肖新花

[摘 要] 為減輕企業(yè)稅負，2011年財政部出臺了營業(yè)稅改征增值稅試點方案。2012年11月1日，中山市開始推行營業(yè)稅改征增值稅的試點工作?！盃I改增”后，小規(guī)模納稅人稅負普遍降低，特別是現(xiàn)代服務業(yè)，交通運輸業(yè)和有形動產(chǎn)租賃服務業(yè)稅負普遍提高。中山市試點企業(yè)的議價能力提升，設(shè)備更新加快，服務外包增多，境外業(yè)務快速拓展，促進企業(yè)轉(zhuǎn)型升級。中山市服務業(yè)企業(yè)“營改增”后應加強業(yè)務培訓和學習，合理選擇納稅人身份，加強對采購的管理，完善增值稅抵扣鏈條，充分利用稅收優(yōu)惠政策，減輕稅負。

[關(guān)鍵詞] 中山市；“營改增”；服務業(yè)企業(yè)；影響對策分析

[中圖分類號] F230 [文獻標識碼] B

為減輕企業(yè)稅負，2011年財政部聯(lián)合國家稅務總局在國務院的批準下出臺營業(yè)稅改征增值稅試點方案，上海市的交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)于2012年1月1日起開始營業(yè)稅改征增值稅試點。廣東省于2012年8月1日起開始營業(yè)稅改征增值稅試點，中山市也于2012年11月1日起進行營業(yè)稅改征增值稅試點工作。

一、“營改增”政策解讀

營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人提供服務所取得的收入征收的一種稅，其特點是全額征稅，納稅人所接受的產(chǎn)品或服務不可抵扣，多環(huán)節(jié)征稅，納稅人提供的服務每經(jīng)過一個環(huán)節(jié)、發(fā)生一次銷售都要征稅，因此稅負較重。

增值稅是對商品或應稅勞務所產(chǎn)生的增值額征稅的一種流轉(zhuǎn)稅。增值稅的特點是不是全額納稅，有完整的抵扣鏈條，企業(yè)購買商品或接受勞務的稅額可以從銷項稅額中抵扣，企業(yè)有廣泛的稅基予以抵扣，從而減輕企業(yè)的稅收負擔。

營業(yè)稅改征增值稅（簡稱“營改增”）是指對之前繳納營業(yè)稅的部分應稅項目改成繳納增值稅。在國家稅務總局部署下，上海市率先從2012年1月1日起實行“營改增”，對交通運輸業(yè)（主要包括陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務、管道運輸服務）和部分現(xiàn)代服務業(yè)（包括研發(fā)和技術(shù)服務、信息技術(shù)服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、有形動產(chǎn)租賃服務、鑒證咨詢服務）征收增值稅，不再征收營業(yè)稅。中山市根據(jù)國家稅務總局和廣東省稅務局部署，從2012年11月1日參照上海市采用“6+1”模式實行“營改增”，共有7000多家納稅人涉及“營改增”，其中1334戶為交通運輸業(yè)試點企業(yè)，6399戶為部分現(xiàn)代服務業(yè)企業(yè)。“營改增”后，試點企業(yè)適用的稅率有：17%、11%、6%，小規(guī)模納稅人征收率為3%。

二、“營改增”前后中山市服務業(yè)企業(yè)稅負的變化

納稅人類型和適用稅率決定企業(yè)增值稅稅負的高低，不同的納稅人類型以及所處不同行業(yè)適用的稅率不同，造成稅負的變動方向與幅度不同。根據(jù)文件規(guī)定，會計核算制度健全且年應稅銷售額超過500萬元的非個人納稅人為一般納稅人，采用6%-17%的稅率，其他為小規(guī)模納稅人，采用3%的征收率。所以，“營改增”后中山市服務業(yè)企業(yè)的稅負是提高還是降低不能一概而論。

