摘要:就一個(gè)企業(yè)而言，良好的創(chuàng)新思維才是向前發(fā)展的動(dòng)力，因此，在企業(yè)的日常運(yùn)營(yíng)中，企業(yè)人員需要利用各種不同的手段進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新，以提高新時(shí)期新環(huán)境下企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力。對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)核算費(fèi)用的獨(dú)有特點(diǎn)，高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)當(dāng)全面的進(jìn)行了解，對(duì)研發(fā)費(fèi)用的核算體系設(shè)計(jì)要做到心中有數(shù)，胸有成竹。一旦高新技術(shù)企業(yè)通過(guò)了國(guó)家的三年復(fù)審，就能夠充分的享受到國(guó)家在稅收上的優(yōu)惠政策。

創(chuàng)新是一個(gè)企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中必不可少的因素，它能夠帶動(dòng)企業(yè)利用新的技術(shù)解決難題，是企業(yè)發(fā)展的動(dòng)力。高新技術(shù)企業(yè)作為國(guó)家的重點(diǎn)扶持對(duì)象，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，研發(fā)費(fèi)用不僅能按15％的稅率對(duì)企業(yè)的所得稅加以征收，還能對(duì)企業(yè)中在新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究開(kāi)發(fā)階段所產(chǎn)生的一系列費(fèi)用，在應(yīng)繳納所得稅的總額中進(jìn)行加計(jì)扣除，扣除途徑有兩種，一是形成無(wú)形資產(chǎn)的按照該無(wú)形資產(chǎn)成本的150％在稅前攤銷(xiāo)，二是未形成無(wú)形資產(chǎn)的按當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50％抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。在享受兩種稅收優(yōu)惠政策下我們就如何對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行實(shí)務(wù)核算，兩者核算上的異同點(diǎn)來(lái)探討一下。

一、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算實(shí)務(wù)的問(wèn)題研究

(一)核算內(nèi)容

根據(jù)研發(fā)費(fèi)用業(yè)務(wù)的性質(zhì)不同，核算內(nèi)容主要包括：人員人工、直接投入、折舊與長(zhǎng)期的待攤費(fèi)用、設(shè)計(jì)費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)、委托外部研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用以及其他費(fèi)用等。

(二)科目設(shè)置

現(xiàn)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)對(duì)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用核算有兩種方法，一是費(fèi)用化方法，二是滿足條件的資本化方法，應(yīng)設(shè)置“研發(fā)支出”過(guò)渡科目核算。在“研發(fā)支出”科目下設(shè)“費(fèi)用化支出”和“資本化支出”二級(jí)科目進(jìn)行明細(xì)核算；三級(jí)科目根據(jù)不同的研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置，四級(jí)科目根據(jù)不同業(yè)務(wù)性質(zhì)的內(nèi)容設(shè)置；然后在“管理費(fèi)用”科目下設(shè)置“研發(fā)費(fèi)用”二級(jí)明細(xì)科目，期末時(shí)“研發(fā)支出”科目中“費(fèi)用化支出”科目余額結(jié)轉(zhuǎn)至“管理費(fèi)用——研發(fā)費(fèi)用”科目，“資本化支出”科目余額待達(dá)到資本化條件時(shí)轉(zhuǎn)至“無(wú)形資產(chǎn)”科目。

(三)賬務(wù)處理

第一，相關(guān)研發(fā)費(fèi)用發(fā)生時(shí)：借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——RD項(xiàng)目——直接投入/人員人工等，或借：研發(fā)支出——資本化支出——RD項(xiàng)目——直接投入/人員人工等，貸：原材料/應(yīng)付職工薪酬/等相關(guān)科目。

第二，會(huì)計(jì)期末：A.對(duì)費(fèi)用化支出，轉(zhuǎn)入管理費(fèi)用：借：管理費(fèi)用——研發(fā)費(fèi)用，貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出B.對(duì)資本化支出部分，到該無(wú)形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途時(shí)：借：無(wú)形資產(chǎn)，貸：研發(fā)支出——資本化支出

第三，對(duì)于已形成無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)，從其達(dá)到預(yù)定用途的當(dāng)月起，按直線攤銷(xiāo)法進(jìn)行攤銷(xiāo)(稅法規(guī)定的攤銷(xiāo)年限不低于10年)。借：管理費(fèi)用，貸：累計(jì)攤銷(xiāo)

