曹萬選
摘要:文章按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的要求,對資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)中涉及預(yù)計(jì)負(fù)債調(diào)整、資產(chǎn)減值調(diào)整、銷售退回調(diào)整、前期會計(jì)差錯調(diào)整等四個方面的會計(jì)處理進(jìn)行了探討,并對所得稅調(diào)整進(jìn)行核算分析,是對資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)賬務(wù)處理及納稅核算的有益探索。
關(guān)鍵詞:資產(chǎn)負(fù)債表日;調(diào)整事項(xiàng);納稅核算
資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng),是指對資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)原已存在的情況提供了新的證據(jù)的事項(xiàng)。如果某一會計(jì)期間已經(jīng)存在某種情況,但當(dāng)時不知道確切結(jié)果,當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)一步提供的證據(jù)表明判斷有誤,則需要對原來的會計(jì)處理進(jìn)行調(diào)整。涉及損益的,應(yīng)對所得稅產(chǎn)生的影響一并進(jìn)行調(diào)整。
一、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及預(yù)計(jì)負(fù)債的調(diào)整
預(yù)計(jì)負(fù)債是企業(yè)或有事項(xiàng)滿足負(fù)債確認(rèn)條件時形成的債務(wù),因?yàn)槠渲С龅臅r間和金額具有一定的不確定性,當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日新的證據(jù)表明與原來估計(jì)的數(shù)字不相一致時,則需要將預(yù)計(jì)負(fù)債調(diào)整至其應(yīng)有金額。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涉及預(yù)計(jì)負(fù)債的調(diào)整,主要是未決訴訟案件的結(jié)案,法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務(wù),需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債。涉及損益的對所得稅的影響一并進(jìn)行調(diào)整。
例1.2013年8月25日,因環(huán)保問題甲公司被乙公司提起訴訟。2013年12月31日,甲公司律師認(rèn)為本公司很可能敗訴,賠償乙公司的金額估計(jì)在180萬~420萬元之間。2014年3月28日,法院判決甲公司需賠償乙公司各項(xiàng)損失350萬元。假設(shè)甲公司2013年財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)對外報(bào)出日為2014年4月1日,且甲公司有足夠的應(yīng)納稅所得額,所得稅稅率為25%,甲公司按照凈利潤的10%提取盈余公積,無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)(下同)。稅法規(guī)定,對該賠償款應(yīng)當(dāng)于實(shí)際發(fā)生時計(jì)入應(yīng)納稅所得額。
甲公司賬務(wù)處理如下:
1. 2013年12月31日,甲公司確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債(萬元,下同):
借:營業(yè)外支出
300【(180+420)/2】
貸:預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟300
借:遞延所得稅資產(chǎn)
75(300*25%)
貸:應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅75
2. 2014年3月28日,法院判決甲公司需賠償乙公司經(jīng)濟(jì)損失350萬元時:
借:以前年度損益調(diào)整 50
預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟300
貸:其他應(yīng)付款 350
借:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅
87.5(350*25%)
貸:以前年度損益調(diào)整
12.5(50*25%)
遞延所得稅資產(chǎn) 75
3. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤分配—未分配利潤” ,甲公司需要調(diào)減留存收益:
借:利潤分配—未分配利潤
37.5
貸:以前年度損益調(diào)整 37.5
借:盈余公積 3.75
貸:利潤分配—未分配利潤 3.75
如若法院判決甲公司應(yīng)支付乙公司賠償款200萬元,則甲公司賬務(wù)處理如下:
1. 2013年12月31日,甲公司應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債:
借:營業(yè)外支出
【(180+420)/2】300
貸:預(yù)計(jì)負(fù)債 —未決訴訟 300
借:遞延所得稅資產(chǎn) 75
貸:應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 75
2. 2014年3月28日,法院判決甲公司需賠償乙公司經(jīng)濟(jì)損失200萬元時:
借:預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟300
貸:以前年度損益調(diào)整 100
其他應(yīng)付款 200
借:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅
50(200*25%)
以前年度損益調(diào)整25(100*25%)
貸: 遞延所得稅資產(chǎn) 75
3. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤分配—未分配利潤” ,甲公司需要調(diào)增留存收益:
借:以前年度損益調(diào)整 75
貸:利潤分配—未分配利潤 75
借:利潤分配—未分配利潤 7.5
貸:盈余公積 7.5
二、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及資產(chǎn)減值的調(diào)整
當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時,應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值。資產(chǎn)負(fù)債表日涉及資產(chǎn)減值的調(diào)整,主要是某項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生了損失或減值,但沒有確定是否會發(fā)生,因而按照當(dāng)時的最佳估計(jì)金額進(jìn)行了相應(yīng)的賬務(wù)處理。但有證據(jù)表明原來的估計(jì)有誤,則應(yīng)對資產(chǎn)負(fù)債表日所作的估計(jì)進(jìn)行調(diào)整。涉及損益的,要對所得稅的影響一并進(jìn)行調(diào)整。
