李華蓉

（中國(guó)水利水電第十工程局有限公司，成都 611830）

1 舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于計(jì)提資產(chǎn)減值損失存在的問(wèn)題

1.1 舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提難度大

首先是計(jì)提方法不統(tǒng)一。各項(xiàng)資產(chǎn)中應(yīng)收賬款采用賬齡分析法或應(yīng)收賬款余額百分比法定期按比例計(jì)提；而存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法比較計(jì)提；短期投資則采用成本與市價(jià)孰低法比較計(jì)提；其余各項(xiàng)均采用賬面價(jià)值與可收回金額孰低的比較計(jì)提方法。計(jì)提方法不統(tǒng)一，涉及到的計(jì)算條件過(guò)多，增加了計(jì)提難度。其次，計(jì)提金額難確定。例如，舊準(zhǔn)則中關(guān)于可變現(xiàn)凈值估計(jì)成分過(guò)多、資產(chǎn)的可收回金額也沒(méi)有具體的計(jì)算方法。實(shí)務(wù)中這些金額的確定遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出一般會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，需要多個(gè)部門(mén)協(xié)同認(rèn)定。這些工作難度大、時(shí)間長(zhǎng)，往往滯后于會(huì)計(jì)信息的披露。

1.2 舊準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提允許轉(zhuǎn)回

如上所述，舊準(zhǔn)則實(shí)際上采用的是可能性標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確認(rèn)資產(chǎn)減值，并且當(dāng)企業(yè)計(jì)算的當(dāng)期應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的金額小于已計(jì)提減值準(zhǔn)備的賬面金額時(shí)，可按照其差額沖回多提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這在實(shí)務(wù)中被部分企業(yè)適時(shí)利用，屢試不爽。許多企業(yè)為了自身利益而利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤(rùn)，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者隱瞞利潤(rùn)。

2 新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提與核算的差異

2.1 改變了資產(chǎn)減值測(cè)試的頻率

舊準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)定期或至少于每年年末進(jìn)行減值測(cè)試。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)只有在存在資產(chǎn)可能發(fā)生減值跡象的情況下，才需要對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算其可收回金額。對(duì)于因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。

2.2 明確了資產(chǎn)可收回金額的估計(jì)方法

舊準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)可收回金額按照資產(chǎn)的銷(xiāo)售凈價(jià)與資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的較高者確定，其中，銷(xiāo)售凈價(jià)為資產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格減去處置費(fèi)用后的余額。舊準(zhǔn)則對(duì)于如何估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額（包括銷(xiāo)售凈價(jià)和未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值）沒(méi)有提供具體的指南和方法。新準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應(yīng)按照資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者確定，考慮到不少固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等的銷(xiāo)售價(jià)格較難獲得，因此，將銷(xiāo)售價(jià)格更改為公允價(jià)值，以更容易確定資產(chǎn)的可收回金額。新準(zhǔn)則還就如何確定資產(chǎn)的公允價(jià)值及其預(yù)計(jì)處置費(fèi)用、如何預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率等提供了較為詳細(xì)的操作指南。

2.3 引入了資產(chǎn)組的概念

舊準(zhǔn)則要求企業(yè)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。但在實(shí)務(wù)中，有時(shí)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額難以確定。新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組的概念，規(guī)定企業(yè)對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額難以進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)組的可收回金額。對(duì)于以資產(chǎn)組為基礎(chǔ)如何確定資產(chǎn)減值損失，新準(zhǔn)則作了較為具體的規(guī)定。

2.4 規(guī)定了總部資產(chǎn)和商譽(yù)的減值處理

舊準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)總部資產(chǎn)和商譽(yù)的減值測(cè)試及其處理并不明確，新準(zhǔn)則對(duì)此作了明確規(guī)定。要求總部資產(chǎn)應(yīng)結(jié)合相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。商譽(yù)也應(yīng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。這些相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。

2.5 對(duì)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回作了禁止性規(guī)定

舊準(zhǔn)則規(guī)定，前期已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失如果在以后會(huì)計(jì)期間恢復(fù)的，按照恢復(fù)的金額，在不超過(guò)已確認(rèn)減值損失金額的范圍內(nèi)，予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)前損益。新準(zhǔn)則對(duì)此作了禁止性規(guī)定，對(duì)于前期已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。當(dāng)然，在資產(chǎn)處置、出售以及對(duì)外投資等情況下除外。

3 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的新規(guī)定對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)工作的影響

3.1 對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息及會(huì)計(jì)利潤(rùn)影響

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)突破了歷史成本計(jì)量模式，以資產(chǎn)價(jià)值代替歷史成本計(jì)量，將資產(chǎn)賬面價(jià)值大于該資產(chǎn)可收回金額的部分確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失或費(fèi)用。因此，會(huì)計(jì)核算以及當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)通過(guò)提取減值準(zhǔn)備金，可以使企業(yè)會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)可靠。同時(shí)，由于信息披露更加全面，可有效滿足各方面的決策需要。通過(guò)《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則的施行，客觀上可減少企業(yè)操控利潤(rùn)的可能性，使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)更加真實(shí)可信。這有利于對(duì)我國(guó)上市公司進(jìn)行利潤(rùn)監(jiān)管。

3.2 對(duì)企業(yè)所得稅的影響

新準(zhǔn)則中關(guān)于《資產(chǎn)減值》提取減值損失的規(guī)定與《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》中提取準(zhǔn)備金的規(guī)定不同。當(dāng)企業(yè)提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金后，會(huì)造成企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)與計(jì)算應(yīng)納稅所得額的差異問(wèn)題。從會(huì)計(jì)處理方法上看，對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提，是通過(guò)比較各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的期末應(yīng)計(jì)提的目標(biāo)值與年終確定本年計(jì)提減值準(zhǔn)備前的賬面余額之間的差額，以補(bǔ)提的方式來(lái)確定當(dāng)年應(yīng)計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額。而從稅收法規(guī)的規(guī)定中可知，對(duì)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，除按稅收法規(guī)準(zhǔn)許計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備外，其它減值準(zhǔn)備的計(jì)提一律不得扣除。由于《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則不允許減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)與稅法在此方面的差異。

總之，新準(zhǔn)則中關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的規(guī)定對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的日常工作產(chǎn)生了較大影響。其中，資產(chǎn)減值損失的不得轉(zhuǎn)回給我國(guó)上市公司的會(huì)計(jì)工作提供了行之有效的依據(jù)。

[1]潘苓.新準(zhǔn)則中計(jì)提的資產(chǎn)減值損失對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)工作的影響[J].金融經(jīng)濟(jì),2008(18).

[2]董心田.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備理論及其會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[J].財(cái)會(huì)研究,2004(4).