(四)建立賬簿

企業(yè)對(duì)研發(fā)費(fèi)用要實(shí)行專(zhuān)賬管理，建立研發(fā)費(fèi)用輔助明細(xì)賬，對(duì)每一個(gè)研發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行規(guī)集單獨(dú)核算，記錄在對(duì)應(yīng)的項(xiàng)目明細(xì)賬中，再根據(jù)明細(xì)賬核算企業(yè)的年度研發(fā)費(fèi)用發(fā)生的情況。

(五)會(huì)計(jì)報(bào)表與信息披露

企業(yè)除了正常申報(bào)的報(bào)表外，作為高新企業(yè)應(yīng)加設(shè)《研發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表》，《高新企業(yè)收入情況表》，《研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用情況歸集表》，《研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用歸集匯總表》來(lái)具體反映研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)的費(fèi)用發(fā)生情況。對(duì)于企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)用相關(guān)信息要在年度會(huì)計(jì)報(bào)告中進(jìn)行恰當(dāng)?shù)嘏?，?duì)費(fèi)用化、資本化形成無(wú)形資產(chǎn)的情況要區(qū)別清楚、準(zhǔn)確說(shuō)明。

二、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算與加計(jì)扣除核算的異同點(diǎn)

在高新技術(shù)企業(yè)中，企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用的核算依據(jù)主要是《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》以及《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》等相關(guān)文件執(zhí)行，（以下簡(jiǎn)述為《高新認(rèn)定》），而高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除核算主要是根據(jù)《企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法》以及《關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)管理的若干意見(jiàn)》等相關(guān)文件（以下簡(jiǎn)述為《稅前扣除》）進(jìn)行實(shí)施。兩者之間存在的異同點(diǎn)能夠使對(duì)兩種優(yōu)惠政策進(jìn)行充分的了解，并且按照一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行。

(一)相同之處

第一，活動(dòng)范圍基本相同?！陡咝抡J(rèn)定》和《稅前扣除》中都對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的的研發(fā)范圍強(qiáng)調(diào)必須屬于按照《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》中的規(guī)定項(xiàng)目進(jìn)行研究，否則，在稅率上不予優(yōu)惠。同時(shí)，《稅前扣除》還要求高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)范圍要和國(guó)家發(fā)改委頒布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南》中強(qiáng)調(diào)的研發(fā)范圍一樣，因此，這兩者要求的研究活動(dòng)范圍基本一樣。

第二，項(xiàng)目的確定基本相同?！陡咝抡J(rèn)定》對(duì)研發(fā)項(xiàng)目有一定的定義，是指具有單獨(dú)的時(shí)間，實(shí)施相關(guān)人員最佳配置，不重復(fù)的進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)。同時(shí)，《稅前扣除》對(duì)研發(fā)項(xiàng)目的規(guī)定是以企業(yè)的董事會(huì)議共同決議，并下發(fā)相應(yīng)的文件對(duì)研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行批準(zhǔn)同意，然后立項(xiàng)，從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，兩者確定的研發(fā)項(xiàng)目是相同的，只是角度上稍微有點(diǎn)偏差。

第三，審計(jì)要求基本相同。兩者在審計(jì)上，各個(gè)文件的要求都是大同小異的，在《高新認(rèn)定》文件中要求高新技術(shù)企業(yè)必須經(jīng)符合條件并具有相關(guān)資質(zhì)的審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)，并出具專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)報(bào)告，并且需要填寫(xiě)一張《研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)(項(xiàng)目)情況表》。同時(shí)，在《稅前扣除》中對(duì)高新技術(shù)研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除核算也需要填寫(xiě)《研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目當(dāng)年研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況歸集表》，雖沒(méi)有要求審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)，但在具體操作過(guò)程中則需要向相關(guān)的中介機(jī)構(gòu)提供審計(jì)報(bào)告。

第四，兩者的賬薄設(shè)計(jì)基本相同。對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)的賬薄設(shè)計(jì)，不管是《高新認(rèn)定》還是《稅前扣除》都要求企業(yè)建立一個(gè)完善的核算體系，實(shí)行專(zhuān)賬管理，并建立研發(fā)費(fèi)用核算明細(xì)賬，對(duì)每一筆資金進(jìn)行嚴(yán)格的管理，明確的記錄，做到透明開(kāi)支。

