張建寧

摘 要：隨著我國上市公司的快速發(fā)展，上市公司的利潤操縱作為財務報告舞弊的主要手段之一，已引起了社會各界的廣泛關(guān)注。上市公司利潤操縱的主要是由于利益驅(qū)動、法律法規(guī)不健全、監(jiān)督不力等因素共同作用的結(jié)果，因此，應從多方面尋求治理對策，如健全法律法規(guī)、提高會計人員素質(zhì)、建立誠信機制等。

關(guān)鍵詞：

上市公司；財務報告；利潤操縱

中圖分類號：

F83

文獻標識碼：A

文章編號：16723198（2015）23014702

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，我國上市公司財務報告造假操縱利潤內(nèi)幕遭到了諸多曝光，引起了國內(nèi)政府和經(jīng)濟市場的高度關(guān)注。上市公司財務報告的造假現(xiàn)象，嚴重影響了投資者的信心，不利于公司的經(jīng)營與發(fā)展。鑒于財務報告造假問題的現(xiàn)實性和嚴重性，以及這種行為造成的危害，無論是在理論上，還是實踐上，對上市公司財務報告造假問題進行深入研究都有重大的意義。

1 上市公司利潤操縱方式分析

1.1 提前確認收入或費用

提前確認收入是上市公司的會計人員經(jīng)常使用的修改有關(guān)會計信息的方法中的一種。例如，違反《企業(yè)收入準則第14號—收入》準則，在未來收入存在很多可變性因素時依舊確認收入等。

在以下兩種情況下，提前確認費用的運用的比例將會有所增加：第一，當期的利潤處在較高水平的情況時，上市公司就會嘗試著把某些收入結(jié)轉(zhuǎn)至后續(xù)會計期間；第二，為了實現(xiàn)某種目標，把本應該在以后會計期間負擔的費用提前在本期確認了，加大當期虧損，從而達到提高后期利潤水平的目的。

1.2 利用會計政策的漏洞和會計估計的變更進行利潤操縱

（1）利用會計政策的漏洞。在通常情況下，企業(yè)所引用的相關(guān)會計政策的標準理應保持一致，否則必然影響會計信息的真實性和可比性。因此不管進行何種變動，皆對變動后的會計政策，包括當期財務狀況產(chǎn)生的改變以及經(jīng)營結(jié)果受到的影響進行一定的解釋。而最近幾年來，多數(shù)上市公司管理當局對這方面支吾不語，但這一做法對粉飾上市公司會計報表的效果卻是顯著的。

（2）利用會計估計的變更。會計估計變的含義是由于所需會計估計產(chǎn)生了新的變化，或是因為對以往經(jīng)驗的而獲得了等多的會計信息等。會計估計變更對公司的經(jīng)營成果和財務狀況產(chǎn)生的巨大影響是確認無疑的。由于會計估計往往需要依據(jù)個人的經(jīng)驗來決斷，所以會計估計變動容易用來調(diào)節(jié)利潤。

1.3 隱蔽關(guān)聯(lián)交易操縱利潤

伴隨著會計準則在逐漸走向完善，上市公司為進行利潤造假，而采用會計方面的政策，其可能性越來越小，但從根本上講，這是不可能被杜絕的。更何況，當今的關(guān)聯(lián)交易隱藏性對于過去已是愈發(fā)進步。比方說，部分上市公司對關(guān)聯(lián)交易進行拆解，用進行兩次貨幣交易來替換一次非貨幣性資產(chǎn)，通過把結(jié)構(gòu)簡單的過程復雜化，上市公司以不違法的方式掩蓋了其關(guān)聯(lián)交易不合規(guī)的“實質(zhì)”，達到潤飾公司業(yè)績和滿足控股股東利益的目的。

