江西國泰民爆集團股份有限公司 嚴勤

現(xiàn)代合并會計報表最早出現(xiàn)于美國，石油大亨克爾頓公司于19世紀末期開創(chuàng)。在當前經(jīng)濟高速發(fā)展，信息技術(shù)廣泛普及的情況下，經(jīng)濟全球化程度不斷加深，合并會計報表所反映的內(nèi)容也就更難理解。因此，在編制合并會計報表時，人們存在較大的爭議。鑒于編制合并會計報表確實有相當?shù)碾y度，從實際操作的角度考慮，我們應(yīng)對合并會計報表進行重新審視與研究。

在財會領(lǐng)域內(nèi)，合并報表是非常難理解的一個部分，也是業(yè)內(nèi)人士的重點關(guān)注對象。我國的合并會計報表起步較晚，因此還有很多問題亟待解決。

一、合并會計報表中的合并價差問題

合并價差指的是在股權(quán)投資方面，投資企業(yè)所付出的股權(quán)投資成本與其可支配的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)份額間的具體差額。也就是說，合并價差能夠使合并報表中存在的母公司付出的股權(quán)投資成本同子公司自身凈資產(chǎn)份額間的差額問題得到有效解決。該合并處理措施雖然簡單，但是卻不能解釋定性合并價差到底是哪一種性質(zhì)的公司資產(chǎn)，其主要原因是合并價差的內(nèi)涵具有一定的模糊性；其不攤銷的特點對合并資產(chǎn)整體負債表的真實公允性產(chǎn)生了一定的影響，還會對損益表真實性產(chǎn)生影響。針對該問題，具體的解決思路如下。

股權(quán)集合法與購買法針對合并價差所實行的會計處理購買法是當前世界流行的一種會計慣例。各個企業(yè)為了能夠取得未來收益分配所支付的全部資本，在進行控股權(quán)購買的過程中會產(chǎn)生價差。因此，企業(yè)在進行合并報表的編制時，一般先把母公司以其主導(dǎo)地位所取得的子公司的賬面價值變更為公允價值，在確定商譽后，在預(yù)定時間內(nèi)進行攤銷。所以，在購買法之下，合并報表中會體現(xiàn)一部分合并價差的內(nèi)容，以提升其理解度。

對合并價差進行逐期的攤銷。在合并會計報表的編制過程中所出現(xiàn)的合并價差，其內(nèi)容應(yīng)同會計賬簿所記錄的股權(quán)投資差額相同，在母公司取得股權(quán)之后，在母公司賬目上要對合并價差進行相應(yīng)的調(diào)整，也就是母公司針對合并子公司的商譽以及賬面凈資產(chǎn)的增值部分，分別根據(jù)有效期限或者使用年限進行攤銷。

二、合并會計報表中的理論選擇問題

在合并會計報表理論選擇工作中，其理論定位是非常重要的問題。因為現(xiàn)在合并會計報表的具體要求已不再被限制于母公司范圍內(nèi)，其它債權(quán)人也可以關(guān)注該信息。從這點可以看出，理論選擇的重要性要超過其它幾種觀點，且需要更深入的探討與分析。因此，在合并財務(wù)報表體系中，把實體理論作為理論基礎(chǔ)具有必要性。

(一)企業(yè)制度產(chǎn)權(quán)的要求

我國股份市場的特點是資本相對較為集中，這一特點決定其與現(xiàn)行的實體理論相適應(yīng)。在理論構(gòu)建體系不斷完善的過程中，人們也逐漸了解這一點。在我國市場經(jīng)濟體制改革不斷深入的過程中，股權(quán)集中度不斷下降，實體理論構(gòu)建從該變化出發(fā)，提升少數(shù)股東所享有的權(quán)益，也在一定程度上幫助了合并主體，避免了經(jīng)濟利益遭受損失。原先母公司因存在較多的問題，導(dǎo)致其無法成為此類報表的相關(guān)理論基礎(chǔ)。

(二)國際化發(fā)展的需要

實體理論占據(jù)主導(dǎo)地位已經(jīng)形成一種趨勢，在經(jīng)濟全球化進程不斷加深的過程中，企業(yè)之間的商業(yè)活動也越來越頻繁。隨著私營經(jīng)濟規(guī)模的不斷擴大，其入股行為必然不斷增多。所以，這些行為的發(fā)展必將越來越好。所以，在進行合并會計報表研究時，應(yīng)關(guān)注世界的發(fā)展，不能把自己孤立于世界之外。積極吸取有益的經(jīng)驗，與自身情況相結(jié)合，轉(zhuǎn)化出有利于自身發(fā)展的東西，這才是最重要的。

(三)從信息需求角度考慮

合并財務(wù)報表滿足的主要是母公司股東的要求，但如果要求的更高一些，其需要滿足全部股東的要求。因此，實體理論構(gòu)建要與市場需求與實際法律法規(guī)相適應(yīng)，制定出與相關(guān)標準相符合的法則。

三、合并會計報表中的合并范圍問題

在確定合并范圍時，其判斷的主要依據(jù)是“控制”定義，因此，各個國家對于“控制”定義的具體規(guī)定標志著其界定合并范圍的基本方向。但是，仍需要更為具體的判斷標準來界定與規(guī)范合并范圍。合并范圍的確定是否科學(xué)將會對合并報表的質(zhì)量產(chǎn)生直接的影響，此外，確定合并范圍同樣是編制合并報表的重要前提。因此，具體判斷標準需要從以下幾個方面進行：數(shù)量及質(zhì)量標準、不在合并納入范圍內(nèi)的子公司。為避免發(fā)生企業(yè)利用合并范圍隨意變動的情況，我國應(yīng)明確規(guī)定企業(yè)在直接或間接擁有的情況下，應(yīng)嚴格執(zhí)行加法原則。在控制質(zhì)量標準方面，如果母公司可以對子公司產(chǎn)生控制，那就可以確定該子公司屬于合并范圍，這就最大程度上避免了企業(yè)通過書面協(xié)議等簡單形式作假合并財務(wù)報告的現(xiàn)象。

四、結(jié)束語

隨著經(jīng)濟的高速發(fā)展與信息技術(shù)的不斷進步，經(jīng)濟全球化進程已經(jīng)推進到一個新的高度。在財經(jīng)領(lǐng)域內(nèi)，合并報表的編制是一項重要課題，受到了廣泛的關(guān)注。在對合并財務(wù)報表進行編制時，存在很多的爭議，而在實際操作中，合并財務(wù)報表的編制也確實存在一定的困難。所以，需要從理論與實際操作兩個方面進行更深一步的探索，以此來彌補我們在該領(lǐng)域落后的局面。對合并財務(wù)報表的進一步研究，能夠使會計信息的可比性與可靠性得到有效增強，還可以使合并財務(wù)報告中存在的操縱利潤現(xiàn)象有效減少。

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