查 政

(山東廣播電視大學(xué)， 山東 濟(jì)南 250014)

中美個(gè)人所得稅制比較研究

查 政

(山東廣播電視大學(xué)， 山東 濟(jì)南 250014)

中美兩國(guó)在個(gè)人所得稅制度方面存在明顯的差異，美國(guó)個(gè)人所得稅制采取的綜合課稅模式、靈活的申報(bào)方式、分項(xiàng)扣除的標(biāo)準(zhǔn)和雙向申報(bào)的征管制度，既保障了稅收的公平性，又提高了公民個(gè)人的納稅觀念。從中美個(gè)人所得稅制的比較入手，著重探討了可供我國(guó)個(gè)人所得稅體系建設(shè)借鑒的因素，提出了實(shí)行綜合課征和分類(lèi)課征相結(jié)合的課征制度，以家庭為納稅單位，進(jìn)一步完善稅率結(jié)構(gòu)、費(fèi)用扣除制度和征收管理體制的建議。

個(gè)人所得稅；綜合課稅模式；稅率

個(gè)人所得稅最早起源于18世紀(jì)末的英國(guó)，當(dāng)時(shí)為了籌措英法之間戰(zhàn)爭(zhēng)的費(fèi)用，英國(guó)開(kāi)征了個(gè)人所得稅。此后幾經(jīng)廢立，最終在1842年將個(gè)人所得稅作為專(zhuān)門(mén)的稅種固定下來(lái)。隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展，個(gè)人所得稅也作為一個(gè)成熟的稅種為世界各國(guó)所普遍接受。目前，發(fā)達(dá)國(guó)家中的個(gè)人所得稅在其稅收收入中占有較大的比重，平均占比在50%左右。其中美國(guó)的個(gè)人所得稅占其全部稅收收入中的比重已經(jīng)超過(guò)50%。作為較早開(kāi)征個(gè)人所得稅的國(guó)家之一，美國(guó)的個(gè)人所得稅制經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的發(fā)展，已經(jīng)建立了比較完善的體系。其健全的稅收立法、嚴(yán)密的稅收征管和公民較高的納稅觀念在各國(guó)中居于前列。借鑒美國(guó)在個(gè)人所得稅征管方面的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)中美兩國(guó)的個(gè)人所得稅制加以比較分析，對(duì)于完善我國(guó)個(gè)人所得稅體系建設(shè)，提高個(gè)人所得稅的征管水平，具有十分重要的意義。

一、中國(guó)和美國(guó)個(gè)人所得稅之間的比較分析

1.稅收制度模式。美國(guó)的個(gè)人所得稅目前采取的是綜合稅收制度模式。將納稅人的各項(xiàng)收入進(jìn)行綜合，以家庭作為課征單位，采取納稅人自行進(jìn)行申報(bào)納稅的模式。這種稅收制度模式的特點(diǎn)是將納稅人的各項(xiàng)所得進(jìn)行匯總及進(jìn)行相應(yīng)的扣除，采取累進(jìn)型的稅率，體現(xiàn)了支付能力原則，確保了稅收的公平。但這種模式的征收的程序較為復(fù)雜，增加了稅收的征收成本，這種征稅方式要求納稅人具有較強(qiáng)的納稅觀念以及征稅機(jī)關(guān)具備較高的征稅水平。我國(guó)當(dāng)前采取的是分類(lèi)征收的模式。即將納稅人的所得進(jìn)行分類(lèi)，各類(lèi)所得獨(dú)立進(jìn)行納稅。其特點(diǎn)是稅收的征管簡(jiǎn)便，采取源泉扣繳的方式進(jìn)行。但是這種征收方式不能根據(jù)納稅人的負(fù)擔(dān)能力進(jìn)行征稅，會(huì)導(dǎo)致納稅人之間的稅負(fù)不均衡的現(xiàn)象。此外采取代扣代繳的征稅方式也不能有效增強(qiáng)納稅人納稅觀念。

