苑輝

【摘 要】2014年12月31日，國務(wù)院批轉(zhuǎn)了財(cái)政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》（國發(fā)201463號），這標(biāo)志著我國的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革正式啟動(dòng)。根據(jù)改革的實(shí)施步驟，到2020年將基本建成具有中國特色的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，推行政府成本會(huì)計(jì)，全面開展權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制工作，并制定相應(yīng)公開制度。結(jié)合我國實(shí)際情況，權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革，可以預(yù)見是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，需要一個(gè)較長的時(shí)期，但只要各級政府積極配合，逐步推進(jìn)改革的實(shí)施，就一定能夠達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。本文立足于政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革的任務(wù)和意義，首先分析了建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的必要性及其優(yōu)勢特點(diǎn)，然后闡述我國目前政府財(cái)務(wù)報(bào)告的現(xiàn)狀及其不足，最后討論了對引入權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革的思考，并形成結(jié)論，在目前的一段時(shí)期，應(yīng)該是權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制有機(jī)結(jié)合的現(xiàn)象，隨著試編范圍的擴(kuò)大，對顯現(xiàn)出的問題及時(shí)解決，必將加快改革的進(jìn)程。

【關(guān)鍵詞】權(quán)責(zé)發(fā)生制；政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告；政府會(huì)計(jì)

2014年12月31日，國務(wù)院批轉(zhuǎn)的財(cái)政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》（國發(fā)201463號）正式公布。明確改革主要任務(wù)是：建立健全政府會(huì)計(jì)核算體系，建立健全政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系，建立健全政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)和公開機(jī)制，建立健全政府財(cái)務(wù)報(bào)告分析應(yīng)用體系。改革的意義重大，是對現(xiàn)有政府報(bào)告制度的革命性改進(jìn)，準(zhǔn)確且細(xì)化了政府財(cái)務(wù)信息，彌補(bǔ)了現(xiàn)有報(bào)告制度的不足，提高了政府公信力，更有助于遏制盲目決策。政府財(cái)務(wù)報(bào)告是以政府的財(cái)務(wù)信息為主要內(nèi)容、以財(cái)務(wù)報(bào)表為主要形式、全面系統(tǒng)地反映政府財(cái)務(wù)受托責(zé)任的綜合報(bào)告，主要包括政府的資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表及其明細(xì)數(shù)據(jù)表，相關(guān)報(bào)表附注等。

我國目前的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度仍是以預(yù)決算報(bào)告制度為主，以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，主要反映政府年度預(yù)算執(zhí)行情況，在反映預(yù)算收支狀況、加強(qiáng)預(yù)算管理和監(jiān)督方面發(fā)揮了重要作用。但隨著社會(huì)的發(fā)展，政府參與的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)種類越來越多，僅實(shí)行預(yù)決算報(bào)告制度，無法科學(xué)、全面、準(zhǔn)確反映政府年度內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債和成本費(fèi)用情況，不利于政府的資產(chǎn)管理，不利于提升運(yùn)行效率和防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，難以滿足建立現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)制度、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展和推進(jìn)國家現(xiàn)代化管理的要求。因此，必須實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，建立全面準(zhǔn)確反映政府資產(chǎn)負(fù)債、收入費(fèi)用、運(yùn)行成本、現(xiàn)金流量等財(cái)務(wù)信息的綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度。

一、權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度建立的必要性

伴隨著近年來我國經(jīng)濟(jì)體制的不斷深化改革，財(cái)政管理方面也不斷優(yōu)化，如2002年推行了政府部門收支兩條線，2003年實(shí)施了政府采購制度，2007年實(shí)行國庫集中收付制等等，原有的政府部門預(yù)決算報(bào)告制度已不能滿足各方需求，那么將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告中來已成為必然。

1.國家財(cái)政制度建設(shè)的精神導(dǎo)向

黨的十八屆三中全會(huì)提出要“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政務(wù)綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制”。2014年的全國財(cái)政工作會(huì)議強(qiáng)調(diào)要“圍繞建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，研究制定政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案、制度規(guī)范和操作指南”。相關(guān)部門已經(jīng)意識(shí)到有些地方政府大規(guī)模舉借債務(wù)，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)日益加大，但從財(cái)務(wù)報(bào)表中并不能體現(xiàn)這些風(fēng)險(xiǎn)信息，只有完善了政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度，才能準(zhǔn)確獲知政府的資產(chǎn)負(fù)債及運(yùn)行成本情況，從而確保國家財(cái)政安全。這正是編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)報(bào)告的重要原因。

2.社會(huì)各屆需要政府公開更多財(cái)務(wù)信息

在當(dāng)今信息社會(huì)，政府部門掌握了大量非常寶貴的信息資源，可能對社會(huì)主體的發(fā)展產(chǎn)生重大的影響。公開政府信息，尤其是財(cái)務(wù)信息，讓社會(huì)各主體充分利用這些信息資源，有助其生存發(fā)展，這也是建設(shè)服務(wù)型政府的要求。政府公開財(cái)務(wù)信息的重要途徑是公開具有實(shí)際意義的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。目前，我國在政府財(cái)務(wù)報(bào)告方面尚沒有較高的公開性，因此需要建立完善的財(cái)務(wù)制度和披露制度來規(guī)范政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，以便為信息需求者使用。