（一）小規(guī)模納稅人試點企業(yè)稅負的變化

小規(guī)模納稅人采用簡易的核算辦法，即應納稅額為銷售額乘以3%征收率，不能抵扣進項稅額?！盃I改增”前，除交通運輸業(yè)和郵電通信業(yè)適用3%的營業(yè)稅率外，其他服務業(yè)適用5%營業(yè)稅率。從表1可見，“營改增”后，小規(guī)模納稅人稅負普遍降低，特別是其他現(xiàn)代服務業(yè)，稅額降幅達41.8%。服務業(yè)“營改增”，小規(guī)模企業(yè)稅負降低，從而有利于中小服務企業(yè)在逆境中成長。

表1 小規(guī)模納稅人“營改增”前后稅負變化情況表

例如，至2013年9月，稅率下調(diào)和計稅依據(jù)變?yōu)椴缓悆r兩個因素促使中山市的1222戶小規(guī)模納稅人企業(yè)稅負全面降低，達到41.75%降稅幅度，合計少繳稅款514.3萬元。僅2013年8-9月，中山市共有286家信息軟件服務業(yè)納稅人享受該項優(yōu)惠政策，占比23.4%，免征增值稅銷售收入211.9萬元，免征增值稅6.4萬元，促進軟件信息業(yè)的發(fā)展。

（二）一般納稅人試點企業(yè)稅負的變化

實行“營改增”后，一般納稅人根據(jù)所處行業(yè)的不同分別適用6%、11%、17%的稅率計算銷項稅額，加上不同企業(yè)外購產(chǎn)品和服務價值不同，可抵扣的進項稅額大小不同，因此，稅負的升降程度不同。由于企業(yè)在經(jīng)營過程中會發(fā)生諸如采購材料、接收服務、購進固定資產(chǎn)等進項費用，且抵扣的稅率不一樣，那么需要通過計算可抵扣成本占營業(yè)額比重的臨界點，來分析不同一般納稅人行業(yè)試點前后稅負面臨的變化，見表2。

表2 “營改增”前后企業(yè)可抵扣成本占營業(yè)額比重臨界點分析表

備注：可抵扣成本占營業(yè)額比重臨界點計算公式：

原營業(yè)稅額=增值稅銷項稅額-增值稅進項稅額，其中假設(shè)進項稅額統(tǒng)一按17%稅率計算，銷售收入均為不含稅收入。

例如，假設(shè)某交通運輸業(yè)企業(yè)年營業(yè)額為1000萬元，可抵扣成本占營業(yè)額的比例為A，進項稅額根據(jù)17%稅率計算。

該企業(yè)年應納增值稅=1000×11%-1000×A×17%

該企業(yè)應納營業(yè)稅=1000×3%

為保證該企業(yè)試點前后稅負無變化，那么1000×11%-1000×A×17%=1000×3%

求得A=47.6%

1.交通運輸業(yè)和有形動產(chǎn)租賃服務業(yè)稅負普遍提高

人工成本占總成本比重較大是服務型企業(yè)的最大特點。由于無法取得人力資源增值稅專用發(fā)票，不能進行進項稅額抵扣，因此，“營改增”后可能使某些企業(yè)稅負提高。例如，交通運輸業(yè)的可抵扣外購成本支出有新購車輛、車輛維修、燃油等支出。而不屬于抵扣范圍的路橋費、人工費、保險費占成本比重較大。而交通運輸業(yè)由原營業(yè)稅稅率為3%調(diào)整為增值稅稅率11%，稅率提高較大，加上短期內(nèi)可抵扣的項目較少，導致稅負普遍提高。

例如，根據(jù)云南省對公路貨運公司的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，公路運輸業(yè)修理費、燃油費抵扣率合計約為33%，低于“營改增”前后無差異點的抵扣率47.06%，從而引起稅負的增加。國家統(tǒng)計局上海調(diào)查總隊在2012年12月的調(diào)研也顯示，受訪交通運輸業(yè)企業(yè)中，有58.6%企業(yè)表示稅負增加。endprint