2.稅率。美國(guó)當(dāng)前采取的是六級(jí)超額累進(jìn)稅率。目前其個(gè)人所得稅的稅率分為10%、15%、25%、28%、33%、35%共六個(gè)檔次。且在申報(bào)方式上分為夫妻聯(lián)合申報(bào)、夫妻分別申報(bào)、單身和戶(hù)主四種申報(bào)方式，采取不同的申報(bào)方式，其應(yīng)稅的區(qū)間不同。我國(guó)目前的工薪所得適用的是七級(jí)超額累進(jìn)稅率，個(gè)人所得稅的稅率分為3%、10%、20%、25%、30%、35%、45%共七個(gè)檔次。企事業(yè)單位的承包、承租經(jīng)營(yíng)所得以及個(gè)體工商戶(hù)的所得稅率分為5%、10%、20%、30%、35%共五個(gè)檔次。勞務(wù)報(bào)酬的稅率為20%、30%和40%三個(gè)檔次。稿酬所得在20%稅率的基礎(chǔ)上再減征30%，實(shí)際適用稅率為14%。特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)租賃、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和偶然所得適用20%的比例稅率。我國(guó)對(duì)勞動(dòng)收入所得采取的是超額累進(jìn)型的稅率。而對(duì)資本和財(cái)產(chǎn)性所得實(shí)行比例稅率，這就造成了財(cái)產(chǎn)和資本性所得的稅收負(fù)擔(dān)較輕。勞務(wù)報(bào)酬所得盡管采取加成進(jìn)行征收的方式，但是由于采取按次計(jì)征的方式，納稅人可以通過(guò)將所得分解的方式規(guī)避稅收，降低了其累進(jìn)程度。

3.扣除標(biāo)準(zhǔn)。美國(guó)的費(fèi)用扣除實(shí)行的是分項(xiàng)扣除。美國(guó)的個(gè)人所得稅采取的是綜合課征模式，將其各種收入綜合后，經(jīng)過(guò)兩次扣除，減去相應(yīng)的免稅項(xiàng)目后，扣除成本和生計(jì)的費(fèi)用后，就余額按相應(yīng)的稅率進(jìn)行課征的模式。這種課征模式能夠充分結(jié)合納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)情況進(jìn)行征稅，體現(xiàn)了量能課稅的原則；考慮了通貨膨脹的影響，對(duì)扣除標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合每年的通貨膨脹情況進(jìn)行指數(shù)化調(diào)整，在一定程度上降低了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)；個(gè)人寬免額考慮了贍養(yǎng)老人和撫養(yǎng)子女的情況，不同的情況寬免額也不相同。費(fèi)用扣除中包含住房貸款中的利息支出、醫(yī)療方面的支出和個(gè)人捐贈(zèng)等方面的費(fèi)用都可以進(jìn)行扣除，對(duì)于65歲以上的老年人和盲人還可以享受附加扣除。我國(guó)的費(fèi)用扣除采取綜合扣除的方式，盡管征稅方式簡(jiǎn)便易行，但是卻未考慮到納稅人的家庭負(fù)擔(dān)狀況、婚姻等相關(guān)因素，對(duì)生計(jì)費(fèi)用的扣除較為缺乏，不能較好地體現(xiàn)量能課稅的原則。并且扣除的數(shù)額相對(duì)固定，不能根據(jù)通貨膨脹情況進(jìn)行調(diào)整，會(huì)增加納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。