3.實(shí)現(xiàn)我國經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的重要環(huán)節(jié)

經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展要以經(jīng)濟(jì)建設(shè)為中心，經(jīng)濟(jì)建設(shè)的好壞要通過財(cái)務(wù)報(bào)告來反映，可見，財(cái)務(wù)報(bào)告制度關(guān)系到經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。政府作為各項(xiàng)公共資源的統(tǒng)籌者，有責(zé)任有能力建立清晰準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)報(bào)告制度，不僅反映當(dāng)前經(jīng)濟(jì)建設(shè)的程度，而且更重要的是反映今后的發(fā)展趨勢，并對可能蘊(yùn)含的危機(jī)信息建立預(yù)警機(jī)制，這正是建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的必要性所在。

二、建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的優(yōu)勢

1.履行公共受托責(zé)任，接受公共監(jiān)督

政府財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是通過建立健全的財(cái)務(wù)管理制度，全面反映政府綜合財(cái)務(wù)狀況，最終為使用者提供決策依據(jù)，以解脫政府的受托責(zé)任。其實(shí)質(zhì)就是滿足信息使用者的需要，同時(shí)，通過政府財(cái)務(wù)報(bào)告，也可以起到公民監(jiān)督政府的作用。權(quán)責(zé)發(fā)生制綜合財(cái)務(wù)報(bào)告能夠反映政府履行責(zé)任的狀況，其通過統(tǒng)一的制度要求來規(guī)范報(bào)告的內(nèi)容，使公眾對政府的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)濟(jì)發(fā)展方向有所了解，更有助于提高公信力。

2.規(guī)范政府債務(wù)管理，建立良好風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制

政府債務(wù)是國家財(cái)政收入來源的重要組成部分，但隨之會(huì)產(chǎn)生的是還債的壓力。目前并沒有明晰的數(shù)據(jù)表明政府債務(wù)數(shù)額，尤其是地方政府債務(wù)，各種投融資平臺(tái)五花八門，亂象叢生。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后，雖不能起到立竿見影的效果，但必將有助于規(guī)范債務(wù)管理，防范被掩蓋的政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)過一段時(shí)期的規(guī)范管理，定會(huì)形成良好的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。

3.全面反映政府財(cái)務(wù)狀況

通過編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)報(bào)告，收入支出數(shù)據(jù)將不再是以現(xiàn)金收付為基礎(chǔ)，而是按權(quán)責(zé)發(fā)生制要求進(jìn)行核算，將更加全面準(zhǔn)確，政府報(bào)告將以高度透明的方式呈現(xiàn)出來，將更準(zhǔn)確的反映政府財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營情況，從而有利于報(bào)表使用者準(zhǔn)確預(yù)測經(jīng)濟(jì)運(yùn)行走勢，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展態(tài)勢做出準(zhǔn)確判斷。

三、我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度的現(xiàn)狀

1.收付實(shí)現(xiàn)制下非現(xiàn)金交易不予記錄

收付實(shí)現(xiàn)制下，只核算與貨幣資金交易相關(guān)的信息，非現(xiàn)金交易不予記錄，這樣就不能全面反映在某一特定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其結(jié)果，每個(gè)期間政府提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本及其產(chǎn)出的效率水平也無法合理計(jì)量。因而就無法有效對政府收支進(jìn)行監(jiān)督和評價(jià)，也不利于優(yōu)化公共資源配置，提高政府內(nèi)部管理效率。

2.不能全面反映政府負(fù)債規(guī)模

按照《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，“負(fù)債是一級財(cái)政所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)償付的債務(wù)。包括應(yīng)付及暫收款項(xiàng)、按法定程序及核定預(yù)算舉借的債務(wù)等”，現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)表中只有用現(xiàn)金實(shí)際清償負(fù)債時(shí)，才會(huì)確認(rèn)支出，因此沒有反映政府所承擔(dān)債務(wù)的詳細(xì)數(shù)據(jù)，如承擔(dān)借款的未來還本付息的負(fù)擔(dān)，不良資產(chǎn)的壞賬等，重要債務(wù)信息往往被忽略或遺漏。

3.無法做出真正的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告

我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)各自有一套會(huì)計(jì)報(bào)表，且各類報(bào)表自成體系，不能直接合并形成政府整體的“資產(chǎn)負(fù)債表”和“收入支出表”，只能做到簡單匯總，而不是合并形成總表。因此到目前還沒有一份真正意義上的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。

4.沒有真實(shí)地反映政府的運(yùn)營成本和運(yùn)營績效

收付實(shí)現(xiàn)制下無法客觀體現(xiàn)政府的運(yùn)營成本，從而不能真實(shí)的對政府績效進(jìn)行科學(xué)評價(jià)。績效考核需要對資源的使用及結(jié)果完整的聯(lián)系起來，但收付實(shí)現(xiàn)制中僅將實(shí)現(xiàn)了現(xiàn)金收支的款項(xiàng)進(jìn)行管理。比如計(jì)算公共服務(wù)成本時(shí)只根據(jù)實(shí)際支出款項(xiàng)而得，而其磨損折舊部分不予考慮，這就導(dǎo)致成本核算的不真實(shí)性以及隨之而來的績效考核的不準(zhǔn)確。