有形動產(chǎn)租賃業(yè)原來按5%稅率征收營業(yè)稅，改革后稅率提高到17%，除非企業(yè)可抵扣成本占營業(yè)收入的70.6%，企業(yè)稅負才不會增加。

2.其他現(xiàn)代服務業(yè)稅負普遍降低

“營改增”試點取消重復征稅，其他試點現(xiàn)代服務業(yè)納稅人也從中受惠受益。雖然其他現(xiàn)代服務業(yè)一般納稅人適用的名義增值稅稅率（6%）比原營業(yè)稅稅率（5%）有所提高，但增值稅一般計稅方法允許抵扣進項稅額，并可開具專用發(fā)票供下游企業(yè)抵扣進項，客觀上刺激了現(xiàn)代服務業(yè)的市場需求。通過表1可知，企業(yè)可抵扣成本只要不低于收入的6%，稅負就可以降低。例如，試點前后從試點啟動至2013年9月，中山市信息軟件服務業(yè)積極參與試點，信息軟件服務業(yè)納稅人共1647戶，比“營改增”試點啟動時新增952戶，增長140%。納稅人繳納“改征增值稅”2097.8萬元，按原營業(yè)稅口徑統(tǒng)計，共減輕稅收負擔1089.5萬元，按納稅人戶數(shù)統(tǒng)計，減負面達98%。

三、“營改增”對中山市試點企業(yè)管理的影響

實施“營改增”以后，為了更好適應稅制變化，企業(yè)必須完善產(chǎn)業(yè)鏈構(gòu)建、財務管理、合同管理等，來提升企業(yè)管理水平，具體表現(xiàn)在議價能力提升、設(shè)備更新加快、服務外包增多、企業(yè)轉(zhuǎn)型升級、境外業(yè)務拓展等方面。

（一）議價能力提升

“營改增”前企業(yè)繳納營業(yè)稅，下游企業(yè)無論其是哪一類納稅人所取得營業(yè)稅發(fā)票都不能抵扣，交通運輸業(yè)運費發(fā)票除外。而“營改增”后，下游企業(yè)取得的是增值稅發(fā)票，如果下游企業(yè)為增值稅一般納稅人，取得增值稅發(fā)票可作進項稅抵扣。增值稅發(fā)票抵扣所帶來的減稅利益使上下游企業(yè)在定價上存在博弈行為?！盃I改增”后上下游企業(yè)通過定價博弈來確定具體的收費標準，促使試點企業(yè)在與下游企業(yè)所進行的定價談判中提升了議價能力。

（二）設(shè)備更新加快

“營改增”前，服務類企業(yè)按所提供服務收費的全額納稅，不存在任何可抵扣的貨物、服務，因此企業(yè)沒有很強的動力去更新、改造固定資產(chǎn)。在增值稅稅制下，一般納稅人抵扣項越多，所繳納增值稅越少?！盃I改增”后，試點服務類企業(yè)按增值額納稅，外購材料、設(shè)備和服務所發(fā)生的進項稅允許抵扣。因此，企業(yè)可以通過加大固定資產(chǎn)的更新、改造力度，使企業(yè)進項稅抵扣增加，納稅減少、稅負減輕，客觀上促進企業(yè)加快設(shè)備的更新、改造。

（三）服務外包增多

“營改增”前，如果企業(yè)將服務外包，發(fā)包方按照整個營業(yè)收入納稅，接包方也要按照分包協(xié)議上的價款納稅，這就出現(xiàn)了重復征稅的問題，企業(yè)不愿意將服務外包，不利于企業(yè)專注于核心業(yè)務。服務業(yè)“營改增”后，雖然由企業(yè)外部提供服務仍要由提供服務企業(yè)繳納增值稅，但接受服務企業(yè)可以將接受服務的價款進行進項稅抵扣。因此，“營改增”消除了服務業(yè)為工商業(yè)提供服務的稅收障礙，有推動企業(yè)將研發(fā)設(shè)計、檢驗檢測、咨詢認證、物流運輸?shù)确辗植鹜獍?，促進外包服務發(fā)展。