4.所得確認(rèn)。美國(guó)采取的是綜合課稅模式，即針對(duì)納稅人的綜合所得進(jìn)行征稅。包括以下內(nèi)容：(1)納稅人各種類(lèi)型的收入都應(yīng)當(dāng)納入稅基，無(wú)論哪種類(lèi)型的收入，都說(shuō)明納稅人能夠達(dá)到的相應(yīng)的福利水準(zhǔn)，因此應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。(2)對(duì)納稅人各種來(lái)源的收入都應(yīng)當(dāng)納入稅基，包含勞動(dòng)取得的收入、地租收入、資本紅利形式的收入等都應(yīng)當(dāng)納入稅基。(3)此種征稅方式允許在一定范圍內(nèi)進(jìn)行扣除，在具體實(shí)施過(guò)程中規(guī)定了相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，確保了納稅的公平。我國(guó)目前采取的是分類(lèi)所得課征的模式。將個(gè)人所得分為11類(lèi)，僅僅對(duì)這11中類(lèi)型的所得征稅，而這11類(lèi)所得之外的收入則不予征稅，因此導(dǎo)致我國(guó)此類(lèi)稅種的征稅范圍比較狹窄。具體來(lái)說(shuō)，我國(guó)的個(gè)人所得稅對(duì)資本利得、推定所得等所得還沒(méi)有進(jìn)行征稅，因而導(dǎo)致?lián)p失了較大一部分的稅收收入。從資本利得來(lái)看，盡管我國(guó)的個(gè)人所得稅法中有針對(duì)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征稅的相關(guān)條文，但是與世界各國(guó)通行的資本利得的內(nèi)涵有較大的區(qū)別，并不包含針對(duì)股票轉(zhuǎn)讓所得的征稅規(guī)定。從推定所得來(lái)看，我國(guó)的稅法盡管也要求對(duì)工資以外的收入、實(shí)物收入征稅，但是規(guī)定較為籠統(tǒng)，缺乏可實(shí)施的具體政策。

5.征管制度。在征收管理方面，美國(guó)的收入署構(gòu)建了完善的監(jiān)控收入體系，采取雙向進(jìn)行申報(bào)的制度。要求雇主嚴(yán)格履行稅款的代扣代繳義務(wù)，納稅人同時(shí)也應(yīng)當(dāng)自行申報(bào)繳納稅款。建立了健全的稅務(wù)信息稽核系統(tǒng)，美國(guó)的納稅人每人對(duì)應(yīng)一個(gè)編號(hào)，并且這個(gè)編號(hào)會(huì)伴隨納稅人的一生。當(dāng)進(jìn)行交易時(shí)，參與交易的各方提交給稅務(wù)局的相關(guān)文書(shū)應(yīng)當(dāng)對(duì)編號(hào)進(jìn)行記錄，通過(guò)這種方式，納稅人的支出及收入情況都已經(jīng)記錄在其稅收檔案中；美國(guó)的稅務(wù)部門(mén)利用信息系統(tǒng)對(duì)納稅人的情況進(jìn)行審核，以確保納稅人的申報(bào)信息客觀真實(shí)。與美國(guó)相比，我國(guó)現(xiàn)今的個(gè)人所得稅的征收管理水平還比較低，稅務(wù)征收部門(mén)并沒(méi)有實(shí)現(xiàn)同海關(guān)、企業(yè)、銀行之間的納稅人的信息共享，致使其獲得的納稅人的相關(guān)信息不足，同時(shí)由于對(duì)個(gè)人所得稅的稽查力度較弱，造成了目前我國(guó)的個(gè)人所得稅的征收管理水平不高的現(xiàn)狀。

