江蘇天泉湖實業(yè)股份有限公司 張健

在現(xiàn)階段我國企業(yè)會計實踐中，企業(yè)往往在會計核算中將投資性房地產(chǎn)等同于普通的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，采用折舊或攤銷的方式轉(zhuǎn)移投資房地產(chǎn)價值，無法準確體現(xiàn)此類資產(chǎn)的實際經(jīng)濟價值，也無法真實準確反映企業(yè)的利潤狀況和經(jīng)營狀況，因此需要針對投資性房地產(chǎn)采取科學合理的會計處理方法，為企業(yè)管理者提供真實可靠的會計信息，從而為企業(yè)決策提供科學的數(shù)據(jù)依據(jù)。

一、投資性房地產(chǎn)相關(guān)會計處理要求

(一)投資性房地產(chǎn)確認

在投資性房地產(chǎn)會計準則中明確規(guī)定了投資性房地產(chǎn)的確認、計量、轉(zhuǎn)換、處置等內(nèi)容。投資性房產(chǎn)主要是指以賺取租金或進行增值收益為目的，及兩者均有的持有房地產(chǎn)，其主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并計劃在增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物等。

(二)投資性房地產(chǎn)計量

投資性房地產(chǎn)主要有兩種會計計量方式，即為初始計量和后續(xù)計量。其中，初始計量是指初始投資房地產(chǎn)部分計量管理，只能使用成本計量模式，在投資性房地產(chǎn)初始計量中，明確規(guī)定了外購和自行建造等方式獲得投資性房地產(chǎn)的初始計量。后續(xù)計量可以根據(jù)投資性房地產(chǎn)的具體情況，合理選擇成本計量模式和公允計量模式，成本計量模式主要針對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的計量，公允計量模式則需要在進行初始計量投資性房地產(chǎn)之后，再以公允價值進行計量，此時不需再對計量情況進行攤銷、折舊。另外值得注意的是在后續(xù)計量中，計量模式一經(jīng)選定，就不得隨意變更。

(三)投資性房地產(chǎn)與自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換

在使用成本計量模式的基礎(chǔ)上，把原來作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時，醒在轉(zhuǎn)換當日按賬面余額進行會計記賬，借記投資性房地產(chǎn)，貸記開發(fā)產(chǎn)品，把原來自用的建筑物轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時，應在轉(zhuǎn)換當日，按原價、減值準備、累計攤銷等內(nèi)容分別計入投資性房地產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)累計折舊、投資性房地產(chǎn)減值準備等賬戶，當反過來把投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用固定資產(chǎn)時，則把相應內(nèi)容計入固定資產(chǎn)、累計折舊、固定資產(chǎn)減值準備等賬戶。在使用公允價值計量模式基礎(chǔ)上，把原來作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時，轉(zhuǎn)換公允價值借記固定資產(chǎn)，按賬面余額貸記投資性房地產(chǎn)，按差額記公允價值變動損益。

(四)投資性房地產(chǎn)處置

投資性房地產(chǎn)處置主要是房地產(chǎn)的出售、轉(zhuǎn)讓、損毀、報廢。用成本計價模式計量投資性房地產(chǎn)出售時，出售價款與房地產(chǎn)賬面價值的差額可確定為營業(yè)外收入或支出，并計入當期損益，用公允價值計價模式計量房地產(chǎn)出售時，可以將二者差額作為投資收益，并從公允價值變動損益賬戶轉(zhuǎn)入投資收益賬戶。用成本價值計價模式計量投資性房地產(chǎn)進行債務(wù)重組時，債務(wù)重組日投資性房地產(chǎn)公允價值與賬面余額差異，計入營業(yè)外收入或支出，以公允價值與賬面價值差異作為資產(chǎn)損失，也計入營業(yè)外收入或支出。用公允價值計價模式計量債務(wù)重組時，在成本計價模式基礎(chǔ)上，還需要將投資性房地產(chǎn)從取得日到重組日期間的公允價值變動額從公允價值變動損益賬戶轉(zhuǎn)入投資收益賬戶。