第五，科目設(shè)置完全相同，《高新認(rèn)定》和《稅前扣除》都應(yīng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)科目來(lái)設(shè)置，進(jìn)而核算研發(fā)費(fèi)用。

第六，費(fèi)用的歸集方式基本相同，《高新認(rèn)定》和《稅前扣除》都應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)不同的研發(fā)項(xiàng)目分別歸集直接的人工、材料等直接費(fèi)用和通過(guò)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用。

總之：這些共同之處為高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用核算與加計(jì)扣除核算提供了一定的便利。

(二)不同之處

第一，研發(fā)費(fèi)用內(nèi)容的歸集范圍不同。主要表現(xiàn)在：

1、人員人工

《稅前扣除》中僅包括直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員的工資、薪金、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼及五險(xiǎn)一金?！陡咝抡J(rèn)定》中人員還包括科技人員，輔助人員及非在職（外聘）技術(shù)人員且全年累計(jì)工作183天以上的研發(fā)人員報(bào)酬及與其任職或受雇有關(guān)的其他支出。

2、折舊與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用

《稅前扣除》中僅指專(zhuān)門(mén)用于研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)的設(shè)備、儀器的折舊費(fèi)用，《高新認(rèn)定》中還包括研發(fā)項(xiàng)目在用建筑物的折舊費(fèi)、研發(fā)設(shè)施的改裝、改建、修理過(guò)程中發(fā)生的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。

3、設(shè)計(jì)制作費(fèi)

《稅前扣除》中只指新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制作費(fèi)；《高新認(rèn)定》中包括為新產(chǎn)品和新工藝的構(gòu)思、開(kāi)發(fā)和制造，進(jìn)行工序、技術(shù)規(guī)范、操作特性方面的設(shè)計(jì)等發(fā)生的一系列費(fèi)用。

4、委托外部研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用

《稅前扣除》中委托外部研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用符合一定條件及費(fèi)用規(guī)集范圍，受拖方提供給委托方研發(fā)費(fèi)用支出明細(xì)情況才能實(shí)行加計(jì)扣除，無(wú)比例限制；《高新認(rèn)定》中規(guī)定按委托外部研發(fā)費(fèi)用發(fā)生額的80％計(jì)入研發(fā)費(fèi)用總額當(dāng)中。

5、其他費(fèi)用

《稅前扣除》中其他費(fèi)用指論證、評(píng)審、驗(yàn)收費(fèi)、新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)須在規(guī)定的列舉范圍內(nèi)實(shí)行加計(jì)扣除，無(wú)占總額10％比例的限制?！陡咝抡J(rèn)定》中其他費(fèi)用包括辦公費(fèi)、通訊費(fèi)用、差旅費(fèi)、專(zhuān)利申請(qǐng)維護(hù)費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)等范圍要大的多，且其他費(fèi)用占比不得超過(guò)研發(fā)費(fèi)用總額的10％。

第二，其它方面的限制不同?！陡咝抡J(rèn)定》對(duì)研發(fā)人員、高新技術(shù)收入、研發(fā)費(fèi)用的比例等都有限制條款?！抖惽翱鄢穭t不涉及到比例要求。

概括來(lái)講，《高新認(rèn)定》中核算的內(nèi)容范圍比較廣，但對(duì)時(shí)間、比例方面有嚴(yán)格的限制，《稅前扣除》沒(méi)有這些限制但認(rèn)定比較嚴(yán)格，雖然財(cái)稅〔2013〕70號(hào)對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除范圍有所調(diào)整，總之它的核算口徑比《高新認(rèn)定》小。

三、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算實(shí)務(wù)問(wèn)題的探討，不僅要從費(fèi)用核算的內(nèi)容上進(jìn)行研究，掌握研發(fā)費(fèi)用的實(shí)務(wù)操作，還應(yīng)當(dāng)切實(shí)的建立相應(yīng)的管理機(jī)制，加強(qiáng)研發(fā)、財(cái)務(wù)等相關(guān)部門(mén)日常核算工作與資料的銜接、傳遞和保存，進(jìn)而不斷的提高管理水平，使高新技術(shù)企業(yè)的三年復(fù)審順利通過(guò)，進(jìn)而享受?chē)?guó)家的稅收優(yōu)惠政策，而且對(duì)企業(yè)后續(xù)年度申報(bào)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除也大有裨益。