二、美國(guó)個(gè)人所得稅制度對(duì)我國(guó)的啟示

1.實(shí)行綜合課征和分類(lèi)課征相結(jié)合的個(gè)人所得稅課征制度。借鑒美國(guó)在個(gè)人所得稅課征方面的成功經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)應(yīng)當(dāng)對(duì)目前個(gè)人所得稅的征管模式進(jìn)行改革，構(gòu)建完善的個(gè)人所得稅征管體系?；谀壳拔覈?guó)的實(shí)際情況，應(yīng)當(dāng)實(shí)行綜合課征和分類(lèi)課征相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度。采取此種課征模式，首先應(yīng)當(dāng)對(duì)稅基進(jìn)行拓寬，其次應(yīng)當(dāng)對(duì)相應(yīng)的稅目進(jìn)行整合。從應(yīng)納稅所得的層面來(lái)看，屬于納稅人主要來(lái)源的收入，例如工資和薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及租賃取得的所得等應(yīng)當(dāng)采取綜合課征的方式，采取此種課征方式能較好地體現(xiàn)量能課征原則；對(duì)于納稅人不經(jīng)常取得的收入，例如股息、利息和紅利所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、稿酬等項(xiàng)所得，仍然可以采取比例稅率進(jìn)行課征。實(shí)行綜合課征與分類(lèi)課征相結(jié)合的課征方式，符合當(dāng)前我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀，能夠較好地對(duì)個(gè)人收入進(jìn)行調(diào)節(jié)，體現(xiàn)量能課稅的原則，有利于社會(huì)的穩(wěn)定和經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。

2.完善稅率結(jié)構(gòu)。目前世界各國(guó)個(gè)人所得稅的稅率設(shè)計(jì)主要是采取累進(jìn)型的稅率，但是累進(jìn)程度應(yīng)當(dāng)有一定的限制，否則會(huì)帶來(lái)不利的影響。因此，在征收個(gè)人所得稅時(shí)，必須要重視稅率的設(shè)計(jì)。個(gè)人所得稅的邊際稅率設(shè)置的過(guò)高，愿意繳納稅收的納稅人會(huì)相應(yīng)地減少。其邊際稅率設(shè)置的較低，愿意繳納稅收的納稅人會(huì)相應(yīng)的增多。目前世界各國(guó)的個(gè)人所得稅的稅率設(shè)置一般為3-5級(jí)，其對(duì)應(yīng)的最高邊際稅率普遍也低于我國(guó)。我國(guó)目前的個(gè)人所得稅采用的是7級(jí)超額累進(jìn)稅率，最高邊際稅率為45%，高于世界大多數(shù)國(guó)家的個(gè)人所得稅的最高邊際稅率。因此我國(guó)下一步個(gè)人所得稅改革的方向應(yīng)當(dāng)是進(jìn)一步簡(jiǎn)化稅制，提高個(gè)人所得稅的征收管理水平。應(yīng)當(dāng)將個(gè)人所得稅的邊際稅率適當(dāng)降低，最高邊際稅率在30%左右為宜，同時(shí)將稅率的級(jí)次由目前的7級(jí)縮減為3—5級(jí)，以進(jìn)一步優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)。鑒于當(dāng)前我國(guó)當(dāng)前工薪階層成為個(gè)人所得稅繳納主體的實(shí)際狀況，借鑒美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，可以適當(dāng)增大初始檔次稅率的級(jí)距，將初始檔次3%的稅率對(duì)應(yīng)的上限1500元增加到4000元，采取按年計(jì)征的方式，能夠避免逃避納稅行為的發(fā)生，維護(hù)了納稅人的利益，同時(shí)也保證了國(guó)家的稅收收入。

3.將家庭作為納稅單位。將家庭作為納稅單位是指把家庭作為獨(dú)立的申報(bào)單位，將其在一定時(shí)期中所獲得的總體收入，減除其所有成員的扣除及免征額后，就其余額進(jìn)行課征的方式。美國(guó)的申報(bào)方式主要采取家庭申報(bào)的方式，同時(shí)兼顧到個(gè)人申報(bào)，采取此種申報(bào)方式，能更好地體現(xiàn)量能課征的原則。通過(guò)建立以家庭申報(bào)為主的個(gè)人所得稅申報(bào)制度，可以對(duì)家庭的支出狀況進(jìn)行綜合考量，針對(duì)不同情況設(shè)立相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，包括子女的撫養(yǎng)費(fèi)用以及教育的費(fèi)用，贍養(yǎng)老人的費(fèi)用、貸款利息支出等項(xiàng)費(fèi)用，采取此種征稅方式可以充分照顧到家庭的實(shí)際支出狀況，確保了納稅人的利益，同時(shí)也有利于稅收的公平，