（四）促進企業(yè)轉(zhuǎn)型升級

服務業(yè)“營改增”后，將企業(yè)服務部門剝離，成立獨立的法人機構(gòu)，再為原企業(yè)提供服務，所繳納增值稅可以在工商企業(yè)中抵扣，從而使工商企業(yè)或服務企業(yè)內(nèi)部服務部門是否獨立建立法人機構(gòu)，不影響企業(yè)稅收負擔。分離出來的服務部門為社會提供服務繳納增值稅，下游增值稅一般納稅人企業(yè)也能抵扣。因此，服務業(yè)“營改增”利于服務部門從企業(yè)分離發(fā)展。“營改增”的積極影響不僅表現(xiàn)在稅負上，更體現(xiàn)在對業(yè)務和商業(yè)模式的促進上。企業(yè)通過增加服務特別是研發(fā)和營銷服務投入，推動企業(yè)向價值鏈高端發(fā)展，加快企業(yè)向現(xiàn)代服務業(yè)的轉(zhuǎn)型和升級。

（五）境外業(yè)務拓展

“營改增”前，除設(shè)立在指定地區(qū)的先進技術(shù)外包服務企業(yè)可以享受免稅待遇外，向境外單位提供服務的其他企業(yè)沒有減免稅政策優(yōu)惠。“營改增”后，采用簡易計稅方法的納稅人，以及向境外單位提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓服務、技術(shù)咨詢服務、物流輔助服務（倉儲服務除外）、認證服務、鑒證服務、咨詢服務等實行免抵退稅辦法。這有利于降低企業(yè)的對外貿(mào)易服務成本，具有正向激勵作用，調(diào)動企業(yè)跨境服務貿(mào)易的積極性。隨著“營改增”區(qū)域范圍的擴大，促進我國國際貿(mào)易轉(zhuǎn)型升級和服務貿(mào)易規(guī)模的擴大和結(jié)構(gòu)的調(diào)整。

四、中山市服務業(yè)企業(yè)“營改增”后的應對策略

“營改增”的過程，也是試點企業(yè)學習、調(diào)整和適應的過程，如何充分分析“營改增”對企業(yè)帶了利弊，并及時作出應對策略，從而促進企業(yè)做大做強，擺在試點企業(yè)的面前。

（一）加強業(yè)務培訓和學習，合理避稅

“營改增”不只是企業(yè)稅種變化那么簡單，涉及企業(yè)會計核算方式、納稅申報方式及其他特殊的業(yè)務處理，對企業(yè)財會人員提出更高的要求。如果企業(yè)財會人員不熟悉“營改增”政策業(yè)務，可能出現(xiàn)稅收計算不正確而導致偷漏稅的風險，或?qū)е聲嫼怂悴徽_，或沒有充分利用稅收優(yōu)惠政策而多繳稅的問題。試點企業(yè)財會人員充分掌握政府出臺的各種政策，掌握“營改增”后企業(yè)所對應的增值稅率、納稅申報和有關(guān)憑證的管理、過渡期相關(guān)稅收優(yōu)惠政策及會計核算等。有些企業(yè)業(yè)務跨行業(yè)，稅率并不一致。例如，對于物流企業(yè)來說，既涉及到交通運輸業(yè)又涉及到物流輔助業(yè)，這在實踐運營中難以準確劃分清楚，容易給企業(yè)造成困擾，如果稅收籌劃不當或政策把握不好，會產(chǎn)生偷漏稅風險。企業(yè)必須明確自身業(yè)務所對應的稅率，避免漏稅情況的發(fā)生。企業(yè)財會人員應提前認識“營改增”對企業(yè)的影響，從而積極應對。