二、投資性房地產(chǎn)會計準則對企業(yè)會計處理的影響

(一)對企業(yè)財務(wù)的影響

在稅法的相關(guān)規(guī)定中，投資性房地產(chǎn)的折舊和攤銷費用可以在企業(yè)納稅前進行扣除，而在新會計準則規(guī)定中，用成本計量模式進行投資房地產(chǎn)計量時，在房地產(chǎn)資產(chǎn)負債時期，需要進行資產(chǎn)折舊或攤銷計量提算，因此在企業(yè)財務(wù)管理過程中，雖然會產(chǎn)生賬面資產(chǎn)盈利數(shù)量減少，但是也有沖抵稅收的作用，有利于企業(yè)資產(chǎn)現(xiàn)金流出和資產(chǎn)所有者權(quán)益維護。在新會計準則中，在使用公允價值計量模式的基礎(chǔ)上，企業(yè)賬面資產(chǎn)價值的計量會受到計量公允價值變化的影響，因此使用公允價值計量模式進行投資性房地產(chǎn)計量，有利于企業(yè)更好的反映市場價值和運營能力。

(二)對企業(yè)稅收的影響

在使用成本計量模式的基礎(chǔ)上，若企業(yè)計量折舊政策與稅法規(guī)定一致，企業(yè)則不需要進行納稅調(diào)整，若與規(guī)定不一致，企業(yè)只需要調(diào)整折舊額。在使用公允價值計量模式的基礎(chǔ)上，企業(yè)納稅所得稅調(diào)整工作量相對較大，工作相對較復雜，企業(yè)需要根據(jù)稅法規(guī)定對折舊數(shù)額進行計算調(diào)整，并將投資性房地產(chǎn)資產(chǎn)負債日內(nèi)的公允價值與賬面價值差額計入企業(yè)當期損益，并及時調(diào)整相關(guān)損益情況。

三、完善投資性房地產(chǎn)會計處理的有效對策

(一)明確投資性房地產(chǎn)范圍的界定，制定更詳細的標準

我國的融資租賃多為動產(chǎn)，不動產(chǎn)融資租賃較少，并且沒有將經(jīng)營租入的房地產(chǎn)承租方計入固定資產(chǎn)等賬戶，我國的投資性房地產(chǎn)范圍界定不夠準確，會計人員在實際會計處理中判定難度較大，不利于提高會計信息質(zhì)量和會計信息的可比性。隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，融資租賃方式租入房地產(chǎn)和用經(jīng)營租賃方式租入后轉(zhuǎn)租的房地產(chǎn)業(yè)務(wù)也隨著不斷發(fā)展，將這兩項業(yè)務(wù)納入投資性房地產(chǎn)核算范圍意義重大。另外會計準則制定方需要根據(jù)市場發(fā)展趨勢，制定操作性更強的相關(guān)會計處理標準的同時加強對企業(yè)執(zhí)行標準情況監(jiān)督。

(二)提高公允價值的可信度，降低人為操作利潤的可能性

要建立健全公允價值評估體系，建立嚴格的房地產(chǎn)評估制度，使用多種評價標準確定投資性房地產(chǎn)公允價值，明確規(guī)定特殊情況下如何進行公允價值計量，企業(yè)需要加強隊伍建設(shè)，培養(yǎng)職業(yè)素質(zhì)過硬，政治覺悟較高，工作經(jīng)驗豐富的房地產(chǎn)評估師隊伍。企業(yè)還需要加強對投資性房地產(chǎn)評估的監(jiān)督，全方位的審查評估公司，監(jiān)督評估工作的順利展開。

四、結(jié)束語

總之，我國企業(yè)在投資性資產(chǎn)會計處理的過程當中，要明確投資性房地產(chǎn)會計準則對企業(yè)財務(wù)和稅收的影響，嚴格按照會計準則的要求，加強投資性資產(chǎn)確及投資性房地產(chǎn)計量，優(yōu)化投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和投資性房地產(chǎn)處置。