務的影響，即公司開出貼息發(fā)票給主機廠或經(jīng)銷商后，若對方可抵扣進項稅，則對方的盈利性提高，公司將面臨重新設(shè)計產(chǎn)品定價的問題。

（二）金融業(yè)“營改增”的財務影響測算

根據(jù)以上假設(shè)前提，測算某汽車金融公司“營改增”之后的稅負和利潤影響（表2、表3）?？梢姡盃I改增”后，流轉(zhuǎn)稅占銷售額之比從5.56%增長至5.9%，應交稅金將增長5.95%，稅負略有上升。

從利潤角度分析，以2015年預算為基礎(chǔ)，在不改變銷售信貸產(chǎn)品定價策略的情況下，“營改增”后稅前利潤將下降0.8%。為平衡這一稅務改革對盈利性的不利影響，金融業(yè)可以通過調(diào)整產(chǎn)品價格使營改增對于其利潤影響趨于中性，最終轉(zhuǎn)嫁到消費者身上。

（三）金融業(yè)“營改增”的實務應對策略

從實務操作層面，即便“營改增”分兩步走，要實現(xiàn)第一步都不是易事，需要在以下方面作出積極應對：

1.“營改增”對整個集團/公司影響重大（圖1）

與“營改增”密切相關(guān)的部門除了稅務和財務部門外，還有公司的各個部門，涉及業(yè)務團隊、系統(tǒng)建設(shè)團隊、法律合規(guī)團隊。涉稅人員包括全部管理層和各業(yè)務條線的涉稅業(yè)務人員，需要公司高層的高度重視，以及公司各業(yè)務部門的核心人員作為項目組成員，共同設(shè)置2016年度KPI并積極應對。

2.綜合ERP系統(tǒng)的改造

銀行等金融機構(gòu)交易眾多，都是通過各業(yè)務系統(tǒng)處理的，征收增值稅后各金融機構(gòu)要更新主要業(yè)務系統(tǒng)進行價稅分離，與財務系統(tǒng)、稅務開票系統(tǒng)銜接，工作量十分巨大。以某汽車金融公司為例，涉及增值稅模塊的開發(fā)和新增的系統(tǒng)如下：

（1）主要貸款業(yè)務系統(tǒng)：

利息收入和手續(xù)費收入：實現(xiàn)利息收入價稅分離。

傭金支出：實現(xiàn)含稅成本價稅分離。

增加機構(gòu)客戶信息以滿足增值稅開票的需求；根據(jù)不同合同性質(zhì)增加不同標記，以備增值稅分類計算之需；在相關(guān)的工作流業(yè)務平臺上作出相應調(diào)整。

（2）SAP財務系統(tǒng)：綜合銷項和進項數(shù)據(jù)形成增值稅管理模塊。

（3）費用報銷系統(tǒng)：設(shè)備采購和費用報銷，實現(xiàn)價稅分離，正確傳輸成本和進項稅金數(shù)據(jù)。

（4）增值稅開票金稅系統(tǒng)：按照稅務局規(guī)定，必須購買增值稅開票的金稅系統(tǒng)，以及認證增值稅專用發(fā)票的設(shè)備，應加強增值稅專票的開具和日常管理。

3.征管合規(guī)性問題

“營改增”后，金融業(yè)將面臨嚴格的增值稅合規(guī)性需求和大量開具與抵扣增值稅專用發(fā)票的合規(guī)需要。不是所有取得增值稅進項稅金認證后都可以抵扣，需要根據(jù)免稅額及過渡期營業(yè)稅收入占整體收入比例做進項轉(zhuǎn)出。進項稅金只有取得增值稅專用發(fā)票并通過稅務局指定的設(shè)備掃描認證通過后，方可抵扣。增值稅發(fā)票的管理要求非常嚴格，虛開/錯開/遺失都會直接影響公司成本，增加稅務風險。

4.關(guān)于傳統(tǒng)貼息業(yè)務的特殊稅務問題

按照目前汽車金融貼息業(yè)務的行業(yè)慣例，汽車金融公司收取了主機廠和經(jīng)銷商支付的貼息費用作為利息收入的一部分，而主機廠和經(jīng)銷商為商務促銷，共同推動當期汽車銷售和汽車金融業(yè)務。在營改增之后，由于汽車金融公司與主機廠和經(jīng)銷商之間并未簽訂貸款協(xié)議，汽車金融公司并未向主機廠和經(jīng)銷商提供貸款服務，就貼息部分而言，汽車金融公司繼續(xù)向貼息人（主機廠或經(jīng)銷商）開具增值稅專用發(fā)票，則可能存在虛開增值稅發(fā)票的風險。貼息業(yè)務作為汽車金融行業(yè)的慣例，在增值稅模式下，需要審慎考慮新的合作和操作模式，以符合合規(guī)性要求。

5.關(guān)于資產(chǎn)證券化（簡稱：ABS）業(yè)務的特殊稅務問題

ABS業(yè)務是以汽車金融信貸資產(chǎn)未來穩(wěn)定的現(xiàn)金流作為基礎(chǔ)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給特殊目的信托公司，通過發(fā)行債券進行融資，加強了公司的流動性水平。