5.沒有包含審計(jì)報(bào)告，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的可信度不高

目前在完成預(yù)決算制度過程中，政務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)告雖然經(jīng)過了層層審批，但在實(shí)務(wù)操作中，還是暴露了很多問題，如審批不嚴(yán)，預(yù)算執(zhí)行混亂，年底突擊花錢等。國家審計(jì)署每年都審計(jì)出高達(dá)幾十億的違規(guī)資金，嚴(yán)重降低了政府財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。從報(bào)告使用者角度考慮，政府財(cái)務(wù)報(bào)告經(jīng)過審計(jì)機(jī)構(gòu)客觀公正的鑒定之后，才更具有真實(shí)有效性。

四、建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的思考

1.引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

收付實(shí)現(xiàn)制下，記錄收入支出是以現(xiàn)金的收付為基礎(chǔ)的，實(shí)際收到現(xiàn)金時(shí)計(jì)入收入，現(xiàn)金付出時(shí)計(jì)入支出，因此造成了負(fù)債不能夠全面反映的現(xiàn)象。進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革后，凡是在本期內(nèi)已經(jīng)發(fā)生的預(yù)期經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的流入，不論其款項(xiàng)是否收到，都應(yīng)作為本期的收入，已經(jīng)發(fā)生的預(yù)期經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的流出，不論其款項(xiàng)是否付出，都應(yīng)作為本期的支出處理。反之，不屬于本期間的收入或支出，即使其款項(xiàng)在本期已經(jīng)收到或付出，也不應(yīng)作為本期的收入和費(fèi)用處理?？梢钥闯?，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后從整體上反映了一定時(shí)期內(nèi)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的收支匹配情況。

2.構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系

政府會(huì)計(jì)內(nèi)容包括三部分，概括起來可稱為“一項(xiàng)制度，兩個(gè)體系”即：政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度、政府會(huì)計(jì)制度體系和政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度作為政府會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容之一，目前還沒有形成比較完善的制度，政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)由一套財(cái)務(wù)報(bào)表及其附注構(gòu)成，財(cái)務(wù)報(bào)表是核心，其核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，旨在關(guān)注政府的整體資產(chǎn)負(fù)債狀況和運(yùn)營績效。政府財(cái)務(wù)報(bào)告作為政府會(huì)計(jì)在一定期間的最終成果，應(yīng)完整反映政府的財(cái)務(wù)運(yùn)營狀況，應(yīng)對潛在的風(fēng)險(xiǎn)，有助于解脫政府公共受托責(zé)任，滿足人民大眾等利益相關(guān)者的信息需要。

3.完善政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)制度

政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)接受客觀公正的審計(jì)，在此基礎(chǔ)上對其分析才具有現(xiàn)實(shí)意義。政府編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告，社會(huì)公眾、立法機(jī)構(gòu)等使用政府財(cái)務(wù)報(bào)告，使用與提供政府財(cái)務(wù)報(bào)告的立場不同，其內(nèi)容的真實(shí)性和可靠性可能會(huì)受到質(zhì)疑，這時(shí)可以借鑒企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)，開展政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)。審計(jì)機(jī)構(gòu)以公正、獨(dú)立的身份介入，對政府財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行全面審計(jì)，對其數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性進(jìn)行核實(shí)，提供客觀、公正的鑒證報(bào)告，使政府財(cái)務(wù)報(bào)告更具可信度和可靠性，保證其披露內(nèi)容的真實(shí)、準(zhǔn)確、全面。

4.建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告的公開制度

權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告不僅能夠全面系統(tǒng)地反映政府財(cái)務(wù)狀況，滿足社會(huì)公眾對監(jiān)督政府的信息需求，還有利于提升政府運(yùn)營績效及評價(jià)，為各級政府相關(guān)部門的決策提供信息，因此應(yīng)鼓勵(lì)各級政府公開財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容和范圍，不斷完善對財(cái)務(wù)報(bào)告的監(jiān)督和績效評價(jià)機(jī)制，逐步增強(qiáng)公眾對國家和政府的信心和支持力度，保證財(cái)務(wù)報(bào)告改革成效。但應(yīng)做好推行公開工作的基礎(chǔ)工作，避免造成數(shù)據(jù)重復(fù)或丟失造成信息混亂。

五、結(jié)束語

建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度勢在必行，但在較長階段中，仍是逐步深入，逐步細(xì)化，逐步擴(kuò)大試編范圍的探索過程。各級政府部門應(yīng)提高重視程度，認(rèn)真編制，發(fā)現(xiàn)問題及時(shí)解決，力求數(shù)據(jù)準(zhǔn)確，不虛增虛減會(huì)計(jì)事項(xiàng)。隨著試編范圍的擴(kuò)大，對顯現(xiàn)出的問題及時(shí)解決，必將推動(dòng)改革的進(jìn)程，完善政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度。

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