（二）合理選擇納稅人身份，降低企業(yè)稅負

由于“營改增”后增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人稅負變化情況不同，小規(guī)模納稅人的稅負絕對是降低的。選擇小規(guī)模納稅人還是選擇一般納稅人，主要根據(jù)各企業(yè)可抵扣進項稅額的多少來決定，因此企業(yè)需要測算小規(guī)模納稅人與一般納稅人進項稅額的試算平衡點，如果可抵扣進項稅低于試算平衡點，那么應該選擇小規(guī)模納稅人，反之，應選一般納稅人。因此，對“營改增”后稅負大幅提高或可抵扣進項稅很少的企業(yè)，如鑒證咨詢服務業(yè)或文化創(chuàng)意服務業(yè)，可將非核心業(yè)務進行分割或外包，使企業(yè)集中精力經(jīng)營核心業(yè)務，將銷售額降到小規(guī)模納稅人認定標準，從而降低稅負。endprint

（三）加強對采購的管理，完善增值稅抵扣鏈條

作為增值稅一般納稅人，可抵扣進項稅額的大小是決定企業(yè)稅負高低的重要因素，因此，企業(yè)應在稅法允許的范圍，充分利用抵扣政策，取得增值稅專用發(fā)票。因此，企業(yè)應慎重選擇貨物或服務供應商，選擇財務核算健全，能夠提供增值稅專用發(fā)票的一般納稅人，并妥善保管各種增值稅專用發(fā)票，爭取抵扣進項稅額達到最大化。

（四）充分利用稅收優(yōu)惠政策，減輕稅負

“營改增”試點后，各地陸續(xù)出臺財政扶持政策，對稅負提高的企業(yè)給予一定的補貼。例如，根據(jù)廣東省財政廳、國稅局、地稅局《關(guān)于實施營業(yè)稅改征增值稅試點改革過渡性財政扶持政策的通知》（粵財預〔2012〕280號）等文件規(guī)定，營改增試點實施后，對一個納稅年度內(nèi)因?qū)嵤┰圏c政策而導致月平均稅收增加1萬元以上（含1萬元）的廣東?。ú缓钲谑校峦┰圏c企業(yè)，可以就多繳的稅收申請補貼。2013年8月又出臺的對小微企業(yè)中月銷售額不超過2萬元的增值稅小規(guī)模納稅人暫免增收增值稅的政策。因此如果“營改增”后稅負增加的企業(yè)，必須按照稅法的要求，準確提供各種報表資料，申請補貼，使企業(yè)的稅負最小化。

[參 考 文 獻]

[1]劉清亮.“營改增”政策對第三方物流企業(yè)的影響及完善政策導向的思考與建議[J].交通財會，2013（8）

[2]葛英偉，張楠.“營改增”對哈爾濱市經(jīng)濟的影響及對策[J].對外經(jīng)貿(mào)，2013（8）

[3]王玲.對交通運輸業(yè)改征增值稅的思考[J].財會研究，2012（6）

[4]黃洪.營業(yè)稅改征增值稅對企業(yè)稅負的影響[J].商業(yè)會計，2012（10）

[5]陸琳.“營改增”政策對企業(yè)經(jīng)濟的影響[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2013（8）

[6]孫孟娟.“營改增”對服務業(yè)企業(yè)影響及應對策略研究[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2013（18）

[7]汪華林.“營改增”會計處理及其對企業(yè)財務影響分析[J].財會通訊（綜合），2013（8）

[8]胡怡建.我國“營改增”試點效應分析[EB＼OL].http：//www.gd-n-tax.gov.cn / pub / 001003 / ssxc / sxzt / yyszzzzs / yyszzzzs _ mtjx / 201308 / t20130802 _ 330095. html， 2013-08-02

[責任編輯：劉玉梅]endprint