2 我國上市公司利潤操縱原因分析

2.1 利益是利潤操縱的直接動因

企業(yè)通過虛減利潤水平，可以縮減企業(yè)所得稅支出，減少稅務負擔，從而在企業(yè)內(nèi)部積累下更多的利潤。從即時效益分析，這種做法導致了股東分紅增加這一結(jié)果的出現(xiàn)；從遠景效益分析，能夠為企業(yè)減少相當一部分的資本支出，積累更多的資金用于企業(yè)運營，幫助企業(yè)不斷提升其利潤收益的作用是不言而喻的，并且，對于企業(yè)管理者來說，其所獲薪金報酬對比值前得到了增加，股東利益也得到了最大化。并且我國的會計信息審查的力度有所欠缺，所以利潤操縱很難被公之于眾。假使這種行為被曝于公眾的視線下，對于利潤操縱行為進行處罰的法律手段力度不夠，使利潤操縱者受到的懲罰成本很小。

2.2 會計制度及相關(guān)法律法規(guī)自身的缺陷是利潤操縱的主要原因

各利益相關(guān)者為了謀取自己的利益最大化，都想使會計準則和會計制度對自己有利。因此，為使會計制度和相關(guān)法律法規(guī)能夠在各相關(guān)方之間取得一定的平衡，就必須適當放寬會計準則和相關(guān)法律法規(guī)對一些經(jīng)濟業(yè)務規(guī)定上的選擇空間，因此會計準則和相關(guān)法律法規(guī)作為一種相對不完善的社會準則為上市公司進行操縱利潤提供了一定的可能。再者，會計準則與會計社會實際應用之間的具有一定的時滯性，這就使會計準則常不能解決會計實踐中產(chǎn)生的新問題，這就使得在會計實踐中的某些經(jīng)濟業(yè)務產(chǎn)生的新問題出現(xiàn)“無法可依”的現(xiàn)象，這也為上市公司操縱利潤提供了一定空間。另外，在會計信息的收集、處理和報告的過程中，存在太多符合會計制度和相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定的供企業(yè)管理當局自主決策的機會，這又為上市公司利潤操縱提供了可能性。

2.3 政府機構(gòu)監(jiān)督不力的不夠是上市公司利潤操縱的重要原因

政府進行監(jiān)督的主要手段是稅收征管，也是作為了上市公司會計信息的主要使用者和監(jiān)管者。而在現(xiàn)實的經(jīng)濟生活中，稅務稽查不過是作為完成稅收任務的手段而無力對納稅人是否依法納稅進行有效監(jiān)督，就算是在實際中查處了一些問題，一些上市公司還會針對稅款的繳納金額和罰款金額而賣弄手段。當然，一些監(jiān)管部門在工作上的某些缺陷，如對企業(yè)會計運行監(jiān)管不力，監(jiān)管體系薄弱，監(jiān)管手段落后，監(jiān)管人員數(shù)量和質(zhì)量不足，對違規(guī)企業(yè)處罰不到位，導致造假收益遠遠大于造假成本。而身為經(jīng)濟主體的上市公司在政府監(jiān)管不力的情況下，往往就會因為逐利動機而進行利潤操縱。

3 上市公司利潤操縱行為的治理措施

3.1 建立健全相關(guān)法律法規(guī)

（1）建立健全會計相關(guān)的法律法規(guī)。

首先，法律法規(guī)在使用過程中就應該明確會計用語，并應適當增加以量衡量的標準，減少模糊的條款，以保證在實際工作中的有法可依；其次，應明確各相關(guān)人員對上市公司財務信息所負有的責任，其中包括各監(jiān)管主體、監(jiān)管行為具體經(jīng)辦人員、企業(yè)所有者、企業(yè)經(jīng)營管理者及企業(yè)會計人員。建立健全對一切會計相關(guān)人員的處罰加強措施，加大處罰力度，以此來保證企業(yè)會計活動的真實性。