例2. 2013年3月20日甲公司應(yīng)收乙公司銷貨款200萬元,乙公司開出了一張為期6個月的商業(yè)承兌匯票抵付貨款。至2013年9月30日,乙公司尚未支付貨款。甲公司在2013年12月31日編制會計(jì)報(bào)表時提取10萬元壞賬準(zhǔn)備。甲公司2014年1月28日得知乙公司發(fā)生火災(zāi),資金周轉(zhuǎn)陷入困境,無法支付全部貨款。甲公司估計(jì)可收回應(yīng)收賬款160萬元。
甲公司的賬務(wù)處理如下:
1. 2013年9月30日,甲公司應(yīng)將“應(yīng)收票據(jù)”轉(zhuǎn)入“應(yīng)收賬款”:
借:應(yīng)收賬款-乙公司 200
貸:應(yīng)收票據(jù)-乙公司 200
2. 2014年1月28日,甲公司補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備30萬元:
借:以前年度損益調(diào)整
30(200-160-10)
貸:壞賬準(zhǔn)備 30
借:遞延所得稅資產(chǎn)
7.5(30*25%)
貸:以前年度損益調(diào)整 7.5
3. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤分配—未分配利潤”,甲公司需要調(diào)減留存收益:
借:利潤分配—未分配利潤
22.5
貸:以前年度損益調(diào)整 22.5
借:盈余公積 2.25
貸:利潤分配—未分配利潤 2.25
如若乙公司為了保持與甲公司長期合作伙伴關(guān)系,于2014年1月31日付清了200萬元貨款。假設(shè)甲公司2013年財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)對外報(bào)出日為2014年4月1日。對此類情形,甲公司應(yīng)調(diào)增留存收益,其賬務(wù)處理如下:
借:壞賬準(zhǔn)備10
貸:以前年度損益調(diào)整 10
借:以前年度損益調(diào)整
2.5(10*25%)
貸:遞延所得稅資產(chǎn) 2.5
借:以前年度損益調(diào)整7.5
貸:利潤分配—未分配利潤 7.5
借:利潤分配—未分配利潤
0.75
貸:盈余公積 0.75
三、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及銷售退回的調(diào)整
銷售退回會影響已經(jīng)確認(rèn)的收入、費(fèi)用和稅金。對于已經(jīng)確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整報(bào)告年度的收入和成本,調(diào)整報(bào)告年度或本年度的所得稅費(fèi)用。若該銷售退回發(fā)生在企業(yè)報(bào)告年度所得稅匯算清繳之前,則應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的收入和成本,并相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度所得稅費(fèi)用等;若該銷售退回發(fā)生在企業(yè)報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后,則應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的收入和成本,所涉及的應(yīng)交所得稅,應(yīng)作為本期的納稅調(diào)整事項(xiàng)予以調(diào)整。
例3.甲公司2013年11月28日銷售一批商品給乙公司,取得不含稅收入100萬元,已確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本80萬元。2013年12月31日甲公司未收到貨款,按照2%的比例計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備。2014年1月28日,由于產(chǎn)品不符合設(shè)計(jì)要求被退回。假定甲公司于2014年2月28日完成2013年所得稅匯算清繳。
甲公司的賬務(wù)處理如下:
1. 調(diào)整主營業(yè)務(wù)收入:
借:以前年度損益調(diào)整 100
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17
貸:應(yīng)收賬款 -乙公司 117
2. 調(diào)整主營業(yè)務(wù)成本:
借:庫存商品 80
貸:以前年度損益調(diào)整 80
3. 調(diào)整資產(chǎn)減值損失:
借:壞賬準(zhǔn)備2.34(117*2%)
貸:以前年度損益調(diào)整2.34
4. 調(diào)整所得稅費(fèi)用:
借:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅
5【(100-80)*25%】
貸:遞延所得稅資產(chǎn)
0.585(2.34*25%)
以前年度損益調(diào)整4.415
5. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤分配—未分配利潤”,甲公司需要調(diào)減留存收益:
借:利潤分配—未分配利潤
13.245(100-80-2.34-4.415)
貸:以前年度損益調(diào)整 13.245
借:盈余公積1.3245
貸:利潤分配—未分配利潤1.3245
四、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及前期會計(jì)差錯的調(diào)整
會計(jì)前期差錯會造成前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成漏報(bào)或錯報(bào)。對于發(fā)生的重要的前期差錯,如影響損益,應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益,同時調(diào)整對所得稅的影響。
例4.甲公司2010年6月28日以1600萬元購入一項(xiàng)專利權(quán),該專利法律保護(hù)年限為8年,尚可使用年限為5年。2014年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出后,發(fā)現(xiàn)2013年無形資產(chǎn)攤銷200萬元。
甲公司應(yīng)攤銷無形資產(chǎn)320萬元(1600/5*12/12),因企業(yè)少攤銷無形資產(chǎn)120萬元(320-200),屬于前期會計(jì)差錯,應(yīng)調(diào)增無形資產(chǎn)攤銷120萬元,并追溯調(diào)減2014年年初留存收益。
甲公司的賬務(wù)處理如下:
借:以前年度損益調(diào)整 120
貸:累計(jì)攤銷120
借:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅
30(120*25%)
貸:以前年度損益調(diào)整30
借:利潤分配—未分配利潤90
貸:以前年度損益調(diào)整 90
借:盈余公積 9
貸:利潤分配—未分配利潤 9
若上述情形無形資產(chǎn)攤銷多計(jì),則做相反的賬務(wù)處理,調(diào)增期初留存收益。
(作者單位:天水農(nóng)業(yè)學(xué)校)