（1）在增值稅體系下，原代扣代繳營業(yè)稅的操作可能無法延續(xù)。對于原貸款合同/關(guān)系沒有影響，也就是說原來的借貸關(guān)系依然存在，汽車金融公司應繼續(xù)為借款人提供貸款服務，借款人也依舊向汽車金融公司償還本息。從增值稅角度來說，只要提供了應稅服務，就會產(chǎn)生納稅義務。在“營改增”之后，貸款利息的增值稅可能需要由汽車金融公司繳納，而不是在營業(yè)稅制下，由特殊目的信托公司進行代扣代繳，因此，個人車貸的借款人很可能要求汽車金融公司就貸款利息開具增值稅發(fā)票，而特殊目的信托不是增值稅納稅人，不可能開具增值稅發(fā)票。

（2）ABS項目利息支出可能無法獲取稅務發(fā)票。無論是投資者還是信托計劃（不具有納稅主體資格），都不可能就投資ABS計劃獲取的利息收入開具增值稅發(fā)票。如果“營改增”后，金融業(yè)對于利息支出需要憑票進行進項抵扣，那么可能會產(chǎn)生無法扣除該部分成本的問題。另外，由于無法獲取有效憑證，該利息支出在企業(yè)所得稅前扣除也可能會存在問題。

三、對我國金融業(yè)“營改增”改革下的實務操作建議

（一）金融業(yè)“營改增”應采取分步式改革模式

因為金融業(yè)服務品種的復雜性和特殊性，在金融服務各環(huán)節(jié)、各項目增值稅稅基增值額的測算和應納稅款的準確判定都較為復雜。故金融業(yè)“營改增”可采取漸進式、分步驟地穩(wěn)步推動，如前文所提到的分兩步走的方案：第一步，先按照一般征稅方式，稅率為6%，較接近于營業(yè)稅下的5%，征稅范圍與營業(yè)稅基本一致；各家金融機構(gòu)先搭建起增值稅模式下的信息系統(tǒng)架構(gòu)，嘗試對部分成本費用進行進項稅抵扣，養(yǎng)成增值稅核算下的稅務管理合規(guī)要求。第二步，根據(jù)第一步實施的效果和反映的問題，逐步改革推進，以達到按不同金融業(yè)務性質(zhì)分類區(qū)別稅率和稅基的方式。前提是盡可能不新增稅賦和保證總稅收穩(wěn)定或略下降，逐漸與國際發(fā)達國家接軌，形成低稅率、寬稅基、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、征稅成本低的金融稅收體系。

（二）金融業(yè)“營改增”應構(gòu)建跨部門協(xié)調(diào)合作機制

一是創(chuàng)建稅務機關(guān)與金融監(jiān)管機構(gòu)，如中國人民銀行、銀監(jiān)會的定期溝通、協(xié)調(diào)機制。在對金融機構(gòu)“營改增”的政策設(shè)計和監(jiān)管過程中，稅務機關(guān)應適當介入，以便了解金融業(yè)特殊業(yè)務和創(chuàng)新金融產(chǎn)品，了解金融產(chǎn)品及市場的變化情況，從而制定與之相匹配的稅收政策。同樣，在制定金融稅收政策過程中，金融監(jiān)管機構(gòu)也應積極參與，提供制定稅收政策所必要的金融相關(guān)信息支持。

二是在金融業(yè)內(nèi)部，通過各種行業(yè)協(xié)會定期交流，及時將“營改增”準備和實施過程中的問題反映給監(jiān)管部門，更好地促進政策的制定和落地。

三是在每個實施“營改增”的金融機構(gòu)內(nèi)部，需要建立跨部門的合作溝通機制，各部門應共享這一關(guān)鍵指標，共同努力達成這一公司級的項目。

（三）協(xié)調(diào)分稅制下的平衡，延續(xù)原地方稅務返還政策

在分稅制下，“營改增”將觸動政府間收入分配格局，應設(shè)計該分稅制的比例調(diào)整，盡量減小“營改增”對地方稅收的沖擊，調(diào)動地方政府對增值稅政策的積極性，緩解增值稅收歸屬壓力，并考慮延續(xù)十二五期間乃至十三五期間地方財政的稅務返還。若考慮2015年5月國務院發(fā)布《關(guān)于稅收等優(yōu)惠政策相關(guān)事項的通知》（國發(fā)〔2015〕25號，簡稱“25號文”）的文件精神“將來稅收返還等事宜的最終審核權(quán)將收回國務院；但考慮到地方政府的實際情況和政府的公信力，如果地方政府已在履行的合約或承諾，將由地方政府繼續(xù)如期如約執(zhí)行”，在制定本次“營改增”政策時，也建議考慮各地方政府可延續(xù)的稅務返還政策，考慮分稅制下的比例或結(jié)構(gòu)調(diào)整，這也是來自金融業(yè)的真實需求和呼聲?！?/p>

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