（2）完善會計準則的制定與實施，減小進行利潤操縱的空間。

現(xiàn)有會計準則存在過多的模糊條款，而且有關(guān)規(guī)定還不太明確，缺乏可依據(jù)性。因此完善會計準則體系對防止上市公司管理者進行利潤操縱具有深遠意義。減少會計政策的可操縱空間是準則的制定者必須完成的任務，對不同的會計處理以及估計方法所需的運行條件作明確的制定，創(chuàng)建一套高標準的會計準則。與此同時還需著重完善會計準則運行過程中的指導宣傳工作，不僅要注重技術(shù)引導，而且還應該著重考慮會計準則在經(jīng)濟方面的指導，做好會計準則修訂與運行之間的協(xié)調(diào)工作，從而達到加強執(zhí)行會計準則的經(jīng)濟價值以及其約束力的目的。

（3）完善與稅收相關(guān)的法律法規(guī)。

首先，應針對稅收法規(guī)方面進行政策扶持。同時，為了增加上市公司的創(chuàng)新能力，以稅前扣除相關(guān)的培訓、宣傳、科研等費用作為鼓勵手段。其次，商業(yè)銀行以保證貸款安全作為條件，適當減少對上市公司貸款的限制，簡化相關(guān)手續(xù)。在確保貸款質(zhì)量的條件下，提高上市公司的貸款額度，進而從稅收、資金等角度為上市公司的建立和發(fā)展創(chuàng)設優(yōu)良的外在條件，提供有利于上市公司與大企業(yè)平等競爭的市場環(huán)境，讓各種所有制的企業(yè)在政策面前得到平等的地位，同時以法律形式保證上市公司合理的法律地位，保護他們的合法權(quán)益。

3.2 提高會計人員素質(zhì)

要對企業(yè)利潤造假行為進行有效的管理和控制，還需要對企業(yè)內(nèi)部的會計從業(yè)人員加強監(jiān)管。因為從根本上說，不管多么完善的會計準則也是人執(zhí)行的依據(jù)。企業(yè)的內(nèi)部會計監(jiān)督主要通過會計從業(yè)人員對企業(yè)自身的會計工作和會計資料進行經(jīng)濟監(jiān)督，以保證會計資料的真實性和準確性。會計人員的自身素質(zhì)在會計監(jiān)督的過程中也發(fā)揮著非常重要的作用。經(jīng)歷了改革開放三十多年的發(fā)展，我國會計從業(yè)人員隊伍不管是在完善隊伍架構(gòu)還是在篩選條件上都有了很大的進步，然而，當與當前我國的經(jīng)濟情況和現(xiàn)實會計工作的要求相比較來說，我國企業(yè)會計從業(yè)人員的整體素質(zhì)、學歷水平、業(yè)務素質(zhì)以及自身的修養(yǎng)依然偏低，依然存在著相當一部分會計人員的監(jiān)督意識、法制意識較為薄弱的現(xiàn)象，難以對企業(yè)做到有效的會計監(jiān)督。因此，必須完善企業(yè)會計人員的錄用機制，加強對企業(yè)會計人員培訓管理，培養(yǎng)高素質(zhì)的企業(yè)會計人才。

3.3 建立良好的誠信機制

誠信是我國社會主義市場經(jīng)濟體制的基礎，是一個會計從業(yè)人員應該持有的最基本的職業(yè)操守和行為規(guī)范。然而即使是具有誠信品質(zhì)的人也會做出非誠信的事。會計造假之所以如此猖獗的一個重要原因，就是因為沒有建立良好地誠信機制。一方面要加強誠信教育。誠信對上市公司經(jīng)營者和會計人員來說不僅是道德要求，更是在經(jīng)濟市場應該遵守的隱性規(guī)則，所以應正確引導他們誠實守信的觀念，加強經(jīng)營者和會計人員的誠信教育，培養(yǎng)他們養(yǎng)成正確的道德和價值觀念，真正做到“誠信為本、不做假賬”，從人本身確保會計信息的準確性。另一方面要努力建設信用政府誠實守信是中華民族的美德，要搞好會計誠信建設，樹立一個良好的誠信政府形象也是必不可少的，應首先使政府立信于民。各級政府要完善政府職能，把提升政府信譽作為目標，將誠信作為一個國家、地區(qū)的政績考核指標。

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