4.健全費(fèi)用扣除制度。我國(guó)目前的費(fèi)用扣除相關(guān)制度不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的實(shí)際狀況，沒(méi)有考慮通貨膨脹的因素，不能綜合考慮納稅人的子女撫養(yǎng)、教育、贍養(yǎng)老人、房貸利息、醫(yī)療等項(xiàng)支出從而設(shè)立合理的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。因此我國(guó)的費(fèi)用扣除設(shè)計(jì)應(yīng)當(dāng)借鑒美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，建立完善的費(fèi)用扣除制度。首先應(yīng)當(dāng)將目前的按月繳納稅款的方式改為按月或按季度預(yù)繳，年終匯算清繳的方式，以簡(jiǎn)化目前的稅收征管模式，提高個(gè)人所得稅的征收效率。其次應(yīng)當(dāng)對(duì)個(gè)人所得稅的免征額和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合通貨膨脹的實(shí)際狀況進(jìn)行指數(shù)化調(diào)整，確保納稅人的稅收負(fù)擔(dān)不因通貨膨脹受到影響。同時(shí)應(yīng)當(dāng)綜合考慮納稅人在子女撫養(yǎng)、教育、贍養(yǎng)老人、房貸利息、醫(yī)療等方面的實(shí)際支出情況，同時(shí)結(jié)合納稅人的婚姻狀況，制定科學(xué)合理的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。最后，應(yīng)當(dāng)結(jié)合我國(guó)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際狀況，采取分項(xiàng)與綜合相結(jié)合的費(fèi)用扣除方式，允許納稅人結(jié)合自身情況選擇一種方式進(jìn)行扣除，以確保稅收的公平。

5.完善稅收征管體制。提高我國(guó)的個(gè)人所得稅征管水平，需要建立完善的稅收征管體制。應(yīng)當(dāng)建立現(xiàn)代化的稅收征收管理體制，利用計(jì)算機(jī)實(shí)現(xiàn)對(duì)納稅人的管理，建立納稅人信息監(jiān)管系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)征稅部門(mén)與銀行、企業(yè)、國(guó)家機(jī)關(guān)及其他部門(mén)納稅人信息的共享，以強(qiáng)化對(duì)納稅人信息的監(jiān)控。建立納稅人財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度，對(duì)納稅人的個(gè)人財(cái)產(chǎn)狀況實(shí)施監(jiān)控，稅務(wù)管理部門(mén)可以結(jié)合納稅人的財(cái)產(chǎn)變動(dòng)情況對(duì)納稅人的實(shí)際收入進(jìn)行推斷，進(jìn)而準(zhǔn)確計(jì)算其應(yīng)納稅額，確保稅款的及時(shí)足額入庫(kù)。設(shè)立納稅人稅收檔案，詳細(xì)記錄納稅人的各種涉稅信息，稅務(wù)管理部門(mén)應(yīng)當(dāng)在銀行、企業(yè)、國(guó)家機(jī)關(guān)及其他部門(mén)建立完善的納稅信息監(jiān)控機(jī)制，對(duì)納稅人的各種涉稅信息進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控，并且實(shí)現(xiàn)納稅人涉稅信息的自動(dòng)歸檔，確保納稅人的稅務(wù)信息準(zhǔn)確無(wú)誤。加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)干部的培訓(xùn)，提高稅務(wù)干部的工作能力和業(yè)務(wù)水平，構(gòu)建業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、工作能力突出、綜合素質(zhì)高的稅務(wù)干部隊(duì)伍，切實(shí)提升我國(guó)的個(gè)人所得稅征管水平。

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2014-11-20

查政(1980-)，男，碩士，山東廣播電視大學(xué)講師，研究方向，公共財(cái)政與稅收。

F810.424

A

1008—3340(2015)03—0064—03